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摘要：高等教育作为一种典型的公共产品，它的属性决定了政府与受益人应联合承担教育费用。高校作为重要的纳税群体，在建立教育体系的进程中，应充分发挥税收政策的调节作用，合理运用税收优惠等工具，以促进高等学校的健康与可持续发展。教育税收优惠制度对高等教育事业的促进作用成为令人注目的话题，然而我国高等教育税收政策，在某些方面与多数发达国家相比，还存在着一定的差异，这些差异影响到我国高等教育的发展。本文旨在借鉴美国高等教育税收政策经验的基础上，对我国现行高等教育税收政策存在的主要问题提出相关建议。
关键词：税收政策；高等教育；国际比较
1.高校税收政策的国际经验
1.1美国高等教育税收政策简介
作为世界高等教育强国，美国在税收政策对高等教育发展的促进作用方面上十分重视。政府为减轻教育财政经费困难，鼓励高等教育发展，制定了相应的税收优惠政策。美国高等教育税收政策主要涉及所得税法、社会保障税法、捐赠税法、遗产税法等，税收优惠主体主要分为三大类：高等学校、受教育者个人（或家庭）、捐赠者，其主要税收政策内容如下：
表1美国高等教育主要税收优惠政策
优惠主体主要优惠政策
高等学校美国所得税法规定，公立高校享有免税待遇，私立高校只要是以非营利性为前提的，也给予免税待遇；对高校取得的与研究相关的收入与教育宗旨相关或具有明显公共利益的无须缴纳所得税；对以非营利为目的具有免税资格的高校获得的经美国国内收入局查实的社会捐赠给予免税优惠；对主要目的是为高校师生提供便利的营业活动的高校后勤部门免征所得税。
受教育者个人（或家庭）学生奖学金中用于学费、修课费、生活用品和设备费的部分免征所得税；雇主为雇员及其家人提供的教育支出免税；对年龄在18岁以下或是18-21岁且父母残疾退休或患病的学生，其获得的包括学生救济金在内的所有社会保障救济金免税；对向联邦政府申报纳税的学生或学生家庭，其用于高等教育开支的部分允许在税前扣除；有18岁以下且依赖家庭生活的学生的家庭，可以每年往个人退休教育账户储蓄500美元，其利息收入免税；如果这笔钱将来用于高等教育开支，则可以不计入受益者的应纳税所得；此外，美国税法还规定了对预付学费计划、终身学习支出以及学生贷款的税收优惠。
捐赠者美国所得税法规定，凡是向非营利高等学校捐赠现金、固定资产、有形资产、个人财产、有价证券等各类捐赠的机构和个人都享有一定比例的所得税优惠；对捐赠者个人，每年税前扣除的捐款不超过其收人的50%；对捐赠企业，可享受经调整后毛所得50%扣除额的税收优惠；美国遗产税法规定，捐赠给包括高等学校在内的教育机构的遗产免征遗产税。
1.2国外高等教育税收政策的特征
1.2.1税收立法权威性强
美国立法的级次较高，由税收法律（立法机关）、税法解释（执法机关颁布）和税收判决（司法机关布）三部分构成的美国税法，具有强大的权威性。
1.2.2税收优惠主体重点明确
发达国家高等教育税收优惠政策主要涉及对高校和受教育者的优惠，突出对受教育者个人和家庭的税收激励。与政府提供相应的补贴效果相同，给予受教育者一定程度的税收优惠，等于降低教育的价格，也可以增加对教育的供给与需求。以美国高校和受教育者税收优惠政策为例，为支持高等教育发展，联邦所得税法规定，凡高校取得的收入，只要是与从事教育宗旨有关，都享有免税权利；对高校一般免征赠与税与社会保障税、遗产税；美国政府允许高校投资创收，并且投资收益不纳税。由此可以看出美国联邦政府十分重视利用税收优惠来促使高校按照自身宗旨促进教育和科研发展，同时鼓励受教育者投资高等教育。其他国家如英国、加拿大等对高校和受教育者的税收优惠政策与美国基本相似。
