论文部分内容阅读
【摘 要】甲供材料管理是指甲方和乙方在工程建设期间，为确保工程质量、降低采购成本在合同中约定由甲方负责统一采购材料的一种管理模式。调峰调频发电公司下属的电源基建项目建设规模大、跨期时间长、结构复杂且技术要求高，对材料的质量和成本控制尤为重视。笔者结合工作实际，对当前建筑施工企业暂未纳入“营改增”范围及将来全面实行“营改增”后的甲供材料会计核算进行分析，试图通过分析为“营改增”后的甲供材料会计核算处理提供规范和依据。
【关键词】甲供材料；会计核算；营改增
一、“营改增”前甲供材会计核算处理方式分析
目前调峰调频发电公司下属的电源基建项目中，对甲供材料的会计核算处理方式主要分为三种：
方式一：甲方向材料供应商购买材料，供应商将材料发票开给甲方；甲方将材料拨付给乙方时，直接将材料转入本企业的在建工程，乙方对甲供材料不进行账务处理，双方在材料备查簿中对材料进行出入库管理。
账务处理：
（1）甲方购进材料时登记：（以下账务处理均以100为例）
借：工程物资 100 贷：银行存款等 100
（2）甲方发出材料时登记：
借：在建工程——待摊费用 100 贷：工程物资 100
该方式下，甲方根据发出材料情况将甲供材料价款直接计入企业的在建工程，最终结算时乙方向甲方开具的发票不包括材料价款，乙方的营业收入也不包含材料价款。
但是，在《营业税暂行条例实施细则》、《财政部国家税务总局关于营业税几个政策问题的通知》（财税字[1995]45号）以及《财政部国家税务总局关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题的通知》（财税[2006]114号）等文件中规定，甲供材料均应作为营业税计税依据缴纳营业税。在实际业务中，乙方通常不会主动将甲供材料作为计税依据计缴营业税，这就使得乙方很容易因为甲供材料营业税的问题产生涉税风险，同时加大了税务机关征收征管的难度；对电站的建设进度而言，可能会因此而产生产潜在的不稳定因素。
方式二：甲方购买材料时要求材料供应商将发票直接开给乙方，材料本身不计入甲方账簿；甲方与乙方以市场价格结算，对于市场价格与中标价格的差额以调差方式由甲方补给乙方。
账务处理：
（1）甲方购进材料并交付给乙方时登记：
借：预付账款 100 贷：银行存款等 100
（2）乙方收到材料时登记：
借：工程物资 100 贷：预收账款 100
（3）乙方将工程物资用于工程时登记：
借：工程施工 100 贷：工程物资 100
（4）甲方从乙方进度款扣回甲供材料时，甲方登记：
借：在建工程——待摊费用 贷：预付账款
该处理方式下，双方将甲方所购并拨付给乙方的材料视为对乙方支付的工程款，材料价款进入乙方的工程成本，乙方结算时向甲方开具全额发票，乙方的营业收入也包括材料金额在内。在此方式下，乙方根据实际发生的工程成本据实全额开具发票。
然而，由于材料的实际付款人和发票上载明的付款人不一致，甲方在面临经济纠纷和涉税问题时容易陷入被动，同时也不利于甲方按工程进度对甲供材料进行出入库管理。
方式三：甲方向材料供应商购买材料，供应商将甲供材料发票开给甲方，甲方购进材料后再拨付给乙方。
账务处理：
（1）甲方购进材料时登记：
借：工程物资 100 贷：银行存款等 100
（2）甲方将材料拨给乙方时登记：
借：预付账款 100 贷：工程物资 100
（3）乙方收到甲供材料时登记：
借：工程物资 100 贷：预收账款 100
（4）乙方将工程物资用于工程时登记：
借：工程施工 100 贷：工程物资（原材料） 100
（5）甲方从乙方进度款扣回甲供材料时登记：
借：在建工程——待摊费用 贷：预付账款
