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【摘要】“三办法一指引”引入受托支付的概念，加强了银行对贷款的监控，对借款人贷款支付方式、支付对象均做出明确规定，不少企业为规避该限制而采用借款人提供虚假购销合同办理受托支付，本文就虚假受托支付贷款会计处理及法律后果作简要讨论。
【关键词】会计处理 现金流 受托支付 骗取贷款 合同诈骗
一、企业融资方式简介
目前银行贷款发放与支付管理通常采用贷款人受托支付与借款人自主支付两种方式，银行发放贷款前需严格核实借款人是否满足合同约定的提款条件。其中贷款人指银行等金融机构，借款人指在信贷活动中以自身的信用或财产作保证，或者以第三者作为担保而从贷款人处借得货币资金的企事业单位或个人。贷款受托支付方式中，贷款人根据借款人提款申请、支付委托等文件，将贷款资金支付给符合合同约定用途的借款人交易对象。与自主支付相比，货款发放前增加了银行对贷款资金用途、交易对象的审核，资金直接划转至交易对手账户，一定程度上减少了贷款挪用的风险，有助于商业银行贷款管理模式由粗放型向精细化转变。
虚假受托支付主要表现为两种形式：一是借款人准备交易合同资料流程复杂，导致交易双方均存在收现的滞后性，交易双方有动机编造虚假合同、购销凭证，骗取信贷资金；二是关联企业、上下游企业之间编制虚假合同骗取银行货款。
案例概述：A粮油公司（以下简称“A公司”）主要从事粮油销售贸易，B代加工公司（以下简称“B公司”）负责粮油生产、加工。2016年4月，因A公司资金短缺，A公司与B公司约定签订虚假《XX灌装菜籽油代加工合同》，合同约定由A公司委托B公司代为生产加工一批灌装菜籽油，原材料由A公司提供，B公司仅提供生产服务并收取加工费，合同金额共500万元。A公司以该合同为主体向C银行办理了受托支付贷款，5月初，C银行将贷款资金500万元划转至B公司账户。6月，B公司收到的500万元款项后将其转回A公司银行账户。款项转回后，A公司对该笔款项进行违规挪用，从事股票期货投资，亏损较大，导致资金链断裂，无法归还C银行贷款。
毫无疑问，前述案例中挪用银行受托支付贷款的行为违反了《流动资金贷款管理暂行办法》、《个人贷款管理暂行办法》、《固定资产贷款管理暂行办法》和《项目融资业务指引》（以下简称“三办法一指引”）相关规定，但企业实际控制人及其财务工作者并没有领会到其对公司财务信息、法律可能造成的影响。不少企业对会计账务处理存在误解，在编制现金流量表时将其视为普通银行贷款处理，而忽略资金在借款人及交易对手方之间的往来，账务处理错误，进而导致公司毛利率等指标不能反映公司实际经营情况。由此给投资者、贷款人以及审计等中介机构造成重大不利影响。
二、虚假受托支付的会计处理
针对上述事项，公司应分别作如下分录
公司在收到银行贷款资金时：
借：银行存款 贷：短期借款/长期借款
公司向银行提供转账支票和采购合同后，银行向受托支付资金时：
借：其他应收款-受托支付对象 贷：银行存款
其他第三方将款项支付给公司时：
借：银行存款 贷：其他应收款-受托支付对象
公司偿还银行时：
借：短期借款/长期借款 贷：银行存款
（一）错误一：将企业与第三方的往来视为日常销售采购活动
因贷款人与交易对手方没有发生真实交易，由借款人直接支付给交易对手方的银行存款最终由交易对手直接转回借款人，其构成借款人的其他应收款，若将其计为“借：存货/主营业务成本贷：银行存款”，则导致公司账面存货或成本虚增，与实际库存或成本不符。
（二）错误二：不将与第三方的往来视为现金流的一部分或错误编制现金流量表
在编制现金流量表时，根据企业会计准则的要求，公司收到贷款及偿还银行贷款时的现金流分别计入“筹资活动产生的现金流”中“取得借款收到的现金”与“偿还债务支付的现金”。
目前不少从业人员认为借款人与交易对手方或第三方之间的往来仅仅将取得的贷款在体外过账，其交易实质仍是企业取得银行贷款。在会计账务上仅作银行借款与还款处理，故意遗漏企业与第三方之间资金往来的会计处理，从而导致投资者无法从账面上直观得出企业违规挪用银行贷款的结论。
另外借款人与交易对手方资金往来，一方面該部分资金通常不需要支付利息，若不计入经营活动产生的现金流，而计入筹资活动相关的现金流量，与实际的筹资活动规模并不相符。另一方面若将相关资金往来列入筹资活动，报表使用者会产生交易对手为企业承担相关借款利息的误解，可能造成利益输送的嫌疑。
因此支付给交易对手的非经营性现金流出计入“经营活动产生的现金流量”中的“支付其他与经营活动有关的现金”，交易对手将款项转回公司时的现金流入计入“经营活动产生的现金流量”中的“收到其他与经营活动有关的现金”。
三、虚假受托支付法律后果
