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摘要：加强预算管理，是国有企业实现合理配置资源，实现资本保值增值的重要手段。文章分析了当前我国国有企业预算管理的困境及产生的原因，提出了建立适应现代企业治理结构要求的多层级预算管理组织体系、建立以价值链分析为基础的预算管理编制体系、建立健全预算管理过程控制体系、构建合理的国有企业预算管理评价指标体系等改进对策。
关键词：国有企业;预算管理;价值链
中图分类号：F275 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2019）016-0201-02
一、前言
十九大报告提出建立全面规范透明、标准科学、约束有力的预算制度。当然这里的预算制度主要是指公共管理领域，特别是财政管理。现代管理理论认为，企业管理与公共管理之间不存在本质区别，因此国有企业也需要完善预算管理，达到全面规范透明、标准科学、约束有力，才能实现国有企业合理配置资源、实现国有企业资本保值增值。
二、国有企业预算管理的发展历程
20世纪80年代末90年代初，我国企业开始积极探索预算管理模式1994年，新兴铸管股份有限公司推行全面预算管理。90年代末，上海宝钢集团开始实施全面预算管理，以现金流量为核心。
2000年9月，国家经贸委发布《国有大中型企业建立现代企业制度和加强管理的基本规范（试行）》，要求企业建立全面预算管理制度;2001年4月，财政部发布《企业国有资本与财务管理暂行办法》，要求企业实行财务预算管理制度;2002年4月，财政部发布《关于企业实行财务预算管理的指导意见》，强调企业应实行包括财务预算在内的全面预算管理制度。2008年6月，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合制定《企业内部控制基本规范》，第三十三条“要求企业实施全面预算管理制度，明确各责任单位在预算管理中的职责权限，规范预算的编制、审定、下达和执行程序，强化预算约束”;2010年，财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会制定《企业内部控制应用指引第15号——全面预算》等18项应用指引。
上述多个规章、制度的颁步和执行，标志着企业全面预算管理在我国得到广泛认同，并逐步规范。
1999年至今，我国实施全面预算管理的国有企业数量持續增长。
三、国有企业预算管理的困境及产生的原因
（一）国有企业预算管理组织机构设置未能满足现代企业治理的需要
国有企业预算管理涉及国有企业所有权、决策权、监督权和经营权，国有企业预算管理组织机构设置受制于国有企业内外部环境、人力资源政策、自然资源禀赋等的配置，受制于责、权、利的有机统一和制衡。国有企业预算管理组织应该包括预算管理的决策机构、工作机构和执行机构。它们承担着预算的编制、审批、执行、控制、监督、分析、考评等职能，是预算管理有序开展的基础性保障。
按照现代企业治理的要求，股东会、董事会、监事会和经理层之间相互影响、相互制约，具体到预算管理方面，股东会审议批准年度预算方案，董事会制定年度全面预算方案，经理曾负责执行年度预算方案，监事会负责监督年度预算方案的执行。
目前，部分国有企业未能设立预算管理委员会，企业经理层基本上既负责了预算的编制，也负责了履行监控和考评的职能。这样，由于健全的预算管理组织的缺位，导致预算管理脱离了股东大会、董事会、监事会的授权、决策与监督。有些国有企业没有设置专门的预算管理部门，虽然在一定程度上节约了管理成本，但是它违背了企业治理的要求，为预算管理目标的实现埋下了隐患。
（二）国有企业预算管理目标未能适应企业战略目标的要求
国有企业预算管理目标是国有企业根据其内外部经济社会环境、国家发展战略以及未来经济社会发展趋势来确定的，一旦确定，就应在预算期保持其相对稳定性。
国有企业预算从短期来看，其实质上是微观形态的企业战略。国有企业预算指标应体现战略目标，即预算指标应能够体现企业发展方向和战略意图。
