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［摘 要］近几年来,个人所得税工资薪金费用扣除标准已做了多次调整,近期可能还会有所变动,但由此产生的一系列问题值得深思。本文就个税工薪费用减除标准的频繁修改所带来的税收法律方面的问题进行分析，借鉴国际经验，结合我国的具体情况，提出完善我国个人所得税法的一些政策建议。
［关键词］ 工资薪金费用扣除标准 个人所得税法
我国于1980年9月颁布施行个人所得税法，开始征收个人所得税，同时确定了个税800元的费用扣除标准。2006年1月1日起，把个人所得税工薪费用减除标准从800元调整到1600元。2008年3月1日起又由1600元提高到2000元。由于物价的快速上涨，今年两会期间，我国个人所得税工资薪金费用扣除标准问题又再次成为各方关注的问题，扣除标准的调整已达共识。如此频繁的针对个税费用扣除标准的变动，其实暴露出个人所得税法相关规定的一些问题。
一、个税工薪费用减除标准的频繁修改所带来的税收法律方面的问题
1.税法的前瞻性不够，而且出现明显的滞后性
此轮提高个税费用扣除标准的呼声再起的一个重要背景，应是日渐严峻的通货膨胀形势和全年物价涨幅创下的新高，更严重的是，收入分配差距的进一步的扩大。根据相关部门的数据，近年来工薪阶层缴纳的个税已占到个税总征收额的60%以上，用于调节贫富差距的个人所得税，逐渐有了“人头税”嫌疑。从上述现象我们可以看出，“个税法”的调节滞后和现状的发展呈现出一个切身的利益落差。
2.违背了个税法的宗旨
个税征收的宗旨是调节居民个人所得，而不是为了单纯增加国家财政收入。不能将财政收入的“承受能力”成为调节个税费用扣除标准的主要砝码。2007年财政收入增长结构分析显示，2007年中国个人所得税收入完成3186亿元，同比增长29.8%，占税收总收入的比重为7%。其中，工资薪金个人所得税1749亿元，增长38.4%，占个人所得税总收入的比重为55%；储蓄存款利息所得税519亿，占个人所得税总收入收入的比重为16%，增长13%；个体工商户生产经营所得税389亿，占个人所得税总收的比重为12%，增长16.5%。这意味着，20多年前个人所得税主要向少数高收入者征收，而今天工薪阶层成为征收主体。
笔者认为，在公众热情讨论提高费用扣除标准时，有一个问题被严重忽视了。那就是每一次费用扣除标准调整，实际上是收入越高的人获益越多，而不是我们通常所认为的“减轻广大中低工薪收入者的税负”。因此，很多为提高个税费用扣除标准而热情鼓呼的人，实质上是富人利益而努力奋斗。
3.损害了税法的权威性和严肃性
税法的权威性和严肃性是税收制度必须遵循的原则之一，个税费用扣除标准制定上的多变性是造成我国个人所得税立法不确定性的根源。法律不是儿戏，它是一种刚性的规则，具有令人敬畏的权威性。假如个税费用扣除标准因脱离实际遭到普遍质疑而频频改动，必然要不断修订法律，这不仅会加大修订法律的成本，也将损害法律的权威性和严肃性。
4.影响了纳税人权利的保护
个税费用扣除标准的频频改动，未能体现保护纳税人的权利。每次个税费用扣除标准的提高，如果既不通过民意听证，也没有一个法律规定的刚性的标准，而是财税部门和专家学者关起门来在那儿研讨，费用扣除标准就显得过于随意，而且往往由行政主导，而且纳税人参与税收立法活动、用法律确定和保障税收立法程序的权利就无法加以保障。
此外,现行个人所得税制度的设计没有考虑到纳税人的婚姻状况，家庭人口状况，家庭整个收入水平等,我国现行税收法律体系也尚未针对纳税人的发展权的保护作出明确的规定。