根据银监会《流动资金贷款管理暂行办法》和《关于“三个办法一个指引”有关指标口径及流贷受托支付标准的通知》（银监办发[2011]142号）的要求，对于支付对象明确且单笔支付金额较大的贷款原则上应采用贷款人受托支付方式。但上述规定均没有明确借款人使用不具真实交易背景的合同提取银行贷款资金行为的法律责任。
根据《中华人民共和国刑法》第175条，以欺骗手段取得银行或者其他金融机构贷款、票据承兑、信用证、保函等，给银行或者其他金融机构造成重大损失或者有其他严重情节的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处罚金；给银行或者其他金融机构造成特别重大损失或者有其他特别严重情节的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。
根据《刑法》第224条，有下列情形之一，以非法占有为目的，在签订、履行合同过程中，骗取对方当事人财物，数额较大的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处罚金；数额巨大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处罚金；数额特别巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处罚金或者没收财产：第一，以虚构的单位或者冒用他人名义签订合同的；第二，以伪造、变造、作废的票据或者其他虚假的产权证明作担保的；第三，没有实际履行能力，以先履行小额合同或者部分履行合同的方法，诱骗对方当事人继续签订和履行合同的；第四，收受对方当事人给付的货物、货款、预付款或者担保财产后逃匿的；第五，以其他方法骗取对方当事人财物的。
主观上A公司与B公司签订虚假合同是为了骗取银行贷款，客观上A公司违规挪用该笔贷款并用于非正常生产经营，造成无法偿还贷款的事实。不同于部分公司仅为了避免准备交易合同资料流程复杂而采用虚假合同且于到期后偿还贷款的行为，事实上够成骗取贷款罪与合同诈骗罪。
参考文献
[1]蔡滔.贷款人受托支付相关法律问题[J].西南金融，2011.
[2]黄泗维.从商业银行经营角度谈受托支付管理之利弊[J].金融经济：下半月，2014.
[3]熊建钢，汪志勇.贷款受托支付业务运营风险及防范[J].中国金融电脑，2012.
[4]邱成良.受托款挪用为何有隙可乘[J].中国农村金融，2015.
作者简介：屈婷婷（1990-），女，汉族，重庆永川人，任职于重庆第二师范学院，研究方向：经济金融。
【关键词】会计处理 现金流 受托支付 骗取贷款 合同诈骗
一、企业融资方式简介
目前银行贷款发放与支付管理通常采用贷款人受托支付与借款人自主支付两种方式，银行发放贷款前需严格核实借款人是否满足合同约定的提款条件。其中贷款人指银行等金融机构，借款人指在信贷活动中以自身的信用或财产作保证，或者以第三者作为担保而从贷款人处借得货币资金的企事业单位或个人。贷款受托支付方式中，贷款人根据借款人提款申请、支付委托等文件，将贷款资金支付给符合合同约定用途的借款人交易对象。与自主支付相比，货款发放前增加了银行对贷款资金用途、交易对象的审核，资金直接划转至交易对手账户，一定程度上减少了贷款挪用的风险，有助于商业银行贷款管理模式由粗放型向精细化转变。
虚假受托支付主要表现为两种形式：一是借款人准备交易合同资料流程复杂，导致交易双方均存在收现的滞后性，交易双方有动机编造虚假合同、购销凭证，骗取信贷资金；二是关联企业、上下游企业之间编制虚假合同骗取银行货款。
案例概述：A粮油公司（以下简称“A公司”）主要从事粮油销售贸易，B代加工公司（以下简称“B公司”）负责粮油生产、加工。2016年4月，因A公司资金短缺，A公司与B公司约定签订虚假《XX灌装菜籽油代加工合同》，合同约定由A公司委托B公司代为生产加工一批灌装菜籽油，原材料由A公司提供，B公司仅提供生产服务并收取加工费，合同金额共500万元。A公司以该合同为主体向C银行办理了受托支付贷款，5月初，C银行将贷款资金500万元划转至B公司账户。6月，B公司收到的500万元款项后将其转回A公司银行账户。款项转回后，A公司对该笔款项进行违规挪用，从事股票期货投资，亏损较大，导致资金链断裂，无法归还C银行贷款。
毫无疑问，前述案例中挪用银行受托支付贷款的行为违反了《流动资金贷款管理暂行办法》、《个人贷款管理暂行办法》、《固定资产贷款管理暂行办法》和《项目融资业务指引》（以下简称“三办法一指引”）相关规定，但企业实际控制人及其财务工作者并没有领会到其对公司财务信息、法律可能造成的影响。不少企业对会计账务处理存在误解，在编制现金流量表时将其视为普通银行贷款处理，而忽略资金在借款人及交易对手方之间的往来，账务处理错误，进而导致公司毛利率等指标不能反映公司实际经营情况。由此给投资者、贷款人以及审计等中介机构造成重大不利影响。