1.2.3教育捐赠的税收优惠范围广、力度大
美国的税收政策鼓励社会捐助教育，美国税法规定，高校取得的捐赠收入属于免税收入；教育和宗教机构开办的公司可免缴公司所得税，而且公司的研究与开发费用，既可以直接作为经营费用从毛所得中一次扣除，也可通过集体折旧进行逐年摊销后计入成本。由此可见，美国高校捐赠税收优惠大体分为两大部分，一是给予高校非营利组织的捐赠免税优惠，主要包括：非营利性高校所获得的社会捐赠，凡经美国国内税务局查实并赋予免税资格的税额可全额免除；二是给予捐赠者的税收优惠。在这一点上，美国完善的财产税制度尤其是遗产税与赠与税制度，在鼓励个人捐赠方面起到了重要的作用。具体包括：遗产和赠与税的免税优惠（如将遗产捐赠给教育机构，可免缴遗产税）以及向非营利高校捐赠可享受经调整后的毛所得50%扣除额的优惠。除此之外，美国受鼓励的捐赠种类和方式比较多样化，既有现金捐赠也有非现金捐赠，例如固定资产、有形资产、个人财产等形式；类别上有信托捐赠、有价证券与遗产捐赠等多种；捐赠途径可以是间接捐赠或是直接捐赠。
1.2.4对公立和私立高校实行统一的税收政策
为防止公立教育和私立教育处于不同的竞争起点，妨碍私立高校教育事业的长足发展，美国权威机构通过对非营利高校进行严格的认定程序来确定其目的是否属于非营利性质，只要符合联邦政府的有关规定，私立高校与公立高校享受相同的税收待遇。这种以平等对待为出发点的一视同仁的税收政策，不仅极大促进了私立高等教育的发展，也为形成有效的教育竞争、创造公平的教育环境打下了坚实的基础。
1.2.5后勤税收优惠政策合理
高校向校内学生、教师以及行政人员提供后勤服务，例如住宿、设置洗衣机、提供保洁服务以及校园中自动售货机等，这些后勤服务的主要目的是为校内师生提供便利，属于独立的无关商业的活动，享受免税优惠的待遇。这项规定涵盖了高校大多数的后勤服务项目，所取得的收入免征所得税。
2.完善我国高等教育税收优惠政策的建议 2.1 提高高等教育税收立法级次，完善高等教育税收法律体系
为提高高等教育税收政策的权威性和规范性，应在遵循我国高等教育发展战略和税收立法改革方向的基础上， 结合我国高等学校领域立法现状，提高立法级次，具体工作为：（1）将能够上升为法律的现行部门规章等尽快形成法律条文，对不能上升为法律的进行梳理、整顿，对一些通知或批准的补充性文件以及各单行税法文本要归纳清理形成汇编，考虑作为过渡性、临时性政策存在，不长期以规章、文件之名行法律之实，以维护税收法律的严肃性、完整性和权威性。（2）出台《高等教育税收法》，将现行的分散在国务院、财政部、国家税务总局等部门的各种通知、规定中的具体税收优惠政策收于其中，赋予高校明确的免税地位和资格，确保高等学校领域税收立法的规范性和系统性。
2.2明确税收优惠重点，加大对高校和受教育者的税收支持力度
首先，放宽高校提供的教育服务获得税收优惠的条件。非学历教育不能等同于民办营利性教育，因此，对于从事非学历教育的高校提供教育劳务也应给予税收优惠。其次，加大对高校科研人员的个人所得税优惠。为了激发高校科研人员的创新热情，对于科研人员从事研发取得特殊成绩获得的各类奖励、津贴，不论所获得奖项的层次高低，应一律实施免征所得税的优惠。第三，在保留目前对受教育者个人的税收待遇外，对受教育者个人的学费、生活费等教育支出给予一定比例的税前扣除，将学生学费纳入其家长的个人所得税费用扣除范围；对学生贷款利息费用进行税前扣除。允许学生在工作后所缴纳的个人所得税中进行扣除等。另一方面， 鉴于现行教育储蓄税收优惠额度太小，缺乏足够的吸引力，应加大教育储蓄税收优惠额度。
