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一、审计职业能力与审计职业的分野具有显著相关性
“审计”的抽象概念主要使用在理论上，现实中的“审计”概念，往往会具体化，如，国家审计、民间审计与内部审计三大职业，人们同样使用“审计”一词，但是，所指的“审计”在含义上有所不同。以国际视角来看，“审计”一词，在国家审计领域主要是指绩效审计（在我国还没有达到这样的程度），在民间审计领域主要是指财务鉴证，在内部审计领域主要是指风险管理审计（在我国也没有达到这样的程度）。抽象意义上的“审计”，在具体工作中都具有特定的含义。这意味着，三种名义上称为“审计”的职业，在事实上存在许多具体差异，这些差异足以影响审计职业能力的结构。
那么，为什么三种审计职业工作内容上的不同，可能影响审计职业能力呢？因为，三种审计职业处在完全不同的社会体系中，并且它们服务于不同的对象，满足不同的要求，在最初的功能系统以监督为主的基础上，进行不断地延伸，最终形成了多元化的功能系统，以适应不同对象的需要：（1）国家审计处在国家治理的上层建筑，它依附于行政权力，基本上维持了审计初始的监督功能，由于行政权力的支持，它的监督就变得容易多了；在这种特殊环境下，审计职业能力的要求很高，主要表现在：依法行政的工作规则，要求审计人员必须熟悉法律法规，并且做到严格执法；审计工作的技术性，要求审计人员必须精通审计的专业技术，并且能够做出权威性的职业判断；审计工作的行政性，要求审计人员在行使公共权力时更加谨慎，并且做到严格自律。（2）民间审计处在一个民事关系的社会形态中，它所体现的审计关系——审计委托人、审计人与被审计人之间的关系，在事实上完全是平等的民事关系；由于民间审计组织并非行政机构，因此，各个会计师事务所之间存在竞争关系，为了获得竞争优势，会计师事务所对注册会计师提出了很高的职业能力的要求，这主要体现在：缺乏尽善尽美监控措施的执业过程，可能无法防止从业者的“偷懒”行为，从而自律能力成为一个重要的能力要求；由于上市公司涉及到成千上万的股东，审计鉴证的责任重大，注册会计师应当具有更多的胜任能力和责任能力；基于审计缺乏强制性，審计意见的权威性可能是促使审计意见被接受的重要原因，这时，注册会计师的执业能力与沟通能力是不可忽视的能力；基于审计对象的复杂性与多变性，从继续教育以维持注册会计师的胜任能力角度看，学习能力也同样不可或缺。（3）内部审计依附于所在单位，整体上讲，它的运行与发展的自由度应当更大。也正是因为这个原因，内部审计在不同单位之间缺乏应有的统一性，职业定位千差万别，对内部审计人员职业能力的要求也不尽相同。主要的职业能力要求是：内部审计范围的广泛性，导致对内部审计人员知识背景的特殊要求，学习能力必然受到重视；内部审计缺乏独立性的工作环境，使内部审计人员的工作可能遇到一些难以想像的困难，而沟通能力成为职业能力的重要内容；内部审计在风险管理方面，不仅发现风险，而且要应对风险，提出解决问题的办法，因此，创新能力同样受到关注。
审计职业能力是一个与审计实务有关的概念，这意味着，考察审计职业能力也必须从审计的三大行业及其特征出发，进行职业能力具体内容的研究，而不应抽象地考虑所谓通用的审计职业能力问题。在本文中，主要是从国家审计角度进行职业能力的分析。
二、国家审计职业能力的内在特征分析
国家审计是审计分支中最具权威性的一支，它拥有代表公众监督政府的公共权力。正是由于国家审计处在公共管理的体系之中，它的职业能力的特殊性则更加明显：
（一）全局性视角