二、规范个人所得税工薪费用减除标准，完善我国个人所得税法的建议
1.个税费用减除标准的调整与工资建立联动机制
笔者认为，国家在个税费用扣除标准调整上，也应该与时俱进，构建一种机制———不妨与工资建立联动机制，即规定职工月平均工资额与费用扣除标准有一定倍数，如果一旦超过这个倍数，个税费用扣除标准就应自动调整。
譬如，1981年职工平均工资约为每月60元，而费用扣除标准为800元，大约为月工资的13.3倍；如果按当时比例为标准的话，现行的个人所得税费用扣除标准也应相应上调。究竟依据什么倍数标准，国家要组织有关专家学者进行考察测算，并组织由纳税人为主体的听证会，最后再颁布实施。
个税调整与工资形成联动机制,具有以下几个方面的意义：
其一，有利于保障税收的公平和公正性。2004年4月至2006年底，不到三年里，每个省份平均调整了1.9次，而2004年3月前，十年间全国每个省份平均调整最低工资标准3.8次。在调整频率加快的同时，标准提高幅度也在加大。仅2006年，各地最低工资标准调整幅度一般都在30%左右，幅度最高的省份达到64%。显然，随着近年来工资调整步伐的提速，如果个税费用扣除标准一直在原地踏步，有损税收的公平和公正性。
其二，调整能做到及时准确，不必再走各种繁琐程序。从现行个税制度安排来看，如果要调整个税费用扣除标准，要履行各种程序，尽管这种制度设计相对公平，但也势必影响执行效率。假设形成联动机制后，相关部门就能省掉繁文缛节，让工薪阶层直接受益。
其实，在许多国家，个税调整也特别注重现实，比如德国，个税费用扣除标准每年都要做一次微调，以体现税收的灵活性和人性化，保障公众的收入不受影响。
2.实行费用扣除指数化的个税费用减除标准
2006年1月施行的新的个人所得税法，把个税费用扣除标准由之前的800元提高至1600元，2008年3月1日调为2000元。这个测算所依据的是当时或现在的静态数据，并没有考虑到其以后的增长性及通货膨胀等因素。因此，虽然从现在来说，提高费用扣除标准后，工薪阶层纳税人将从占个税纳税总人数的60%减少到26%，但由于最近两年居民收入有了大幅增长，劳动力价格也得到普遍提高，工薪阶层的纳税人数已经远远超出了26%的比例，再次成为个税缴纳的主体。这使得个税调节收入差距的本质作用在弱化。不仅如此，由于物价在近期上涨幅度更大，目前的费用扣除标准的购买水平在下降。对普通百姓而言，个人收入主要体现为工资收入，费用扣除标准的购买水平下降，无疑对他们的生活有较大影响。这样，个税费用扣除标准的不合理性就显现出来了。
要解决以上问题，个税制度宜有一个比较大的改革与完善，这就需要有关部门通盘考虑， 建立费用扣除指数化，而不只是着眼于费用扣除标准。
费用扣除指数化是指按照每年消费物价指数的涨落，相应调整纳税扣除额，以便剔除通货膨胀的名义所得增减的 影响 。也就是说，扣除额的多少应该随工资水平、物价水平的变化进行适当的调整，以避免通货膨胀对个人生计构成明显的影响，保障纳税人的基本生活需要，真实地反映纳税人的纳税能力，增强个人所得税制的弹性。
我们可以借鉴英、美等国的做法，赋予财政部、国家税务总局对扣除额进行调整的权利，每年按照物价变动情况对扣除额进行调整，以适应不断变化的经济形势，满足国家和纳税人的共同需要。
3.以家庭为单位和根据地区情况来分别制定个人所得税费用扣除标准，研究实行综合与分类相结合的个人所得税制度，发挥税收调节收入分配作用