该方式下，双方就甲方拨付材料视为对乙方预先拨付的工程款，甲供材料价款进入乙方的工程成本，最终结算时乙方向甲方开具包括甲供材料在内的全部工程价款的发票，乙方的营业收入也为包含材料在内的全部工程价款，与发票金额一致。从甲供材料流转的过程来看，该处理方式是最为完整清晰的。
然而，供应商的材料发票开给了甲方，甲方不能依据该发票确认在建工程成本；而乙方未取得发票，却要将甲供材料价款计入工程成本。乙方在入账时，通常就仅以甲方自制的拨料单，有的会加上监理的签认作为入账依据，但其效力明显低于发票，乙方入成本的支撑性明显不足。
二、建筑施工企业纳入“营改增”范围的背景
目前建筑施工企业仍属于营业税的范围，对甲供材料的会计核算处理，并没有在相关法律法规中做出明确的规定，只要符合企业会计准则中有关确认和计量的规定，真实反映经济业务实质的，都是允许的。调峰调频发电公司下属的电源基建项目，在不同的发展时期里，对上述三种的甲供材料处理方式均有尝试，各种方式在实践过程中的优缺点明显，并没有孰优孰劣的判定。
2014年5月1日，李克强总理在《关于深化经济体制改革的若干问题》文章中指出：今后要继续推进税制改革，扩大“营改增”是当前税改的重点。其中，李总理谈到“营改增”五部曲中的第二步就是，2015年基本实现“营改增”全覆盖。可见，对于建筑施工企业的“营改增”覆盖也不会例外。
三、“营改增”后甲供材会计核算处理方式分析
全面实施“营改增”之后，电源基建项目的甲供材料会计核算可能发生较大的变化，而这个变化是深化经济体制改革过程中的必经阶段。鉴于建筑施工企业产品普遍工期长的特点，考虑各项税务、财务政策的衔接问题，笔者认为对建筑施工企业的“营改增”，可能会采取新旧工程区别对待的方式，新开工工程按新模式征收增值税，旧工程仍按照“营改增”之前的税收模式征收营业税。本文仅对“营改增”后征收增值税时的甲供材料会计核算处理进行分析。
账务处理：
（1）甲方从供应商处购得材料时，供应商直接开具发票给甲方，价差部分的发票同样由供应商直接开具发票给业主甲方，甲方登记：
借：工程物资——甲供材料 100
应交税费——应交增值税（进项税） 17贷：银行存款——供应商 117
此时，甲方可以把从供应商处获取的增值税专用发票作为进项税留抵对应到其生产期间进行抵扣。（2）甲方向乙方拨付材料时登记：借：预付账款 117
贷：工程物资——甲供材料 100应交税费——应交增值税（销项税） 17此时对于已实行“营改增”的乙方而言，获得17的进行税发票可以进行抵扣。
（3）乙方按照工程进度结算收入或完工结算时向甲方开具增值税专用发票，甲方获得17的进项税发票可以进行抵扣，甲方登记：
借：在建工程——甲供材料待摊 100
应交税费——应交增值税（进项税） 17贷：预付账款 117
如此一来，甲方与乙方在甲供材料流转的各个环节都开具了增值税专用发票，各方的收入也同发票数额一致；因不存在增值部分，也就不存在额外增加的税赋负担；同时，该处理方式下把供应商和乙方之间的关系完全切断了，这样就从会计核算处理上使甲供材料实现了真正意义上的“甲供”。
参考文献：
[1]童慧等.白莲河抽水蓄能电站工程甲供材料的核销[J].水力发电，2012（02）
[2]陆德杰等.浅谈水电工程建设的甲供材料管理[J].水力发电，2007（11）
[3]杨靖西.浅析水利工程建设中“甲供材料”的核算与管理[J].会计师，2014（04）
[4]侯向伟.“甲供材料”建筑工程的账务处理和税务管理难题及其彻底解决[J].财经界
[5]李青.施工企业“甲供材料”工程的会计与税务处理[J].财会月刊，2007（11）
