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本文通过对会计要素“重心”的历史透视分析会计要素重心的本质，并将会计要素分为权利要素、义务要素和权利义务混合要素，体现会计要素的一元主体理论，解决和协调了现行会计理论中会计要素、会计等式二元主体论与一元会计主体假设理论的矛盾
会计要素在整个会计理论体系中，居于相当重要的地位。现代会计学家认为，会计要素的重要性并不低于会计假设和会计原则，它是会计理论研究的核心(为实现会计目标和质量特征而加工会计信启、的基础)和连接会计实践(财务会计要素及其加工生成的信息传递给使用者)的关键。会计要素是如此的重要以至于它的重心可以被认为就是会计所关注的重心，研究会计要素的重心对会计理论有一定的现实意义。
一、会计要素重心的历史透视
会计要素的“重心”指的是哪个要素是其他要素概念的逻辑基础，其他要素概念围绕这个重心而得以建立。会计历史上的不同发展时期曾经分别出现过两个重心：资产和收益。这两个重心呈现出“财产——资产——收益——资产”这样一个相互替代和转换的历史变迁轨迹。
(一)“财产”重心的雏形期
14世纪，卢卡·帕自乔利在《簿记论》立足于财产盘存和财产目录的编制，要求商人的所有财产(个人的动产或不动产)总是应先记录那些价值高且易丢失的东西，诸如现金、珠宝和银器等。这种思想与现代观点存在一定差异，但是其基本理念本质已经触及现代会计理论的核心，是基于复式簿记的“财产”为重心会计要素的雏形阶段。
(二)“資产”重心的发展期
1907年，斯普拉格(charles E.Sprague)在美国出版的《账户的原理》不仅明确阐述了资产的内涵，认为“所有资产是以前提供服务的具体化；从另一个角度看，资产是即将获得的服务的贮存”，而且确立了资产的核心地位，负债和所有者权益的含义都是在资产的基础上逻辑推理的结果。会计要素以“资产”为重心阶段由此得到快速发展
(三)“收益”重心的转折期
1940年，美国会计学会出版的《公司会计准则导论》强调通过演绎推理而不是根据归纳推理来建立会计原则的理论影响下，佩顿(william A.Paton)和利特尔顿(Ananlas C.Littleton)提出了会计学第一个完整的概念一主体理论，普雷维茨、莫里诺并为确定收益建立了一个“配比模型”。会计要素的内涵在佩顿和利特尔顿精心设计的“配比模型”支配下显得别具一格、自成体系，可归结为“成本”、“收入”同时成本与收入相配比而产生的“收益”第三个关键的要素，收益是整个配比模型的核心。从这个时期开始一直到20世纪80年代，会计的重心从资产向收益转移。在这一时期中，收益表也一赢被认为是企业财务报表中的第一报表。
(四)“资产”重心的理性回归期
1985年12月，FASB认为会计要素概念体系的核心是建立在经济资源所体现的未来经济利益的流动和预期流动的基础之上，资产的本质是“未来经济利益”，因此资产是会计要素体系的重心所在，也是最基本，最重要的要素，其他要素的定义都以资产为基础而得以形成。FASB还将将企业的会计要素分为两大类型共十个要素。第一种类型(存量要素，资产负债表要素)的要素包资产、负债和权益(净资产)三种。第二种类型(流量要素，收益表要素)的要素包括业主投资、派给业主款和全面收益、收入、费用、利得、损失七种。因此，“资产”为重心的思想再次得到认可。
二、会计要素“重心”的本质
从会计的产生到会计发展完善这个过程，人们对会计要素这客观世界在不断进行能动反映，最终达成共识。资产是会计要素体系的重心所在，也是最基本、最重要的要素，其他要素的定义都以资产为基础而得以形成。
何为资产?目前国内外影响最为广泛、最具代表性与主导性的几种资产定义主要有以下几种：余额观认为根据既定的确认和计量规则而在账户借方余额得出的数量就是资产；价值观认为资产是一个价值存量；利益观则认为资产是一个价值流量；资源观认为资产包含未来经济利益的资源。余额观侧重资产变动的数量结果，价值观和利益观都是注重资产的目的，而资源观包涵资产的目的也关注资产的表现形式。笔者认为资源最体现资产的特征，而且国际会计准则和我国会计准则也将资产定义为企业拥有或控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。一项资源被判定为经济资源并不足以表明它是一项企业资产，资产是和一定的所有权或其他类似权利关系相联系的。