首先，要采用综合所得课税为主、分类所得课税为辅的混合所得税模式。目前世界上普遍实行的是综合所得税制或混合所得税制，如美国、加拿大、澳大利亚等国普遍采用综合所得税制。我国的分类课税模式存在着既缺乏弹性又加大了征税成本的弊端，但在目前要完全放弃分类所得课税模式也不现实，会加剧税源失控，税收流失。因此，建议我国个人所得税制采用综合所得课税为主、分类所得课税为辅的混合所得税制，按照不同所得进行合理分类：属于投资性的、没有费用扣除的应税项目，如利息、股息、红利所得、股票转让所得、偶然所得宜分类所得征税；属于劳动报酬所得和费用扣除的应税项目，如工资薪金、劳务报酬、生产经营、承包承租、稿酬、特许权使用费、财产租赁、财产转让等项目，宜实行综合征收。
其次，以家庭为纳税单位，体现“以人为本”的人文主义原则。个人所得税的最基本目标是有利于收入分配的公平化。从这个角度来说，收入差距的扩大，也主要体现在家庭收入水平的差距上，即是个人收入的差距最终要体现在家庭收入差距上。而且在我国，由于受传统文化的影响，家庭观念非常重，对家庭行为的调节成为调节经济和社会行为的基本点，因而对收入分配的调节完全可以集中到对家庭收入的调节上。所以，个人所得税应选择以家庭为纳税单位，力争做到相同收入的家庭纳各自相当的税，更好地体现税收的公平原则。选择以家庭为纳税单位的最重要之处就是可以实现相同收入的家庭纳相同的个人所得税，以实现按综合能力来征税，并且以家庭为单位可以实现一定的社会政策目标。 以家庭为单位进行个税征收应该是个税改革的根本方向。
4.调整“累进税率制”
除了调高个税费用扣除标准，还要调整“累进税率制”，拉大税率档次的间距，降低每一档次的税率，以达到变相减税的效果。比如现行标准中，超过费用扣除标准0-500元计征5%的个税，超过500-2000元计征10%；倘若修改成超过费用扣除标准0-2000元的部分，统一计征5%，即便费用扣除标准维持不变，也可以减轻75元的税负。
5.建立一套与《个人所得税法》等税收法律体系相配套的纳税人权利保护体系
（1）对包括纳税人生存与发展权在内的纳税人的基本权利应制定税收基本法加以明确规定，各项税收立法要完全体现对纳税人生存与发展权保护的原则。
（2）建立一套与《个人所得税法》等税收法律体系相配套的纳税人最低生活保障体系。在不同发展阶段的国家，以及在同一国家的不同发展阶段，纳税人的生存权的保障标准是不一致的。国家要根据社会经济发展的现实水平，综合考虑公民的食品、住房、医疗、教育、保险等需要，通过具体的计量，得出最低生活费标准，以此构建最低生活保障体系，并根据经济发展的变化、通货膨胀的因素适时调整最低生活费保障标准。
6.加强税收征管， 完善相关配套措施
一是税务机关应利用一切渠道，开展形式多样、行之有效的税法宣传、辅导和培训，形成强
大的舆论攻势，让税法深人人心，提高民众的纳税自觉性；二是在提高服务意识、优化服务手段、降低纳税人遵从成本的同时，严厉打击高收入者和部分社会名人逃避纳税义务的违法行为；三是强化税务人员自律与监督机制，严格限制税收征管中的自由裁量权，避免执法不公情况的出现，对税务人员的职务违规违法行为应给予纠正和处罚；四是建立和完善重点税源监控体系，完善相关配套措施，具体措施包括：推广个人所得税自行申报制度、加强对扣缴单位管理、完善自行申报与扣缴税款的双向核实制度、推广个人收入及财产申报登记制度等。
参考文献：
[1] 魏众：中国当前的收入分配状况及对策分析.经济学动态，2010年第8期