[6]贾恩庆.浅议甲供材料管理与核算的问题及对策[J].价值工程
[7]张勇明.“营改增”对施工企业甲供材料财务核算和纳税影响的分析[J].会计核算，2014（11）
[8]申屠丹丹.论营改增给建筑施工企业带来的问题及解决措施[J].财经界
【关键词】甲供材料；会计核算；营改增
一、“营改增”前甲供材会计核算处理方式分析
目前调峰调频发电公司下属的电源基建项目中，对甲供材料的会计核算处理方式主要分为三种：
方式一：甲方向材料供应商购买材料，供应商将材料发票开给甲方；甲方将材料拨付给乙方时，直接将材料转入本企业的在建工程，乙方对甲供材料不进行账务处理，双方在材料备查簿中对材料进行出入库管理。
账务处理：
（1）甲方购进材料时登记：（以下账务处理均以100为例）
借：工程物资 100 贷：银行存款等 100
（2）甲方发出材料时登记：
借：在建工程——待摊费用 100 贷：工程物资 100
该方式下，甲方根据发出材料情况将甲供材料价款直接计入企业的在建工程，最终结算时乙方向甲方开具的发票不包括材料价款，乙方的营业收入也不包含材料价款。
但是，在《营业税暂行条例实施细则》、《财政部国家税务总局关于营业税几个政策问题的通知》（财税字[1995]45号）以及《财政部国家税务总局关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题的通知》（财税[2006]114号）等文件中规定，甲供材料均应作为营业税计税依据缴纳营业税。在实际业务中，乙方通常不会主动将甲供材料作为计税依据计缴营业税，这就使得乙方很容易因为甲供材料营业税的问题产生涉税风险，同时加大了税务机关征收征管的难度；对电站的建设进度而言，可能会因此而产生产潜在的不稳定因素。
方式二：甲方购买材料时要求材料供应商将发票直接开给乙方，材料本身不计入甲方账簿；甲方与乙方以市场价格结算，对于市场价格与中标价格的差额以调差方式由甲方补给乙方。
账务处理：
（1）甲方购进材料并交付给乙方时登记：
借：预付账款 100 贷：银行存款等 100
（2）乙方收到材料时登记：
借：工程物资 100 贷：预收账款 100
（3）乙方将工程物资用于工程时登记：
借：工程施工 100 贷：工程物资 100
（4）甲方从乙方进度款扣回甲供材料时，甲方登记：
借：在建工程——待摊费用 贷：预付账款
该处理方式下，双方将甲方所购并拨付给乙方的材料视为对乙方支付的工程款，材料价款进入乙方的工程成本，乙方结算时向甲方开具全额发票，乙方的营业收入也包括材料金额在内。在此方式下，乙方根据实际发生的工程成本据实全额开具发票。
然而，由于材料的实际付款人和发票上载明的付款人不一致，甲方在面临经济纠纷和涉税问题时容易陷入被动，同时也不利于甲方按工程进度对甲供材料进行出入库管理。
方式三：甲方向材料供应商购买材料，供应商将甲供材料发票开给甲方，甲方购进材料后再拨付给乙方。
账务处理：
（1）甲方购进材料时登记：
借：工程物资 100 贷：银行存款等 100
（2）甲方将材料拨给乙方时登记：
借：预付账款 100 贷：工程物资 100
（3）乙方收到甲供材料时登记：
借：工程物资 100 贷：预收账款 100
（4）乙方将工程物资用于工程时登记：
借：工程施工 100 贷：工程物资（原材料） 100
（5）甲方从乙方进度款扣回甲供材料时登记：
借：在建工程——待摊费用 贷：预付账款
该方式下，双方就甲方拨付材料视为对乙方预先拨付的工程款，甲供材料价款进入乙方的工程成本，最终结算时乙方向甲方开具包括甲供材料在内的全部工程价款的发票，乙方的营业收入也为包含材料在内的全部工程价款，与发票金额一致。从甲供材料流转的过程来看，该处理方式是最为完整清晰的。