当一项资源对应一定的权利形式的时候，资源不再仅仅是一种经济理论中的概念，而成为企业的一种资产。经济资源之所以成为资产，是因为它与主体发生了某种权利联系，只有界定了所有权或其他类似权利关系之后它才能被称之为一项资产。因此，一项资源成为企业资产是通过权利为纽带的。资源与企业间的联系在国内通常用“所有权”、“产权”、“拥有”、“控制”以及其他类似词语来表达，在国外会计文献中常用的是“right”，“access”。从以上分析可以得出，企业的资源是企业的某些权利，这些权利可以表现为“所有权”、“产权”、“使用权”、“专利权”等方面。随着社会环境问题的几益突出，企业拥有不仅是经济权利，还有社会权利、道德权利、生态权利。因此，资产本质是企业拥有的一项权利。
三、会计要素“重心”本质对会计要素的重新诠释
对会计要素的历史透视得出，会计要素重心是资产，而资产的本质是企业拥有或控制的一项权利。任何事物都是对立统一的矛盾体，权利和义务相生相伴，内在对立统一。所有企业的经营活动目的都在于对权利的获取和占有，而任何权利，特别是在现代社会，都和一定的义务相联系。不存在不承担义务的权利，也不存在没有权利的义务，二者关系必定是联系的、统一的。在会计个体的层次上也应该如此。既然资产是企业拥有或控制的一项权利，负债便是企业履行的现实义务，所有者投入资金一般情况下不能撤出，因而看作是企业承担的永久性义务。随着企业交易和事项的发生，企业权利和义务也随之发生变化。因此，会计要素的实质应该是权利和义务变化。
会计要素“重心”本质表明会计要素的实质权利与义务变动关系。目前在会计要素分类上，存在着“静态要素和动态要素”、“存量要素和增量要素”、“基本要素和次要素”三种说法。前者偏重于会计实务，为大多数国家所采用；中者偏重于会计要素运动量的特征，为传统的理论方法所推崇；后者偏重于会计要素内部结构的某些方面，主要为某些现代会计研究者所主张。笔者认为，三种分类标志虽都各有所长，但皆因未能全面揭示会计核算内容的本质特性，而都有局限性。较为科学合理的分类应以反映会计核算的本质特性为标志，即以权利与义务的质的 规定性和量的规定性进行会计要素总体类型上的区别与具体组成部分上的划分。
无论什么事物的运动都采取两种状态，相对地静止的状态和显著地变动的状态。在相对静止的状态下，企业要进行生产经营必须先拥有一定数量的资产(企业拥有的一定数量的权利)，资产(权利)的提供者包括债权人和投资者，而企业义务是由对债权人的现实义务和对所有者永久性义务组成的。因此，资产为企业权利要素，负债和所有者权益称为企业义务要素。所有运动都是由事物内部包含的两个矛盾着的因素相互斗争所引起的。企业在生产经营过程中(运动状态中)取得一定的收入，并發生相关的费用，收入与其相关的费用配比后的结果就是利润。简单地说，企业收入发生时，其表现为资产的增加或负债的减少；企业费用发生时，其表现为资产的减少或负债的增加；企业利润发生时，其表现为资产的增加或负债的减少，所有权益增加。换言之，收入、费用和利润发生会使两个或两个以上的要素发生变化，因而把它们称作权利义务混合要素。将会计要素分为权利要素、义务要素和权利义务复合要素，既能反映会计要素的本质，也能体现会计要素的运动状态，具体情况见图1。
四、会计要素的重新诠释协调与会计主体、会计等式之间的矛盾
正确而科学的会计理论应该使会计主体、会计要素、会计等式三者之间的理论关系相互一致。但遗憾的是，这些年来，国内外会计学者，特别是现行会计准则，在论述会计主体、会计要素和会计等式时却发生了三者之间理论不一致的现象，使会计基本理论无法自圆其说。我国现行会计准则规定：资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益；负债是指过去的交易、事项形成的现实义务，履行该义务预期会导致经济利益流出；所有者权益是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。从上述阐述可以看出，会计要素分为两个主体，即企业是资产和负债的主体，投资者是资本的主体。在此二元主体的会计要素理论下，会计等式关系表示见图2。
这表明会计要素、会计等式体现的是二元主体理论，违反了一元会计主体假设论。这确实是国内外会计基本理论、准则中的一个根本缺陷。如果将会计要素中的资产认定是企业拥有或控制的一项权利，负债是企业履行的现实义务，所有者投入资金一般情况下不能撤出，因而看作是企业承担的永久性义务，会计要素便只有一个主体——企业。在一元主体的会计要素理论下，会计等式关系表示见图3。
