随着我国注册会计师审计市场的发展,审计行业竞争不断加剧。为了能在审计市场中占有一席之地,注册会计师越来越多的运用降低审计收费的手段以吸引审计客户。当然,不管审计收费如何降低,都需要首先保证一定的审计利润,这就要求注册会计师采取各项措施来控制审计成本。从正常情况来看,注册会计师主要是通过加强审计成本管理、提高审计效率等方法以控制成本,如提高注册会计师整体素质及专业技能、加强会计师事务所的组织与管理、运用先进的审计技术与方法等。然而,由于我国当前的审计行业竞争过度,再加上审计服务的质量难以确定,市场本身无法淘汰那些独立性低、质量差的审计服务,使得审计市场中大量存在“逆向选择”现象。因此,审计客户往往选择审计收费低的注册会计师,而不在意其审计质量的高低,这也就使得靠降低审计质量控制审计成本的注册会计师在竞争中占有优势。甚至在很多时候,为获得审计客户,注册会计师不得不屈服于被审计单位管理层的压力选择与其“合作”。这些审计行为直接造成了我国审计市场的无序和混乱,使得社会公众对注册会计师的可信度下降,并形成一种恶性循环,最终妨碍审计行业的健康发展。鉴于审计成本对注册会计师审计行为造成的重要影响,有必要对其进行深入分析及研究,以从中找到注册会计师的审计行为规律,从而能从根本上解决当前存在的一些审计问题。本文从经济学基本假设出发,首先通过对注册会计师审计行为及审计成本进行分析,找出两者关系存在的理论依据。其次,在成本效益原则、确定性效用理论、利益共生理论的基础上,以审计成本为切入点,分析和探讨不同审计阶段注册会计师的审计行为选择情况。根据审计工作的整个过程,本文将审计工作分为审计市场竞争(客户接受、审计价格行为)、审计取证和出具审计意见三个阶段,以具体探讨每个阶段的审计成本因素及其对本阶段的审计行为所产生的影响。通过分析成本与行为两者的关系,得出不同成本因素影响下的审计行为选择,进而从中找到注册会计师的审计成本行为规律。最后在三个阶段分析的基础上,提出规范注册会计师审计行为的一些建议。本文的研究分为五个部分,主要内容如下:第一部分:审计行为与成本。分别就审计行为、审计成本进行阐述,从中分析两者之间的关系,以为此后几个部分的具体审计行为及成本影响因素研究提供理论依据。本部分将注册会计师视为“有限理性经济人”,以成本效益原则为基本行为导向,以确定性效用理论、利益共生理论为补充,对其进行经济学分析,并从中找出审计成本与审计行为两者相互作用的关系。即在一定的理论条件下,注册会计师在追求自身利益最大化的时候,成本是影响行为选择的一个重要因素,它会让注册会计师在基本行为原则下根据不同的审计成本和预期收益采取不同的审计行为选择。同时,在不同的审计阶段,审计成本对审计行为的影响程度也会不同。另一方面,各阶段的审计行为又会对本阶段及以后的审计成本产生影响。第二部分:审计市场竞争成本行为。审计市场竞争是整个审计工作中的第一个阶段,这个阶段的审计工作包括客户风险分析、审计定价策略、是否接受审计委托决策等。本部分首先就当前我国的审计市场现状进行阐述和分析,并从审计市场集中度低、审计收费水平低、审计行业利润率低三个方面得出当前我国审计市场处于过度竞争状态,从而使得注册会计师为获取最大收益不可避免地采取价格竞争手段。但是激烈的价格竞争往往没有给注册会计师带来高额的竞争收益反而降低了行业利润率、限制了会计师事务所的发展壮大,导致整个行业受损。其次,根据审计竞争阶段的审计工作内容,分别就约定风险、审计定价等成本影响因素进行探讨,以分析注册会计师是否会接受审计委托。最后,对当前较为普遍的审计低价进入行为进行分析,得出我国出现这种状况的主要原因是由于审计市场过度竞争。此外,由于我国审计准则不是很健全,相应的制度惩罚成本较低,也使得注册会计师往往会低估预期成本损失,而采用低价进入行为。当然,注册会计师也会通过获得长期审计合同或是降低审计质量以弥补损失、获取审计利润。第三部分:审计取证成本行为。本部分就审计业务流程的审计计划阶段、审计实施阶段以及审计完成阶段对取证成本的行为选择进行分析,通过各阶段的主要审计成本影响因素探讨注册会计师审计行为。计划阶段,注册会计师会通过初步的分析性复核评估可接受的审计风险水平,控制审计风险成本,以在一定的重要性水平下,编制耗费成本较低的审计计划。实施阶段,注册会计师会了解被审单位的重大错报风险水平,以判断是否进行控制性测试,并就预期进行控制性测试所耗费的成本高低选择是否进行这项测试或直接进行实质性测试。完成阶段,注册会计师通过对获取的审计证据进行分析评价,评估审计风险成本,形成审计意见。在审计取证阶段,注册会计师的行为原则是在保证一定的审计质量及重要性水平前提下,根据审计项目的性质及重要性,选择花费最少时间和最低成本的审计程序及方法以获得所需要的充分的审计证据。第四部分:出具审计意见成本行为。本部分就注册会计师出具不同审计意见所导致的审计风险成本进行探讨,通过对注册会计师预期成本收益的博弈分析,得出当注册会计师因合谋取得的额外收益与风险成本的差额大于因不与公司管理层合谋而受到的损失时注册会计师会选择和公司管理层合作,出具失实审计意见。另一方面,由于审计市场的过度竞争环境,注册会计师低价接受审计委托的同时也就决定了其后面的审计行为很可能会是通过与公司管理层长期合作达成利益共生体,从而最终获得收益。然而,这种行为也提高了注册会计师更换客户的交易成本,增强了其对审计客户的依赖性,从而也增加了注册会计师发表失实审计意见的可能性。第五部分:对规范注册会计师审计行为的几点建议。通过对上面几个部分注册会计师审计行为的成本因素分析,得出注册会计师在实现利益最大化时候,由于有限理性很可能会做出错误的审计行为决策。鉴于此,本部分通过对前面几个部分的成本行为分析进行归纳总结,从加大行业自律的力度,包括建立业务风险提示制度、推行强制性同行业互查制度、建立注册会计师诚信档案制度;加强政府监管;加强对注册会计师本身的监管三个方面提出规范注册会计师审计行为的几点建议。纵观全文,本文的主要贡献表现为:作为审计成本与审计行为的边缘性研究,本文将两者结合起来,从审计成本的角度出发研究注册会计师审计行为选择问题。本文通过“有限理性经济人”假设,以成本效益原则为基本行为导向,确定性效用理论、利益共生理论为补充,对注册会计师的审计行为进行经济学分析,探讨注册会计师选择不同审计行为时审计成本因素所造成的影响以及这些成本因素产生的原因,最终通过成本与行为这两者之间关系的分析,揭示审计行为中的成本动因及其规律。其结果在实务中有利于注册会计师加强审计成本管理、提高审计效率;在理论上,也有利于监管部门有效地控制和预测注册会计师的审计行为,为完善我国审计理论体系及审计准则提供一个研究思路。