2.3放宽税收捐赠条件，完善对高等教育捐赠的税收政策
高额的减免税收优惠制度是激励慈善捐赠的重要手段，应重视税收政策对捐赠收入的影响。完善教育捐赠税收优惠制度，可以运用税收优惠的有力杠杆，发挥税收政策引导作用，促进个人、企业、社会团体和政府共同分担教育成本。一是适当的提高个人和企业在捐赠时准予从应纳税所得额中扣除的比例。对完全公益性的高等教育捐赠，建议允许在税前全额扣除；对带有一定目的性如团体和个人宣传性质等的高等教育捐赠，可在现有税前扣除比例的基础上上浮一定幅度。二是扩大高等教育捐赠税收优惠的范围，增加享受优惠的捐赠类别，既包括现金捐赠也包括有形资产、固定资产、有价证券等各种捐赠类别。同时确定相应的税收减免额度，使捐赠者可以根据自身的收人和税收减免额度的规定，选择适合的捐赠方式。三是尽快开征遗产税和赠与税，对向教育、社会公益事业、社会福利机构的捐赠实行全额扣除，健全高等教育税收体系。
2.4公平对待民办高校，拓宽民办高等教育的税收优惠范围
实施科教兴国战略的重要组成部分之一就是发展民办教育。民办高校除了经费来源与公办高校不同之外，反映在教育的本质特征上与公办高校是一致的。税收优惠应根据高校从事活动的目的不同而进行区分。对从事非营利性的民办高校，应采取与公办高校相同的税收政策，同时对非盈利性学校及其他教育机构办学过程中存在的经营性行为设立统一的税收征管制度。而对于营利性的民办学校也应给予高于一般企业的税收优惠。根据是否以营利为目的对民办学校进行严格划分不仅有利于规范我国民间办校的行为，也有利于我国高校税收优惠政策的统一。
2.5加大对高校后勤实体税收优惠
一是对高校后勤税收优惠政策应有长远考虑，建议将高校有关后勤社会化改革有关税收政策执行年限延长或不设执行期限，使之具有持续性和系统性，避免高校后勤实体对后勤社会化改革的疑虑。二是扩大高校后勤税收减免范围。高校后勤服务并不以营利为目的，因此，对高校向师生提供便利的一切商业活动取得的后勤收入均应享有免税优惠。例如高校中从事为师生服务的洗衣店、网吧等后勤服务，免征营业税和企业所得税；但向社会人员开放、为社会人员提供服务的，以及其他单位或人员在校园内从事同类经营活动的不在免税的范围内。（作者单位：浙江财经大学）
参考文献
[1]郭俊 黄英.教育税收优惠政策下高校收入纳税筹划研究[J].重庆大学学报，2012（5）.
[2]董伟.借鉴美国经验完善我国高等教育税收政策[J].涉外税务，2012（11）.
[3]翁嘉晨.我国高等学校税收问题探析[J].滁州职业技术学院学报，2012（03）.
[4]李祥云 马妮娜.高等教育成本理论研究状况述评.财会通讯[J]，2012（02）.
[5]罗红.我国高校涉税业务相关问题的探讨[J].广东第二师范学院学报，2011，31（4）.
[6]郭德侠.健全高校社会捐赠制度的构想[J].北京科技大学学报（社科版），2011（03）.
[7]翟帅.开征教育税的可行性研究[J].山西财经大学学报，2011（11）.
[8]戴罗仙 刘运佳.完善我国高等教育税收优惠政策的探讨[J].税务研究，2009（11）.