这样使会计要素和会计等式体现的是一元主体理论，很好地协调和解决了现行会计主体假设会计要素和会计等式之间的矛盾。
会计要素在整个会计理论体系中，居于相当重要的地位。现代会计学家认为，会计要素的重要性并不低于会计假设和会计原则，它是会计理论研究的核心(为实现会计目标和质量特征而加工会计信启、的基础)和连接会计实践(财务会计要素及其加工生成的信息传递给使用者)的关键。会计要素是如此的重要以至于它的重心可以被认为就是会计所关注的重心，研究会计要素的重心对会计理论有一定的现实意义。
一、会计要素重心的历史透视
会计要素的“重心”指的是哪个要素是其他要素概念的逻辑基础，其他要素概念围绕这个重心而得以建立。会计历史上的不同发展时期曾经分别出现过两个重心：资产和收益。这两个重心呈现出“财产——资产——收益——资产”这样一个相互替代和转换的历史变迁轨迹。
(一)“财产”重心的雏形期
14世纪，卢卡·帕自乔利在《簿记论》立足于财产盘存和财产目录的编制，要求商人的所有财产(个人的动产或不动产)总是应先记录那些价值高且易丢失的东西，诸如现金、珠宝和银器等。这种思想与现代观点存在一定差异，但是其基本理念本质已经触及现代会计理论的核心，是基于复式簿记的“财产”为重心会计要素的雏形阶段。
(二)“資产”重心的发展期
1907年，斯普拉格(charles E.Sprague)在美国出版的《账户的原理》不仅明确阐述了资产的内涵，认为“所有资产是以前提供服务的具体化；从另一个角度看，资产是即将获得的服务的贮存”，而且确立了资产的核心地位，负债和所有者权益的含义都是在资产的基础上逻辑推理的结果。会计要素以“资产”为重心阶段由此得到快速发展
(三)“收益”重心的转折期
1940年，美国会计学会出版的《公司会计准则导论》强调通过演绎推理而不是根据归纳推理来建立会计原则的理论影响下，佩顿(william A.Paton)和利特尔顿(Ananlas C.Littleton)提出了会计学第一个完整的概念一主体理论，普雷维茨、莫里诺并为确定收益建立了一个“配比模型”。会计要素的内涵在佩顿和利特尔顿精心设计的“配比模型”支配下显得别具一格、自成体系，可归结为“成本”、“收入”同时成本与收入相配比而产生的“收益”第三个关键的要素，收益是整个配比模型的核心。从这个时期开始一直到20世纪80年代，会计的重心从资产向收益转移。在这一时期中，收益表也一赢被认为是企业财务报表中的第一报表。
(四)“资产”重心的理性回归期
1985年12月，FASB认为会计要素概念体系的核心是建立在经济资源所体现的未来经济利益的流动和预期流动的基础之上，资产的本质是“未来经济利益”，因此资产是会计要素体系的重心所在，也是最基本，最重要的要素，其他要素的定义都以资产为基础而得以形成。FASB还将将企业的会计要素分为两大类型共十个要素。第一种类型(存量要素，资产负债表要素)的要素包资产、负债和权益(净资产)三种。第二种类型(流量要素，收益表要素)的要素包括业主投资、派给业主款和全面收益、收入、费用、利得、损失七种。因此，“资产”为重心的思想再次得到认可。
二、会计要素“重心”的本质
从会计的产生到会计发展完善这个过程，人们对会计要素这客观世界在不断进行能动反映，最终达成共识。资产是会计要素体系的重心所在，也是最基本、最重要的要素，其他要素的定义都以资产为基础而得以形成。
何为资产?目前国内外影响最为广泛、最具代表性与主导性的几种资产定义主要有以下几种：余额观认为根据既定的确认和计量规则而在账户借方余额得出的数量就是资产；价值观认为资产是一个价值存量；利益观则认为资产是一个价值流量；资源观认为资产包含未来经济利益的资源。余额观侧重资产变动的数量结果，价值观和利益观都是注重资产的目的，而资源观包涵资产的目的也关注资产的表现形式。笔者认为资源最体现资产的特征，而且国际会计准则和我国会计准则也将资产定义为企业拥有或控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。一项资源被判定为经济资源并不足以表明它是一项企业资产，资产是和一定的所有权或其他类似权利关系相联系的。当一项资源对应一定的权利形式的时候，资源不再仅仅是一种经济理论中的概念，而成为企业的一种资产。经济资源之所以成为资产，是因为它与主体发生了某种权利联系，只有界定了所有权或其他类似权利关系之后它才能被称之为一项资产。因此，一项资源成为企业资产是通过权利为纽带的。资源与企业间的联系在国内通常用“所有权”、“产权”、“拥有”、“控制”以及其他类似词语来表达，在国外会计文献中常用的是“right”，“access”。从以上分析可以得出，企业的资源是企业的某些权利，这些权利可以表现为“所有权”、“产权”、“使用权”、“专利权”等方面。随着社会环境问题的几益突出，企业拥有不仅是经济权利，还有社会权利、道德权利、生态权利。因此，资产本质是企业拥有的一项权利。