从目前实施预算管理的国有企业来看，一部分国有企业脱离国有企业的战略目标要求，以领导意图为预算，就预算制定预算。在预算编制中，各级预算主体各行其是，脱离总体预算要求，各自体现各级各层领导意图，背离企业长期战略发展规划，各自成立了独立的“预算王国”。
（三）国有企业预算实施控制不严而导致预算松弛
国有企业提供预算执行数据的目的在于考察实际数据与预算数据之间的偏差。根据权威调查数据，大约45%的国有企业对预算数据分析并不重视，只把预算重点放在预算编制上;其中有些国有企业虽然拥有成熟的数据平台，并获得了预算执行后的大量数据，但忽视获得的预算执行数据，没有进行必要的预算分析，预算编制失去实际意义。“重编制，轻执行，弱分析”是当前国有企业预算管理普遍存在的问题，致使预算管理成为“空中楼阁”。
由于国有企业体制管理上的缺陷，有些国有企业忽视必要的内部控制建设、缺乏必要的过程管理手段。有效地对预算执行过程进行约束、监督和控制成为难题，预算松弛等现象时有发生。
（四）国有企业预算管理考核评价缺陷明显
考核评价的缺陷是制约预算编制及其效果的一个重要因素，会直接削弱预算目标实现的效果。国有企业现行的预算管理考核评价存在以下不足：
一部分国有企业，在预算考评中将领导个人意图凌驾于企业利益之上，难以做到客观、公平、公正，使预算考评流于形式，预算管理成为摆设。有些企业考评小组缺乏企业各个部门认可的权威性和独立性，考评结果存在争议。有些国有企业预算考评范围、内容不广，考核方式死板，考核指标陈旧。有些国有企业只关注财务指标的考核，忽略非财务指标的考核，使预算的权威性大打折扣。
部分国有企业预算绩效评价主要以国有资本的保值增值为主要依据，片面强调对国有企业的经济绩效与经济责任进行评价。忽视我国国有企业承担的稳定社会、保证就业等社会职能。当前，部分国有企业预算管理缺乏对国有企业的社会绩效、环境绩效进行评价，对其社会责任、环境责任履行情况进行考评所占比重不大。 四、加强国有企业预算管理的对策
（一）建立适应现代企业治理结构要求的多层级预算管理组织体系
国有企业预算管理组织体系要适应当前的国企混合所有制改革。国企混合所有制改革的目的是增加国有企业的竞争力和活力。通过混合所有制改革，让国有企业的预算管理体现出企业治理的要求，弱化或消除国有企业往往将预算直接地体现为上级领导指示的现象;让中、下层管理者及普通员工积极参与到预算管理中来，进一步强化国有企业预算管理的上下级沟通，让预算管理落到实处。我国国有企业大多以大型企业为主，在管理上也往往分为多个层次，组织机构也呈现出多层性，相应地预算管理组织也应该体现为多层性，只有这样才能不断提高企业的预算管理水平。按照“混改”的要求，建立起多层级预算管理组织体系。把国有企业预算管理体系划分为决策层级、执行层级、监督层级等，结合权、责、利的制衡作用，将股东会、董事会、监事会、经理层、普通员工等纳入到预算管理的層级中，以保证国有企业预算管理的良好实施。
（二）建立以价值链分析为基础的预算管理编制体系并服务于企业战略
价值链是企业资源和价值的链式分布。国有企业预算正是以货币化的形式去规划资源与价值的存在与获得。价值链分析能比较全面地反映国有企业资源、附着于这些资源的价值分布及利用情况。通过价值链的分析，把依赖于企业内、外部各主体之间的资源进行协调，使企业内、外部各部门之间保持步调一致，在企业内部消除预算部门间的障碍，提高企业资金资源、信息资源、物质资源、知识资源的配置效率与效果，服务企业战略目标。让以价值链分析为基础的预算管理，更好地体现预算管理的货币化特质。价值链分析打破了企业在既定组织结构下资源与价值的联系，利用价值链条对现存的资源配置过程、配置要素进行改造，将价值增加与资源配置的链条进一步分级、分解、细化，从而使资源的配置更加具有目的性。
基于价值链分析的预算管理与企业战略规划具有一致性。以价值链分析为基础，国有企业以此制定适宜的预算目标和策略。以价值链分析企业资源配置的各种作业活动和管理活动，及时地发现和锁定具有最佳价值增值的环节和方面，便于企业在战略规划设计基础上进行资源配置，以有效地获取和保持竞争优势。通过企业价值链的分析，可以重组企业业务流程及资源配置，改变预算编制基础，拓宽预算编制分析视角，使企业预算管理从价值链的基础上能够更好地从宏观上把握企业的资源配置、价值增长，实现企业战略目标与预算管理目标的有效聚合。