[9]财税[2006]100号：财政部国家税务总局关于经营高校学生公寓及高校后勤社会化改革有关税收政策的通知
[10]成刚.促进教育发展的税收优惠研究[J].国家教育行政学院学报，2006（08）.
[11]宋建军.我国高等学校税收政策研究[D].长沙：湖南大学，2006.
关键词：税收政策；高等教育；国际比较
1.高校税收政策的国际经验
1.1美国高等教育税收政策简介
作为世界高等教育强国，美国在税收政策对高等教育发展的促进作用方面上十分重视。政府为减轻教育财政经费困难，鼓励高等教育发展，制定了相应的税收优惠政策。美国高等教育税收政策主要涉及所得税法、社会保障税法、捐赠税法、遗产税法等，税收优惠主体主要分为三大类：高等学校、受教育者个人（或家庭）、捐赠者，其主要税收政策内容如下：
表1美国高等教育主要税收优惠政策
优惠主体主要优惠政策
高等学校美国所得税法规定，公立高校享有免税待遇，私立高校只要是以非营利性为前提的，也给予免税待遇；对高校取得的与研究相关的收入与教育宗旨相关或具有明显公共利益的无须缴纳所得税；对以非营利为目的具有免税资格的高校获得的经美国国内收入局查实的社会捐赠给予免税优惠；对主要目的是为高校师生提供便利的营业活动的高校后勤部门免征所得税。
受教育者个人（或家庭）学生奖学金中用于学费、修课费、生活用品和设备费的部分免征所得税；雇主为雇员及其家人提供的教育支出免税；对年龄在18岁以下或是18-21岁且父母残疾退休或患病的学生，其获得的包括学生救济金在内的所有社会保障救济金免税；对向联邦政府申报纳税的学生或学生家庭，其用于高等教育开支的部分允许在税前扣除；有18岁以下且依赖家庭生活的学生的家庭，可以每年往个人退休教育账户储蓄500美元，其利息收入免税；如果这笔钱将来用于高等教育开支，则可以不计入受益者的应纳税所得；此外，美国税法还规定了对预付学费计划、终身学习支出以及学生贷款的税收优惠。
捐赠者美国所得税法规定，凡是向非营利高等学校捐赠现金、固定资产、有形资产、个人财产、有价证券等各类捐赠的机构和个人都享有一定比例的所得税优惠；对捐赠者个人，每年税前扣除的捐款不超过其收人的50%；对捐赠企业，可享受经调整后毛所得50%扣除额的税收优惠；美国遗产税法规定，捐赠给包括高等学校在内的教育机构的遗产免征遗产税。
1.2国外高等教育税收政策的特征
1.2.1税收立法权威性强
美国立法的级次较高，由税收法律（立法机关）、税法解释（执法机关颁布）和税收判决（司法机关布）三部分构成的美国税法，具有强大的权威性。
1.2.2税收优惠主体重点明确
发达国家高等教育税收优惠政策主要涉及对高校和受教育者的优惠，突出对受教育者个人和家庭的税收激励。与政府提供相应的补贴效果相同，给予受教育者一定程度的税收优惠，等于降低教育的价格，也可以增加对教育的供给与需求。以美国高校和受教育者税收优惠政策为例，为支持高等教育发展，联邦所得税法规定，凡高校取得的收入，只要是与从事教育宗旨有关，都享有免税权利；对高校一般免征赠与税与社会保障税、遗产税；美国政府允许高校投资创收，并且投资收益不纳税。由此可以看出美国联邦政府十分重视利用税收优惠来促使高校按照自身宗旨促进教育和科研发展，同时鼓励受教育者投资高等教育。其他国家如英国、加拿大等对高校和受教育者的税收优惠政策与美国基本相似。
1.2.3教育捐赠的税收优惠范围广、力度大