二、虚假受托支付的会计处理
针对上述事项，公司应分别作如下分录
公司在收到银行贷款资金时：
借：银行存款 贷：短期借款/长期借款
公司向银行提供转账支票和采购合同后，银行向受托支付资金时：
借：其他应收款-受托支付对象 贷：银行存款
其他第三方将款项支付给公司时：
借：银行存款 贷：其他应收款-受托支付对象
公司偿还银行时：
借：短期借款/长期借款 贷：银行存款
（一）错误一：将企业与第三方的往来视为日常销售采购活动
因贷款人与交易对手方没有发生真实交易，由借款人直接支付给交易对手方的银行存款最终由交易对手直接转回借款人，其构成借款人的其他应收款，若将其计为“借：存货/主营业务成本贷：银行存款”，则导致公司账面存货或成本虚增，与实际库存或成本不符。
（二）错误二：不将与第三方的往来视为现金流的一部分或错误编制现金流量表
在编制现金流量表时，根据企业会计准则的要求，公司收到贷款及偿还银行贷款时的现金流分别计入“筹资活动产生的现金流”中“取得借款收到的现金”与“偿还债务支付的现金”。
目前不少从业人员认为借款人与交易对手方或第三方之间的往来仅仅将取得的贷款在体外过账，其交易实质仍是企业取得银行贷款。在会计账务上仅作银行借款与还款处理，故意遗漏企业与第三方之间资金往来的会计处理，从而导致投资者无法从账面上直观得出企业违规挪用银行贷款的结论。
另外借款人与交易对手方资金往来，一方面該部分资金通常不需要支付利息，若不计入经营活动产生的现金流，而计入筹资活动相关的现金流量，与实际的筹资活动规模并不相符。另一方面若将相关资金往来列入筹资活动，报表使用者会产生交易对手为企业承担相关借款利息的误解，可能造成利益输送的嫌疑。
因此支付给交易对手的非经营性现金流出计入“经营活动产生的现金流量”中的“支付其他与经营活动有关的现金”，交易对手将款项转回公司时的现金流入计入“经营活动产生的现金流量”中的“收到其他与经营活动有关的现金”。
三、虚假受托支付法律后果
根据银监会《流动资金贷款管理暂行办法》和《关于“三个办法一个指引”有关指标口径及流贷受托支付标准的通知》（银监办发[2011]142号）的要求，对于支付对象明确且单笔支付金额较大的贷款原则上应采用贷款人受托支付方式。但上述规定均没有明确借款人使用不具真实交易背景的合同提取银行贷款资金行为的法律责任。
根据《中华人民共和国刑法》第175条，以欺骗手段取得银行或者其他金融机构贷款、票据承兑、信用证、保函等，给银行或者其他金融机构造成重大损失或者有其他严重情节的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处罚金；给银行或者其他金融机构造成特别重大损失或者有其他特别严重情节的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。
根据《刑法》第224条，有下列情形之一，以非法占有为目的，在签订、履行合同过程中，骗取对方当事人财物，数额较大的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处罚金；数额巨大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处罚金；数额特别巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处罚金或者没收财产：第一，以虚构的单位或者冒用他人名义签订合同的；第二，以伪造、变造、作废的票据或者其他虚假的产权证明作担保的；第三，没有实际履行能力，以先履行小额合同或者部分履行合同的方法，诱骗对方当事人继续签订和履行合同的；第四，收受对方当事人给付的货物、货款、预付款或者担保财产后逃匿的；第五，以其他方法骗取对方当事人财物的。
主观上A公司与B公司签订虚假合同是为了骗取银行贷款，客观上A公司违规挪用该笔贷款并用于非正常生产经营，造成无法偿还贷款的事实。不同于部分公司仅为了避免准备交易合同资料流程复杂而采用虚假合同且于到期后偿还贷款的行为，事实上够成骗取贷款罪与合同诈骗罪。
参考文献
[1]蔡滔.贷款人受托支付相关法律问题[J].西南金融，2011.
[2]黄泗维.从商业银行经营角度谈受托支付管理之利弊[J].金融经济：下半月，2014.
[3]熊建钢，汪志勇.贷款受托支付业务运营风险及防范[J].中国金融电脑，2012.
[4]邱成良.受托款挪用为何有隙可乘[J].中国农村金融，2015.
作者简介：屈婷婷（1990-），女，汉族，重庆永川人，任职于重庆第二师范学院，研究方向：经济金融。