三、会计要素“重心”本质对会计要素的重新诠释
对会计要素的历史透视得出，会计要素重心是资产，而资产的本质是企业拥有或控制的一项权利。任何事物都是对立统一的矛盾体，权利和义务相生相伴，内在对立统一。所有企业的经营活动目的都在于对权利的获取和占有，而任何权利，特别是在现代社会，都和一定的义务相联系。不存在不承担义务的权利，也不存在没有权利的义务，二者关系必定是联系的、统一的。在会计个体的层次上也应该如此。既然资产是企业拥有或控制的一项权利，负债便是企业履行的现实义务，所有者投入资金一般情况下不能撤出，因而看作是企业承担的永久性义务。随着企业交易和事项的发生，企业权利和义务也随之发生变化。因此，会计要素的实质应该是权利和义务变化。
会计要素“重心”本质表明会计要素的实质权利与义务变动关系。目前在会计要素分类上，存在着“静态要素和动态要素”、“存量要素和增量要素”、“基本要素和次要素”三种说法。前者偏重于会计实务，为大多数国家所采用；中者偏重于会计要素运动量的特征，为传统的理论方法所推崇；后者偏重于会计要素内部结构的某些方面，主要为某些现代会计研究者所主张。笔者认为，三种分类标志虽都各有所长，但皆因未能全面揭示会计核算内容的本质特性，而都有局限性。较为科学合理的分类应以反映会计核算的本质特性为标志，即以权利与义务的质的 规定性和量的规定性进行会计要素总体类型上的区别与具体组成部分上的划分。
无论什么事物的运动都采取两种状态，相对地静止的状态和显著地变动的状态。在相对静止的状态下，企业要进行生产经营必须先拥有一定数量的资产(企业拥有的一定数量的权利)，资产(权利)的提供者包括债权人和投资者，而企业义务是由对债权人的现实义务和对所有者永久性义务组成的。因此，资产为企业权利要素，负债和所有者权益称为企业义务要素。所有运动都是由事物内部包含的两个矛盾着的因素相互斗争所引起的。企业在生产经营过程中(运动状态中)取得一定的收入，并發生相关的费用，收入与其相关的费用配比后的结果就是利润。简单地说，企业收入发生时，其表现为资产的增加或负债的减少；企业费用发生时，其表现为资产的减少或负债的增加；企业利润发生时，其表现为资产的增加或负债的减少，所有权益增加。换言之，收入、费用和利润发生会使两个或两个以上的要素发生变化，因而把它们称作权利义务混合要素。将会计要素分为权利要素、义务要素和权利义务复合要素，既能反映会计要素的本质，也能体现会计要素的运动状态，具体情况见图1。
四、会计要素的重新诠释协调与会计主体、会计等式之间的矛盾
正确而科学的会计理论应该使会计主体、会计要素、会计等式三者之间的理论关系相互一致。但遗憾的是，这些年来，国内外会计学者，特别是现行会计准则，在论述会计主体、会计要素和会计等式时却发生了三者之间理论不一致的现象，使会计基本理论无法自圆其说。我国现行会计准则规定：资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益；负债是指过去的交易、事项形成的现实义务，履行该义务预期会导致经济利益流出；所有者权益是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。从上述阐述可以看出，会计要素分为两个主体，即企业是资产和负债的主体，投资者是资本的主体。在此二元主体的会计要素理论下，会计等式关系表示见图2。
这表明会计要素、会计等式体现的是二元主体理论，违反了一元会计主体假设论。这确实是国内外会计基本理论、准则中的一个根本缺陷。如果将会计要素中的资产认定是企业拥有或控制的一项权利，负债是企业履行的现实义务，所有者投入资金一般情况下不能撤出，因而看作是企业承担的永久性义务，会计要素便只有一个主体——企业。在一元主体的会计要素理论下，会计等式关系表示见图3。
这样使会计要素和会计等式体现的是一元主体理论，很好地协调和解决了现行会计主体假设会计要素和会计等式之间的矛盾。