从事高质量的国家审计工作，在审计人员个人能力的培养方面，必须建立全局性视角。所谓的“全局性视角”，是指审计人员在分析审计事项时，应当考虑到审计事项只是一个结果，它是被审计单位许多因素综合作用产生的最后结果。当然，也可以从广义上将全局性视角理解为审计人员应当以大局为重，以人民利益、国家利益为重，而不应当过多考虑被审计单位的特殊情况。在现实中，审计判断的作出，审计方法的选择，审计程序的采用，审计结论的提出，审计建议的拟定等等，都应当考虑全局性视角。在行政系统中，对相关业务的处理往往需要一定的高度，这个高度可以通过全局性得以体现，它是审计质量得以保证的重要基础。除了分析能力对全局性视角的体现以外，观察审计对象的能力、解决审计问题的能力与把握审计标准的能力等等，无不与全局性视角有关。
（二）政策性基点
政策性是国家审计、民间审计和内部审计都考虑的问题，但是，国家审计对政策性有最高的要求。我国国家审计工作的一个基本原则是，审计应当坚持正确的政治方向。审计服务于谁的问题，以及审计应当符合国家的政策导向并且严格执行有关政策的要求，一直是我国国家审计重点考虑的问题。在国家审计领域，合法性审计是重中之重，它集中体现了政策性这一国家层次的要求。如果从国家审计职业能力角度看，政策性基点的意义是：国家审计人员应当具有充分的政策理解能力、政策分析能力、政策执行能力、政策评价能力和政策建议能力等等。没有贯穿政策性基点的审计人员的所谓职业能力，是空洞的能力，是无效的能力。
（三）程序性思维
在审计中，不乏按照程序处理业务的思维。但是，国家审计处在行政系统之中，依法行政的要求（法律的要求主要集中在程序方面）实际上将审计的业务流程化，审计工作的任何流程上的失误都可能成为被审计单位进行申诉的理由；由于现代公共管理越来越透明化，审计的任何程序上的欠缺，都可能成为公众发现审计失误的起因，因此，遵循程序性的执法理念，就成为国家审计的重要原则。然而，民间审计不同，即使简化了一些审计程序，由于审计过程本身的非公开性，而那些不恰当的做法可能也不为人知，加上审计结论可能满足了被审计单位的需要，进而由于缺乏对那些偷工减料行为的发现机制；从而，民间审计对审计程序中主要节点的关心变得淡化，甚至只顾结果，而不顾实质。在内部审计领域，程序性思维同样被淡化；内部审计人员受到的行政性约束是比较少的，他们的审计程序比较灵活，而同时又缺乏对这些程序运用结果的外部监督，因此，至少在观念上，对程序性思维的重视程度是不够的。如果从审计职业能力视角来考虑，是要求审计人员具有很高的执行能力，而且对被审计单位内部执行力的识别、分析与评价，同样具有相当的胜任能力。 （四）行政性限制
在我国，国家审计处在行政体系之中，受到的行政性限制是比较多的，这意味着，从审计战略的选择、审计项目的确定、审计计划的编制、审计业务的实施、审计报告的撰写以及审计处罚的复议，都受到各种法律法规的限制。这种控制公共权力的制度设计是必要的，造成的后果是，审计人员在个人胜任能力的塑造中，应当具有浓厚的组织观念，并且自觉接受各个社会组织监督，特别是来自政府在行政上的约束。在这里，可以将“行政性限制”的意义理解为广泛行政约束下的自律能力的培养。它告诉审计人员，甘于接受限制、并且具有一定的耐受性同样是一种能力，而以权力畏惧另一种权力的意识，源自对社会公知的认同，实际上是自律能力的体现。
三、国家审计职业能力的外在特征分析
国家审计的发展历程表明，审计范围与作用越来越突出，而审计职业能力在外在方面也越来越表现出时代性与地域性特征：
（一）时代性印迹