[2] 刘 荣：调节居民收入分配的税制改革设想.涉外税务，2010年第10期
[3] 王建平：纳税人生存与发展权的法律保护.税务研究，2008年第1期
[4] 蔡秀云：个人所得税制国际比较研究.财政经济出版社，2002年版
［关键词］ 工资薪金费用扣除标准 个人所得税法
我国于1980年9月颁布施行个人所得税法，开始征收个人所得税，同时确定了个税800元的费用扣除标准。2006年1月1日起，把个人所得税工薪费用减除标准从800元调整到1600元。2008年3月1日起又由1600元提高到2000元。由于物价的快速上涨，今年两会期间，我国个人所得税工资薪金费用扣除标准问题又再次成为各方关注的问题，扣除标准的调整已达共识。如此频繁的针对个税费用扣除标准的变动，其实暴露出个人所得税法相关规定的一些问题。
一、个税工薪费用减除标准的频繁修改所带来的税收法律方面的问题
1.税法的前瞻性不够，而且出现明显的滞后性
此轮提高个税费用扣除标准的呼声再起的一个重要背景，应是日渐严峻的通货膨胀形势和全年物价涨幅创下的新高，更严重的是，收入分配差距的进一步的扩大。根据相关部门的数据，近年来工薪阶层缴纳的个税已占到个税总征收额的60%以上，用于调节贫富差距的个人所得税，逐渐有了“人头税”嫌疑。从上述现象我们可以看出，“个税法”的调节滞后和现状的发展呈现出一个切身的利益落差。
2.违背了个税法的宗旨
个税征收的宗旨是调节居民个人所得，而不是为了单纯增加国家财政收入。不能将财政收入的“承受能力”成为调节个税费用扣除标准的主要砝码。2007年财政收入增长结构分析显示，2007年中国个人所得税收入完成3186亿元，同比增长29.8%，占税收总收入的比重为7%。其中，工资薪金个人所得税1749亿元，增长38.4%，占个人所得税总收入的比重为55%；储蓄存款利息所得税519亿，占个人所得税总收入收入的比重为16%，增长13%；个体工商户生产经营所得税389亿，占个人所得税总收的比重为12%，增长16.5%。这意味着，20多年前个人所得税主要向少数高收入者征收，而今天工薪阶层成为征收主体。
笔者认为，在公众热情讨论提高费用扣除标准时，有一个问题被严重忽视了。那就是每一次费用扣除标准调整，实际上是收入越高的人获益越多，而不是我们通常所认为的“减轻广大中低工薪收入者的税负”。因此，很多为提高个税费用扣除标准而热情鼓呼的人，实质上是富人利益而努力奋斗。
3.损害了税法的权威性和严肃性
税法的权威性和严肃性是税收制度必须遵循的原则之一，个税费用扣除标准制定上的多变性是造成我国个人所得税立法不确定性的根源。法律不是儿戏，它是一种刚性的规则，具有令人敬畏的权威性。假如个税费用扣除标准因脱离实际遭到普遍质疑而频频改动，必然要不断修订法律，这不仅会加大修订法律的成本，也将损害法律的权威性和严肃性。
4.影响了纳税人权利的保护
个税费用扣除标准的频频改动，未能体现保护纳税人的权利。每次个税费用扣除标准的提高，如果既不通过民意听证，也没有一个法律规定的刚性的标准，而是财税部门和专家学者关起门来在那儿研讨，费用扣除标准就显得过于随意，而且往往由行政主导，而且纳税人参与税收立法活动、用法律确定和保障税收立法程序的权利就无法加以保障。
此外,现行个人所得税制度的设计没有考虑到纳税人的婚姻状况，家庭人口状况，家庭整个收入水平等,我国现行税收法律体系也尚未针对纳税人的发展权的保护作出明确的规定。
二、规范个人所得税工薪费用减除标准，完善我国个人所得税法的建议
1.个税费用减除标准的调整与工资建立联动机制