美国的税收政策鼓励社会捐助教育，美国税法规定，高校取得的捐赠收入属于免税收入；教育和宗教机构开办的公司可免缴公司所得税，而且公司的研究与开发费用，既可以直接作为经营费用从毛所得中一次扣除，也可通过集体折旧进行逐年摊销后计入成本。由此可见，美国高校捐赠税收优惠大体分为两大部分，一是给予高校非营利组织的捐赠免税优惠，主要包括：非营利性高校所获得的社会捐赠，凡经美国国内税务局查实并赋予免税资格的税额可全额免除；二是给予捐赠者的税收优惠。在这一点上，美国完善的财产税制度尤其是遗产税与赠与税制度，在鼓励个人捐赠方面起到了重要的作用。具体包括：遗产和赠与税的免税优惠（如将遗产捐赠给教育机构，可免缴遗产税）以及向非营利高校捐赠可享受经调整后的毛所得50%扣除额的优惠。除此之外，美国受鼓励的捐赠种类和方式比较多样化，既有现金捐赠也有非现金捐赠，例如固定资产、有形资产、个人财产等形式；类别上有信托捐赠、有价证券与遗产捐赠等多种；捐赠途径可以是间接捐赠或是直接捐赠。
1.2.4对公立和私立高校实行统一的税收政策
为防止公立教育和私立教育处于不同的竞争起点，妨碍私立高校教育事业的长足发展，美国权威机构通过对非营利高校进行严格的认定程序来确定其目的是否属于非营利性质，只要符合联邦政府的有关规定，私立高校与公立高校享受相同的税收待遇。这种以平等对待为出发点的一视同仁的税收政策，不仅极大促进了私立高等教育的发展，也为形成有效的教育竞争、创造公平的教育环境打下了坚实的基础。
1.2.5后勤税收优惠政策合理
高校向校内学生、教师以及行政人员提供后勤服务，例如住宿、设置洗衣机、提供保洁服务以及校园中自动售货机等，这些后勤服务的主要目的是为校内师生提供便利，属于独立的无关商业的活动，享受免税优惠的待遇。这项规定涵盖了高校大多数的后勤服务项目，所取得的收入免征所得税。
2.完善我国高等教育税收优惠政策的建议 2.1 提高高等教育税收立法级次，完善高等教育税收法律体系
为提高高等教育税收政策的权威性和规范性，应在遵循我国高等教育发展战略和税收立法改革方向的基础上， 结合我国高等学校领域立法现状，提高立法级次，具体工作为：（1）将能够上升为法律的现行部门规章等尽快形成法律条文，对不能上升为法律的进行梳理、整顿，对一些通知或批准的补充性文件以及各单行税法文本要归纳清理形成汇编，考虑作为过渡性、临时性政策存在，不长期以规章、文件之名行法律之实，以维护税收法律的严肃性、完整性和权威性。（2）出台《高等教育税收法》，将现行的分散在国务院、财政部、国家税务总局等部门的各种通知、规定中的具体税收优惠政策收于其中，赋予高校明确的免税地位和资格，确保高等学校领域税收立法的规范性和系统性。
2.2明确税收优惠重点，加大对高校和受教育者的税收支持力度
首先，放宽高校提供的教育服务获得税收优惠的条件。非学历教育不能等同于民办营利性教育，因此，对于从事非学历教育的高校提供教育劳务也应给予税收优惠。其次，加大对高校科研人员的个人所得税优惠。为了激发高校科研人员的创新热情，对于科研人员从事研发取得特殊成绩获得的各类奖励、津贴，不论所获得奖项的层次高低，应一律实施免征所得税的优惠。第三，在保留目前对受教育者个人的税收待遇外，对受教育者个人的学费、生活费等教育支出给予一定比例的税前扣除，将学生学费纳入其家长的个人所得税费用扣除范围；对学生贷款利息费用进行税前扣除。允许学生在工作后所缴纳的个人所得税中进行扣除等。另一方面， 鉴于现行教育储蓄税收优惠额度太小，缺乏足够的吸引力，应加大教育储蓄税收优惠额度。
