马军生
　　复旦大学管理学博士，理论经济学博士后，高级会计师。咨询公司合伙人，北京财税研究院研究员
　　财务造假是整个资本市场尤其是中国式IPO的顽疾，例如胜景山河、绿大地、万福生科……每次重大财务报表造假，市场往往首先想到的是注册会计师失职，更有指责注会一手策划财务造假，是财务造假元凶，呼吁加以严惩。客观地说，这些造假案例，身涉其中的某些会计师确实难辞其咎、罪该当罚，但如果把他们当成财务造假首恶或最大毒瘤，那未免有些高抬会计专业人士了。
　　造假利益生态链上，几无清白之人。目前IPO造假说起来是财务报表造假，但根源并非会计技术问题，而是“利益”二字。一旦IPO成功，上市公司募得巨额资金、投行拿到高额承销费，会计师拿到三瓜俩枣的审计费，谁更有动机把企业弄上市？上市失败，谁的利益损失更大？答案很显然。无良会计师确实就是为了一点小利、为了所谓“生存”去做违法违规之事，但在整个造假链条上，谁更会指使、推动企业去包装和造假？所以，无论是动机、所起作用还是事后分赃，会计师充其量只能站在从犯位置上；真正主犯是发行人及其实际控制人，中介机构方面往往是由投行来主导整个IPO项目的。
　　但在会计造假问题曝光后，现在的媒体、公众甚至监管机构都喜欢把大棒指向会计师，原因无它，因为所有报表是由注册会计师审计、因为注册会计师的名字中有会计二字。现在不少人诟病注册会计师“跑不了庙跑和尚”，换个马甲继续做，譬如绿大地案发后，负责审计的深圳鹏城会计师事务所被撤销证券服务许可，鹏城所很多原来从业人员带着自己的项目投奔到新所继续干原来的项目。但问题是，对那些辛辛苦苦已经做大品牌的会计师事务所，不到万不得已，谁愿意弃庙而逃呢？国内因为会计造假案例，导致会计师事务所所破人散，也有不少先例。
　　为了加大惩罚力度、保护投资者利益，财政部、证监会2012年已下文要求证券资格会计师事务所，由有限公司形式全面转制为特殊普通合伙（或普通合伙）组织形式，这意味着今后即使跑得了庙，也还跑不了和尚，签字会计师合伙人要承担无限赔偿责任。但同为中介机构的投行、律师事务所，从财务造假方面承担的法律责任来看，虽也受到罚款和惩戒，但因为IPO项目财务造假而导致机构倒闭的案例非常鲜见。另外，从上市过程中获益最大的发行人及其控股股东、实际控制人、董监高，目前所受到的刑事及民事赔偿责任尚不够严厉。
　　里根总统曾于1987年在美国注册会计师协会成立100周年之际，发去贺辞对注册会计师工作予以高度评价，称“独立审计为企业和政府的会计报表提供可信度。没有这种可信度，债权人和投资者就难以做出为我们的经济带来稳定和活力的决策。没有注册会计师，我们的资本市场将土崩瓦解”。但事实上，以中国今日之环境，加上审计本身的先天局限性，就如李若山教授所说，注会的审计工作充其量只是提高会计报表一点可信度而已。对注册会计师地位，没必要拔得那么高，注册会计师只是“看门狗”而已，发现小偷时在旁边叫几声提个醒，有时为了几个肉包还可能放过小偷一马，仅此而已。所幸的是，监管层已意识到这点，2013年11月证监会《关于关于进一步推进新股发行体制改革的意见》中，明确提到“发行人及其控股股东、实际控制人、董监高等相关责任主体应公开承诺：招股说明书有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏，致使投资者在证券交易中遭受损失的，将依法赔偿投资者损失”，在此基础上，进一步强化各中介机构法律责任。
　　无良会计师只是市场毒素之一，不追源治本，仅将会计师作为替罪之羊无助于问题真正解决。在整个资本市场链条中，发行人及其控股股东、实际控制人、各中介机构，还应当各守其土、各担其责、各认其罚。