在审计发端的奴隶社会，“听其会计”成为一种初级审计形式，奴隶主对其代理人的监督几乎不需要第三者——审计人的参与，奴隶主充当了审计人角色，而当时的审计主要依靠权力的威慑力，对职业能力是不用考虑的，因为这种制度安排是财产所有者的设计，在对委托代理的道德风险具有充分考虑的情况下，奴隶主亲自从事审计并无不妥；而到了封建社会，审计开始职业化，独立审计人出现，但是，由于对皇权的人身依附，审计人也不过是代理人的角色，这时，审计职业能力强调的仍然是权力运用的能力，而业务能力并不重要。到了现代社会，民主政治的推进，审计成为一项重要的监督工具，这时，真正超越人身依附的审计机关出现了，审计职业能力就成为人们的关注焦点。审计职业能力的评价，开始由个人的好恶转变为依靠公共决策确定的属于组织约定的标准，而职业能力的内涵也由岗位职责导向下的胜任能力来决定，这时，职业能力才真正回归它的自然属性和科学本质。这些都表明，国家审计职业能力是一个动态的概念，它的内涵与外延都可能随着时代的变化而变化，不是一成不变的。
（二）地域性标记
国家審计具有很强的社会性，它是一定社会形态下制度演进的产物；而社会制度是以国家为空间单位的，在不同国家因为治理理念的差异，国家审计也必然存在很大的差别。在审计制度存在很大差异的情况下，审计职业能力也肯定存在显著的差别。这就是审计职业能力的地域性标记。中国特色的社会主义制度具有鲜明的特点，这导致中国国家审计职业能力也具有鲜明的特点。其中，最重要的表现是：（1）中国国家审计具有强烈的政治导向性。无论是对审计机关还是审计人员，我们都强调政治立场的坚定性，甚至对审计人员的考核与晋升都离不开政治评价的内容。（2）中国国家审计具有高度的统一性。在《宪法》授权的审计领导体制下，我国审计工作基本上属于“一盘棋”的布局，全国审计工作会议的精神在各个行政层级审计机关中得到了上行下效；审计工作内容与重点上的高度一致，证明了我国审计工作的统一性。（3）中国国家审计具有“运动式”特点。从历史上的教育行业专项审计、粮食行业的专项审计到抗震救灾专项审计等等，我国国家审计都表现出大兵团式作战的特点，各级审计机关阶段性审计重点的一致性与集中审计资源去办一件事，是我国国家审计常有的做法。以上这些我国国家审计地域性的特殊表现，在一定程度上对审计人员的职业能力发生影响。
（作者单位：西北大学经济管理学院）
“审计”的抽象概念主要使用在理论上，现实中的“审计”概念，往往会具体化，如，国家审计、民间审计与内部审计三大职业，人们同样使用“审计”一词，但是，所指的“审计”在含义上有所不同。以国际视角来看，“审计”一词，在国家审计领域主要是指绩效审计（在我国还没有达到这样的程度），在民间审计领域主要是指财务鉴证，在内部审计领域主要是指风险管理审计（在我国也没有达到这样的程度）。抽象意义上的“审计”，在具体工作中都具有特定的含义。这意味着，三种名义上称为“审计”的职业，在事实上存在许多具体差异，这些差异足以影响审计职业能力的结构。
那么，为什么三种审计职业工作内容上的不同，可能影响审计职业能力呢？因为，三种审计职业处在完全不同的社会体系中，并且它们服务于不同的对象，满足不同的要求，在最初的功能系统以监督为主的基础上，进行不断地延伸，最终形成了多元化的功能系统，以适应不同对象的需要：（1）国家审计处在国家治理的上层建筑，它依附于行政权力，基本上维持了审计初始的监督功能，由于行政权力的支持，它的监督就变得容易多了；在这种特殊环境下，审计职业能力的要求很高，主要表现在：依法行政的工作规则，要求审计人员必须熟悉法律法规，并且做到严格执法；审计工作的技术性，要求审计人员必须精通审计的专业技术，并且能够做出权威性的职业判断；审计工作的行政性，要求审计人员在行使公共权力时更加谨慎，并且做到严格自律。