2.3放宽税收捐赠条件，完善对高等教育捐赠的税收政策
高额的减免税收优惠制度是激励慈善捐赠的重要手段，应重视税收政策对捐赠收入的影响。完善教育捐赠税收优惠制度，可以运用税收优惠的有力杠杆，发挥税收政策引导作用，促进个人、企业、社会团体和政府共同分担教育成本。一是适当的提高个人和企业在捐赠时准予从应纳税所得额中扣除的比例。对完全公益性的高等教育捐赠，建议允许在税前全额扣除；对带有一定目的性如团体和个人宣传性质等的高等教育捐赠，可在现有税前扣除比例的基础上上浮一定幅度。二是扩大高等教育捐赠税收优惠的范围，增加享受优惠的捐赠类别，既包括现金捐赠也包括有形资产、固定资产、有价证券等各种捐赠类别。同时确定相应的税收减免额度，使捐赠者可以根据自身的收人和税收减免额度的规定，选择适合的捐赠方式。三是尽快开征遗产税和赠与税，对向教育、社会公益事业、社会福利机构的捐赠实行全额扣除，健全高等教育税收体系。
2.4公平对待民办高校，拓宽民办高等教育的税收优惠范围
实施科教兴国战略的重要组成部分之一就是发展民办教育。民办高校除了经费来源与公办高校不同之外，反映在教育的本质特征上与公办高校是一致的。税收优惠应根据高校从事活动的目的不同而进行区分。对从事非营利性的民办高校，应采取与公办高校相同的税收政策，同时对非盈利性学校及其他教育机构办学过程中存在的经营性行为设立统一的税收征管制度。而对于营利性的民办学校也应给予高于一般企业的税收优惠。根据是否以营利为目的对民办学校进行严格划分不仅有利于规范我国民间办校的行为，也有利于我国高校税收优惠政策的统一。
2.5加大对高校后勤实体税收优惠
一是对高校后勤税收优惠政策应有长远考虑，建议将高校有关后勤社会化改革有关税收政策执行年限延长或不设执行期限，使之具有持续性和系统性，避免高校后勤实体对后勤社会化改革的疑虑。二是扩大高校后勤税收减免范围。高校后勤服务并不以营利为目的，因此，对高校向师生提供便利的一切商业活动取得的后勤收入均应享有免税优惠。例如高校中从事为师生服务的洗衣店、网吧等后勤服务，免征营业税和企业所得税；但向社会人员开放、为社会人员提供服务的，以及其他单位或人员在校园内从事同类经营活动的不在免税的范围内。（作者单位：浙江财经大学）
参考文献
[1]郭俊 黄英.教育税收优惠政策下高校收入纳税筹划研究[J].重庆大学学报，2012（5）.
[2]董伟.借鉴美国经验完善我国高等教育税收政策[J].涉外税务，2012（11）.
[3]翁嘉晨.我国高等学校税收问题探析[J].滁州职业技术学院学报，2012（03）.
[4]李祥云 马妮娜.高等教育成本理论研究状况述评.财会通讯[J]，2012（02）.
[5]罗红.我国高校涉税业务相关问题的探讨[J].广东第二师范学院学报，2011，31（4）.
[6]郭德侠.健全高校社会捐赠制度的构想[J].北京科技大学学报（社科版），2011（03）.
[7]翟帅.开征教育税的可行性研究[J].山西财经大学学报，2011（11）.
[8]戴罗仙 刘运佳.完善我国高等教育税收优惠政策的探讨[J].税务研究，2009（11）.
[9]财税[2006]100号：财政部国家税务总局关于经营高校学生公寓及高校后勤社会化改革有关税收政策的通知
[10]成刚.促进教育发展的税收优惠研究[J].国家教育行政学院学报，2006（08）.
[11]宋建军.我国高等学校税收政策研究[D].长沙：湖南大学，2006.