然而，供应商的材料发票开给了甲方，甲方不能依据该发票确认在建工程成本；而乙方未取得发票，却要将甲供材料价款计入工程成本。乙方在入账时，通常就仅以甲方自制的拨料单，有的会加上监理的签认作为入账依据，但其效力明显低于发票，乙方入成本的支撑性明显不足。
二、建筑施工企业纳入“营改增”范围的背景
目前建筑施工企业仍属于营业税的范围，对甲供材料的会计核算处理，并没有在相关法律法规中做出明确的规定，只要符合企业会计准则中有关确认和计量的规定，真实反映经济业务实质的，都是允许的。调峰调频发电公司下属的电源基建项目，在不同的发展时期里，对上述三种的甲供材料处理方式均有尝试，各种方式在实践过程中的优缺点明显，并没有孰优孰劣的判定。
2014年5月1日，李克强总理在《关于深化经济体制改革的若干问题》文章中指出：今后要继续推进税制改革，扩大“营改增”是当前税改的重点。其中，李总理谈到“营改增”五部曲中的第二步就是，2015年基本实现“营改增”全覆盖。可见，对于建筑施工企业的“营改增”覆盖也不会例外。
三、“营改增”后甲供材会计核算处理方式分析
全面实施“营改增”之后，电源基建项目的甲供材料会计核算可能发生较大的变化，而这个变化是深化经济体制改革过程中的必经阶段。鉴于建筑施工企业产品普遍工期长的特点，考虑各项税务、财务政策的衔接问题，笔者认为对建筑施工企业的“营改增”，可能会采取新旧工程区别对待的方式，新开工工程按新模式征收增值税，旧工程仍按照“营改增”之前的税收模式征收营业税。本文仅对“营改增”后征收增值税时的甲供材料会计核算处理进行分析。
账务处理：
（1）甲方从供应商处购得材料时，供应商直接开具发票给甲方，价差部分的发票同样由供应商直接开具发票给业主甲方，甲方登记：
借：工程物资——甲供材料 100
应交税费——应交增值税（进项税） 17贷：银行存款——供应商 117
此时，甲方可以把从供应商处获取的增值税专用发票作为进项税留抵对应到其生产期间进行抵扣。（2）甲方向乙方拨付材料时登记：借：预付账款 117
贷：工程物资——甲供材料 100应交税费——应交增值税（销项税） 17此时对于已实行“营改增”的乙方而言，获得17的进行税发票可以进行抵扣。
（3）乙方按照工程进度结算收入或完工结算时向甲方开具增值税专用发票，甲方获得17的进项税发票可以进行抵扣，甲方登记：
借：在建工程——甲供材料待摊 100
应交税费——应交增值税（进项税） 17贷：预付账款 117
如此一来，甲方与乙方在甲供材料流转的各个环节都开具了增值税专用发票，各方的收入也同发票数额一致；因不存在增值部分，也就不存在额外增加的税赋负担；同时，该处理方式下把供应商和乙方之间的关系完全切断了，这样就从会计核算处理上使甲供材料实现了真正意义上的“甲供”。
参考文献：
[1]童慧等.白莲河抽水蓄能电站工程甲供材料的核销[J].水力发电，2012（02）
[2]陆德杰等.浅谈水电工程建设的甲供材料管理[J].水力发电，2007（11）
[3]杨靖西.浅析水利工程建设中“甲供材料”的核算与管理[J].会计师，2014（04）
[4]侯向伟.“甲供材料”建筑工程的账务处理和税务管理难题及其彻底解决[J].财经界
[5]李青.施工企业“甲供材料”工程的会计与税务处理[J].财会月刊，2007（11）
[6]贾恩庆.浅议甲供材料管理与核算的问题及对策[J].价值工程
[7]张勇明.“营改增”对施工企业甲供材料财务核算和纳税影响的分析[J].会计核算，2014（11）
[8]申屠丹丹.论营改增给建筑施工企业带来的问题及解决措施[J].财经界