（2）民间审计处在一个民事关系的社会形态中，它所体现的审计关系——审计委托人、审计人与被审计人之间的关系，在事实上完全是平等的民事关系；由于民间审计组织并非行政机构，因此，各个会计师事务所之间存在竞争关系，为了获得竞争优势，会计师事务所对注册会计师提出了很高的职业能力的要求，这主要体现在：缺乏尽善尽美监控措施的执业过程，可能无法防止从业者的“偷懒”行为，从而自律能力成为一个重要的能力要求；由于上市公司涉及到成千上万的股东，审计鉴证的责任重大，注册会计师应当具有更多的胜任能力和责任能力；基于审计缺乏强制性，審计意见的权威性可能是促使审计意见被接受的重要原因，这时，注册会计师的执业能力与沟通能力是不可忽视的能力；基于审计对象的复杂性与多变性，从继续教育以维持注册会计师的胜任能力角度看，学习能力也同样不可或缺。（3）内部审计依附于所在单位，整体上讲，它的运行与发展的自由度应当更大。也正是因为这个原因，内部审计在不同单位之间缺乏应有的统一性，职业定位千差万别，对内部审计人员职业能力的要求也不尽相同。主要的职业能力要求是：内部审计范围的广泛性，导致对内部审计人员知识背景的特殊要求，学习能力必然受到重视；内部审计缺乏独立性的工作环境，使内部审计人员的工作可能遇到一些难以想像的困难，而沟通能力成为职业能力的重要内容；内部审计在风险管理方面，不仅发现风险，而且要应对风险，提出解决问题的办法，因此，创新能力同样受到关注。
审计职业能力是一个与审计实务有关的概念，这意味着，考察审计职业能力也必须从审计的三大行业及其特征出发，进行职业能力具体内容的研究，而不应抽象地考虑所谓通用的审计职业能力问题。在本文中，主要是从国家审计角度进行职业能力的分析。
二、国家审计职业能力的内在特征分析
国家审计是审计分支中最具权威性的一支，它拥有代表公众监督政府的公共权力。正是由于国家审计处在公共管理的体系之中，它的职业能力的特殊性则更加明显：
（一）全局性视角
从事高质量的国家审计工作，在审计人员个人能力的培养方面，必须建立全局性视角。所谓的“全局性视角”，是指审计人员在分析审计事项时，应当考虑到审计事项只是一个结果，它是被审计单位许多因素综合作用产生的最后结果。当然，也可以从广义上将全局性视角理解为审计人员应当以大局为重，以人民利益、国家利益为重，而不应当过多考虑被审计单位的特殊情况。在现实中，审计判断的作出，审计方法的选择，审计程序的采用，审计结论的提出，审计建议的拟定等等，都应当考虑全局性视角。在行政系统中，对相关业务的处理往往需要一定的高度，这个高度可以通过全局性得以体现，它是审计质量得以保证的重要基础。除了分析能力对全局性视角的体现以外，观察审计对象的能力、解决审计问题的能力与把握审计标准的能力等等，无不与全局性视角有关。
（二）政策性基点
政策性是国家审计、民间审计和内部审计都考虑的问题，但是，国家审计对政策性有最高的要求。我国国家审计工作的一个基本原则是，审计应当坚持正确的政治方向。审计服务于谁的问题，以及审计应当符合国家的政策导向并且严格执行有关政策的要求，一直是我国国家审计重点考虑的问题。在国家审计领域，合法性审计是重中之重，它集中体现了政策性这一国家层次的要求。如果从国家审计职业能力角度看，政策性基点的意义是：国家审计人员应当具有充分的政策理解能力、政策分析能力、政策执行能力、政策评价能力和政策建议能力等等。没有贯穿政策性基点的审计人员的所谓职业能力，是空洞的能力，是无效的能力。
（三）程序性思维
在审计中，不乏按照程序处理业务的思维。但是，国家审计处在行政系统之中，依法行政的要求（法律的要求主要集中在程序方面）实际上将审计的业务流程化，审计工作的任何流程上的失误都可能成为被审计单位进行申诉的理由；由于现代公共管理越来越透明化，审计的任何程序上的欠缺，都可能成为公众发现审计失误的起因，因此，遵循程序性的执法理念，就成为国家审计的重要原则。然而，民间审计不同，即使简化了一些审计程序，由于审计过程本身的非公开性，而那些不恰当的做法可能也不为人知，加上审计结论可能满足了被审计单位的需要，进而由于缺乏对那些偷工减料行为的发现机制；从而，民间审计对审计程序中主要节点的关心变得淡化，甚至只顾结果，而不顾实质。在内部审计领域，程序性思维同样被淡化；内部审计人员受到的行政性约束是比较少的，他们的审计程序比较灵活，而同时又缺乏对这些程序运用结果的外部监督，因此，至少在观念上，对程序性思维的重视程度是不够的。如果从审计职业能力视角来考虑，是要求审计人员具有很高的执行能力，而且对被审计单位内部执行力的识别、分析与评价，同样具有相当的胜任能力。 （四）行政性限制