（三）建立健全预算管理过程控制体系
预算管理控制必须建立在企业业务流程、经营模式的基础之上，必须适应企业的经营特点，符合企业的管理机制。预算过程控制是一个循环的动态结构：预测——执行控制——分析偏差——纠正偏差，通过这个控制过程使预算数据接近企业目标。国有企业应当建立健全预算管理过程控制的动态循环结构。具体包括：
其一，当前我国国有企业在预算的预测环节，应进一步重视对国家战略、宏观政策信息的收集、分析，重视对国际科技发展、生产工艺流程再造等的研究，重视对国内外同行业先进水平的了解，重视对项目的可行性信息的收集与研究。其二，加强对执行控制环节信息的收集与分析。把预算执行控制的要求与内部控制建设紧密联系起来，利用内部控制信息系统传递、分析信息，使预算管理者必须掌握更加细致而准确的信息。其三，认真进行偏差信息的收集与研究，预算管理者必须对出现较大偏差的信息进行专项收集与研究，并要求各部门对预算偏差信息做出专项说明，力求在一定程度上有效解决预算信息不对称问题。
（四）构建合理的国有企业预算管理评价指标体系
建立健全国有企业预算管理考核机制是预算管理的一个重要的环节，而构建合理的国有企业预算管理评价指标体系是其核心工作。在构建预算管理评价指标体系时，应处理好以下几个关系：其一区分国有企业与民营企业预算管理评价指标体系。国有企业与民营企业在我国国民经济发展体系中所处地位有所不同、所有权结构有所不同、企业治理表现形式有所不同、战略发展目标有所不同，预算管理目标有所不同，所以在构建国有企业预算管理评价指标体系时，要体现出国有企业战略规划的特点。其二要体现出经济绩效、社会绩效与环境绩效在整个指标体系中的相互关系。构建预算考核评价指标体系时，既要重视经济绩效以体现国有资本的保值增值，又要考虑国有企业因其特殊性而需要使用的社会绩效指标和环境绩效指标。三是妥善处理数量化指标与非数量化指标的关系。数量化指标具有易于操早、说服力强等优势，因此在构建预算管理评价指标体系过程中，尽可能使用数量化指标，避免评价者因个人的主观好恶、情绪波动等因素对评价造成负面影响。
关键词：国有企业;预算管理;价值链
中图分类号：F275 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2019）016-0201-02
一、前言
十九大报告提出建立全面规范透明、标准科学、约束有力的预算制度。当然这里的预算制度主要是指公共管理领域，特别是财政管理。现代管理理论认为，企业管理与公共管理之间不存在本质区别，因此国有企业也需要完善预算管理，达到全面规范透明、标准科学、约束有力，才能实现国有企业合理配置资源、实现国有企业资本保值增值。
二、国有企业预算管理的发展历程
20世纪80年代末90年代初，我国企业开始积极探索预算管理模式1994年，新兴铸管股份有限公司推行全面预算管理。90年代末，上海宝钢集团开始实施全面预算管理，以现金流量为核心。
2000年9月，国家经贸委发布《国有大中型企业建立现代企业制度和加强管理的基本规范（试行）》，要求企业建立全面预算管理制度;2001年4月，财政部发布《企业国有资本与财务管理暂行办法》，要求企业实行财务预算管理制度;2002年4月，财政部发布《关于企业实行财务预算管理的指导意见》，强调企业应实行包括财务预算在内的全面预算管理制度。2008年6月，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合制定《企业内部控制基本规范》，第三十三条“要求企业实施全面预算管理制度，明确各责任单位在预算管理中的职责权限，规范预算的编制、审定、下达和执行程序，强化预算约束”;2010年，财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会制定《企业内部控制应用指引第15号——全面预算》等18项应用指引。