笔者认为，国家在个税费用扣除标准调整上，也应该与时俱进，构建一种机制———不妨与工资建立联动机制，即规定职工月平均工资额与费用扣除标准有一定倍数，如果一旦超过这个倍数，个税费用扣除标准就应自动调整。
譬如，1981年职工平均工资约为每月60元，而费用扣除标准为800元，大约为月工资的13.3倍；如果按当时比例为标准的话，现行的个人所得税费用扣除标准也应相应上调。究竟依据什么倍数标准，国家要组织有关专家学者进行考察测算，并组织由纳税人为主体的听证会，最后再颁布实施。
个税调整与工资形成联动机制,具有以下几个方面的意义：
其一，有利于保障税收的公平和公正性。2004年4月至2006年底，不到三年里，每个省份平均调整了1.9次，而2004年3月前，十年间全国每个省份平均调整最低工资标准3.8次。在调整频率加快的同时，标准提高幅度也在加大。仅2006年，各地最低工资标准调整幅度一般都在30%左右，幅度最高的省份达到64%。显然，随着近年来工资调整步伐的提速，如果个税费用扣除标准一直在原地踏步，有损税收的公平和公正性。
其二，调整能做到及时准确，不必再走各种繁琐程序。从现行个税制度安排来看，如果要调整个税费用扣除标准，要履行各种程序，尽管这种制度设计相对公平，但也势必影响执行效率。假设形成联动机制后，相关部门就能省掉繁文缛节，让工薪阶层直接受益。
其实，在许多国家，个税调整也特别注重现实，比如德国，个税费用扣除标准每年都要做一次微调，以体现税收的灵活性和人性化，保障公众的收入不受影响。
2.实行费用扣除指数化的个税费用减除标准
2006年1月施行的新的个人所得税法，把个税费用扣除标准由之前的800元提高至1600元，2008年3月1日调为2000元。这个测算所依据的是当时或现在的静态数据，并没有考虑到其以后的增长性及通货膨胀等因素。因此，虽然从现在来说，提高费用扣除标准后，工薪阶层纳税人将从占个税纳税总人数的60%减少到26%，但由于最近两年居民收入有了大幅增长，劳动力价格也得到普遍提高，工薪阶层的纳税人数已经远远超出了26%的比例，再次成为个税缴纳的主体。这使得个税调节收入差距的本质作用在弱化。不仅如此，由于物价在近期上涨幅度更大，目前的费用扣除标准的购买水平在下降。对普通百姓而言，个人收入主要体现为工资收入，费用扣除标准的购买水平下降，无疑对他们的生活有较大影响。这样，个税费用扣除标准的不合理性就显现出来了。
要解决以上问题，个税制度宜有一个比较大的改革与完善，这就需要有关部门通盘考虑， 建立费用扣除指数化，而不只是着眼于费用扣除标准。
费用扣除指数化是指按照每年消费物价指数的涨落，相应调整纳税扣除额，以便剔除通货膨胀的名义所得增减的 影响 。也就是说，扣除额的多少应该随工资水平、物价水平的变化进行适当的调整，以避免通货膨胀对个人生计构成明显的影响，保障纳税人的基本生活需要，真实地反映纳税人的纳税能力，增强个人所得税制的弹性。
我们可以借鉴英、美等国的做法，赋予财政部、国家税务总局对扣除额进行调整的权利，每年按照物价变动情况对扣除额进行调整，以适应不断变化的经济形势，满足国家和纳税人的共同需要。
3.以家庭为单位和根据地区情况来分别制定个人所得税费用扣除标准，研究实行综合与分类相结合的个人所得税制度，发挥税收调节收入分配作用