在我国，国家审计处在行政体系之中，受到的行政性限制是比较多的，这意味着，从审计战略的选择、审计项目的确定、审计计划的编制、审计业务的实施、审计报告的撰写以及审计处罚的复议，都受到各种法律法规的限制。这种控制公共权力的制度设计是必要的，造成的后果是，审计人员在个人胜任能力的塑造中，应当具有浓厚的组织观念，并且自觉接受各个社会组织监督，特别是来自政府在行政上的约束。在这里，可以将“行政性限制”的意义理解为广泛行政约束下的自律能力的培养。它告诉审计人员，甘于接受限制、并且具有一定的耐受性同样是一种能力，而以权力畏惧另一种权力的意识，源自对社会公知的认同，实际上是自律能力的体现。
三、国家审计职业能力的外在特征分析
国家审计的发展历程表明，审计范围与作用越来越突出，而审计职业能力在外在方面也越来越表现出时代性与地域性特征：
（一）时代性印迹
在审计发端的奴隶社会，“听其会计”成为一种初级审计形式，奴隶主对其代理人的监督几乎不需要第三者——审计人的参与，奴隶主充当了审计人角色，而当时的审计主要依靠权力的威慑力，对职业能力是不用考虑的，因为这种制度安排是财产所有者的设计，在对委托代理的道德风险具有充分考虑的情况下，奴隶主亲自从事审计并无不妥；而到了封建社会，审计开始职业化，独立审计人出现，但是，由于对皇权的人身依附，审计人也不过是代理人的角色，这时，审计职业能力强调的仍然是权力运用的能力，而业务能力并不重要。到了现代社会，民主政治的推进，审计成为一项重要的监督工具，这时，真正超越人身依附的审计机关出现了，审计职业能力就成为人们的关注焦点。审计职业能力的评价，开始由个人的好恶转变为依靠公共决策确定的属于组织约定的标准，而职业能力的内涵也由岗位职责导向下的胜任能力来决定，这时，职业能力才真正回归它的自然属性和科学本质。这些都表明，国家审计职业能力是一个动态的概念，它的内涵与外延都可能随着时代的变化而变化，不是一成不变的。
（二）地域性标记
国家審计具有很强的社会性，它是一定社会形态下制度演进的产物；而社会制度是以国家为空间单位的，在不同国家因为治理理念的差异，国家审计也必然存在很大的差别。在审计制度存在很大差异的情况下，审计职业能力也肯定存在显著的差别。这就是审计职业能力的地域性标记。中国特色的社会主义制度具有鲜明的特点，这导致中国国家审计职业能力也具有鲜明的特点。其中，最重要的表现是：（1）中国国家审计具有强烈的政治导向性。无论是对审计机关还是审计人员，我们都强调政治立场的坚定性，甚至对审计人员的考核与晋升都离不开政治评价的内容。（2）中国国家审计具有高度的统一性。在《宪法》授权的审计领导体制下，我国审计工作基本上属于“一盘棋”的布局，全国审计工作会议的精神在各个行政层级审计机关中得到了上行下效；审计工作内容与重点上的高度一致，证明了我国审计工作的统一性。（3）中国国家审计具有“运动式”特点。从历史上的教育行业专项审计、粮食行业的专项审计到抗震救灾专项审计等等，我国国家审计都表现出大兵团式作战的特点，各级审计机关阶段性审计重点的一致性与集中审计资源去办一件事，是我国国家审计常有的做法。以上这些我国国家审计地域性的特殊表现，在一定程度上对审计人员的职业能力发生影响。
（作者单位：西北大学经济管理学院）