上述多个规章、制度的颁步和执行，标志着企业全面预算管理在我国得到广泛认同，并逐步规范。
1999年至今，我国实施全面预算管理的国有企业数量持續增长。
三、国有企业预算管理的困境及产生的原因
（一）国有企业预算管理组织机构设置未能满足现代企业治理的需要
国有企业预算管理涉及国有企业所有权、决策权、监督权和经营权，国有企业预算管理组织机构设置受制于国有企业内外部环境、人力资源政策、自然资源禀赋等的配置，受制于责、权、利的有机统一和制衡。国有企业预算管理组织应该包括预算管理的决策机构、工作机构和执行机构。它们承担着预算的编制、审批、执行、控制、监督、分析、考评等职能，是预算管理有序开展的基础性保障。
按照现代企业治理的要求，股东会、董事会、监事会和经理层之间相互影响、相互制约，具体到预算管理方面，股东会审议批准年度预算方案，董事会制定年度全面预算方案，经理曾负责执行年度预算方案，监事会负责监督年度预算方案的执行。
目前，部分国有企业未能设立预算管理委员会，企业经理层基本上既负责了预算的编制，也负责了履行监控和考评的职能。这样，由于健全的预算管理组织的缺位，导致预算管理脱离了股东大会、董事会、监事会的授权、决策与监督。有些国有企业没有设置专门的预算管理部门，虽然在一定程度上节约了管理成本，但是它违背了企业治理的要求，为预算管理目标的实现埋下了隐患。
（二）国有企业预算管理目标未能适应企业战略目标的要求
国有企业预算管理目标是国有企业根据其内外部经济社会环境、国家发展战略以及未来经济社会发展趋势来确定的，一旦确定，就应在预算期保持其相对稳定性。
国有企业预算从短期来看，其实质上是微观形态的企业战略。国有企业预算指标应体现战略目标，即预算指标应能够体现企业发展方向和战略意图。
从目前实施预算管理的国有企业来看，一部分国有企业脱离国有企业的战略目标要求，以领导意图为预算，就预算制定预算。在预算编制中，各级预算主体各行其是，脱离总体预算要求，各自体现各级各层领导意图，背离企业长期战略发展规划，各自成立了独立的“预算王国”。
（三）国有企业预算实施控制不严而导致预算松弛
国有企业提供预算执行数据的目的在于考察实际数据与预算数据之间的偏差。根据权威调查数据，大约45%的国有企业对预算数据分析并不重视，只把预算重点放在预算编制上;其中有些国有企业虽然拥有成熟的数据平台，并获得了预算执行后的大量数据，但忽视获得的预算执行数据，没有进行必要的预算分析，预算编制失去实际意义。“重编制，轻执行，弱分析”是当前国有企业预算管理普遍存在的问题，致使预算管理成为“空中楼阁”。
由于国有企业体制管理上的缺陷，有些国有企业忽视必要的内部控制建设、缺乏必要的过程管理手段。有效地对预算执行过程进行约束、监督和控制成为难题，预算松弛等现象时有发生。
（四）国有企业预算管理考核评价缺陷明显
考核评价的缺陷是制约预算编制及其效果的一个重要因素，会直接削弱预算目标实现的效果。国有企业现行的预算管理考核评价存在以下不足：
一部分国有企业，在预算考评中将领导个人意图凌驾于企业利益之上，难以做到客观、公平、公正，使预算考评流于形式，预算管理成为摆设。有些企业考评小组缺乏企业各个部门认可的权威性和独立性，考评结果存在争议。有些国有企业预算考评范围、内容不广，考核方式死板，考核指标陈旧。有些国有企业只关注财务指标的考核，忽略非财务指标的考核，使预算的权威性大打折扣。
部分国有企业预算绩效评价主要以国有资本的保值增值为主要依据，片面强调对国有企业的经济绩效与经济责任进行评价。忽视我国国有企业承担的稳定社会、保证就业等社会职能。当前，部分国有企业预算管理缺乏对国有企业的社会绩效、环境绩效进行评价，对其社会责任、环境责任履行情况进行考评所占比重不大。 四、加强国有企业预算管理的对策
（一）建立适应现代企业治理结构要求的多层级预算管理组织体系