首先，要采用综合所得课税为主、分类所得课税为辅的混合所得税模式。目前世界上普遍实行的是综合所得税制或混合所得税制，如美国、加拿大、澳大利亚等国普遍采用综合所得税制。我国的分类课税模式存在着既缺乏弹性又加大了征税成本的弊端，但在目前要完全放弃分类所得课税模式也不现实，会加剧税源失控，税收流失。因此，建议我国个人所得税制采用综合所得课税为主、分类所得课税为辅的混合所得税制，按照不同所得进行合理分类：属于投资性的、没有费用扣除的应税项目，如利息、股息、红利所得、股票转让所得、偶然所得宜分类所得征税；属于劳动报酬所得和费用扣除的应税项目，如工资薪金、劳务报酬、生产经营、承包承租、稿酬、特许权使用费、财产租赁、财产转让等项目，宜实行综合征收。
其次，以家庭为纳税单位，体现“以人为本”的人文主义原则。个人所得税的最基本目标是有利于收入分配的公平化。从这个角度来说，收入差距的扩大，也主要体现在家庭收入水平的差距上，即是个人收入的差距最终要体现在家庭收入差距上。而且在我国，由于受传统文化的影响，家庭观念非常重，对家庭行为的调节成为调节经济和社会行为的基本点，因而对收入分配的调节完全可以集中到对家庭收入的调节上。所以，个人所得税应选择以家庭为纳税单位，力争做到相同收入的家庭纳各自相当的税，更好地体现税收的公平原则。选择以家庭为纳税单位的最重要之处就是可以实现相同收入的家庭纳相同的个人所得税，以实现按综合能力来征税，并且以家庭为单位可以实现一定的社会政策目标。 以家庭为单位进行个税征收应该是个税改革的根本方向。
4.调整“累进税率制”
除了调高个税费用扣除标准，还要调整“累进税率制”，拉大税率档次的间距，降低每一档次的税率，以达到变相减税的效果。比如现行标准中，超过费用扣除标准0-500元计征5%的个税，超过500-2000元计征10%；倘若修改成超过费用扣除标准0-2000元的部分，统一计征5%，即便费用扣除标准维持不变，也可以减轻75元的税负。
5.建立一套与《个人所得税法》等税收法律体系相配套的纳税人权利保护体系
（1）对包括纳税人生存与发展权在内的纳税人的基本权利应制定税收基本法加以明确规定，各项税收立法要完全体现对纳税人生存与发展权保护的原则。
（2）建立一套与《个人所得税法》等税收法律体系相配套的纳税人最低生活保障体系。在不同发展阶段的国家，以及在同一国家的不同发展阶段，纳税人的生存权的保障标准是不一致的。国家要根据社会经济发展的现实水平，综合考虑公民的食品、住房、医疗、教育、保险等需要，通过具体的计量，得出最低生活费标准，以此构建最低生活保障体系，并根据经济发展的变化、通货膨胀的因素适时调整最低生活费保障标准。
6.加强税收征管， 完善相关配套措施
一是税务机关应利用一切渠道，开展形式多样、行之有效的税法宣传、辅导和培训，形成强
大的舆论攻势，让税法深人人心，提高民众的纳税自觉性；二是在提高服务意识、优化服务手段、降低纳税人遵从成本的同时，严厉打击高收入者和部分社会名人逃避纳税义务的违法行为；三是强化税务人员自律与监督机制，严格限制税收征管中的自由裁量权，避免执法不公情况的出现，对税务人员的职务违规违法行为应给予纠正和处罚；四是建立和完善重点税源监控体系，完善相关配套措施，具体措施包括：推广个人所得税自行申报制度、加强对扣缴单位管理、完善自行申报与扣缴税款的双向核实制度、推广个人收入及财产申报登记制度等。
参考文献：
[1] 魏众：中国当前的收入分配状况及对策分析.经济学动态，2010年第8期
[2] 刘 荣：调节居民收入分配的税制改革设想.涉外税务，2010年第10期
[3] 王建平：纳税人生存与发展权的法律保护.税务研究，2008年第1期
[4] 蔡秀云：个人所得税制国际比较研究.财政经济出版社，2002年版