国有企业预算管理组织体系要适应当前的国企混合所有制改革。国企混合所有制改革的目的是增加国有企业的竞争力和活力。通过混合所有制改革，让国有企业的预算管理体现出企业治理的要求，弱化或消除国有企业往往将预算直接地体现为上级领导指示的现象;让中、下层管理者及普通员工积极参与到预算管理中来，进一步强化国有企业预算管理的上下级沟通，让预算管理落到实处。我国国有企业大多以大型企业为主，在管理上也往往分为多个层次，组织机构也呈现出多层性，相应地预算管理组织也应该体现为多层性，只有这样才能不断提高企业的预算管理水平。按照“混改”的要求，建立起多层级预算管理组织体系。把国有企业预算管理体系划分为决策层级、执行层级、监督层级等，结合权、责、利的制衡作用，将股东会、董事会、监事会、经理层、普通员工等纳入到预算管理的層级中，以保证国有企业预算管理的良好实施。
（二）建立以价值链分析为基础的预算管理编制体系并服务于企业战略
价值链是企业资源和价值的链式分布。国有企业预算正是以货币化的形式去规划资源与价值的存在与获得。价值链分析能比较全面地反映国有企业资源、附着于这些资源的价值分布及利用情况。通过价值链的分析，把依赖于企业内、外部各主体之间的资源进行协调，使企业内、外部各部门之间保持步调一致，在企业内部消除预算部门间的障碍，提高企业资金资源、信息资源、物质资源、知识资源的配置效率与效果，服务企业战略目标。让以价值链分析为基础的预算管理，更好地体现预算管理的货币化特质。价值链分析打破了企业在既定组织结构下资源与价值的联系，利用价值链条对现存的资源配置过程、配置要素进行改造，将价值增加与资源配置的链条进一步分级、分解、细化，从而使资源的配置更加具有目的性。
基于价值链分析的预算管理与企业战略规划具有一致性。以价值链分析为基础，国有企业以此制定适宜的预算目标和策略。以价值链分析企业资源配置的各种作业活动和管理活动，及时地发现和锁定具有最佳价值增值的环节和方面，便于企业在战略规划设计基础上进行资源配置，以有效地获取和保持竞争优势。通过企业价值链的分析，可以重组企业业务流程及资源配置，改变预算编制基础，拓宽预算编制分析视角，使企业预算管理从价值链的基础上能够更好地从宏观上把握企业的资源配置、价值增长，实现企业战略目标与预算管理目标的有效聚合。
（三）建立健全预算管理过程控制体系
预算管理控制必须建立在企业业务流程、经营模式的基础之上，必须适应企业的经营特点，符合企业的管理机制。预算过程控制是一个循环的动态结构：预测——执行控制——分析偏差——纠正偏差，通过这个控制过程使预算数据接近企业目标。国有企业应当建立健全预算管理过程控制的动态循环结构。具体包括：
其一，当前我国国有企业在预算的预测环节，应进一步重视对国家战略、宏观政策信息的收集、分析，重视对国际科技发展、生产工艺流程再造等的研究，重视对国内外同行业先进水平的了解，重视对项目的可行性信息的收集与研究。其二，加强对执行控制环节信息的收集与分析。把预算执行控制的要求与内部控制建设紧密联系起来，利用内部控制信息系统传递、分析信息，使预算管理者必须掌握更加细致而准确的信息。其三，认真进行偏差信息的收集与研究，预算管理者必须对出现较大偏差的信息进行专项收集与研究，并要求各部门对预算偏差信息做出专项说明，力求在一定程度上有效解决预算信息不对称问题。
（四）构建合理的国有企业预算管理评价指标体系
建立健全国有企业预算管理考核机制是预算管理的一个重要的环节，而构建合理的国有企业预算管理评价指标体系是其核心工作。在构建预算管理评价指标体系时，应处理好以下几个关系：其一区分国有企业与民营企业预算管理评价指标体系。国有企业与民营企业在我国国民经济发展体系中所处地位有所不同、所有权结构有所不同、企业治理表现形式有所不同、战略发展目标有所不同，预算管理目标有所不同，所以在构建国有企业预算管理评价指标体系时，要体现出国有企业战略规划的特点。其二要体现出经济绩效、社会绩效与环境绩效在整个指标体系中的相互关系。构建预算考核评价指标体系时，既要重视经济绩效以体现国有资本的保值增值，又要考虑国有企业因其特殊性而需要使用的社会绩效指标和环境绩效指标。三是妥善处理数量化指标与非数量化指标的关系。数量化指标具有易于操早、说服力强等优势，因此在构建预算管理评价指标体系过程中，尽可能使用数量化指标，避免评价者因个人的主观好恶、情绪波动等因素对评价造成负面影响。