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【摘要】 2007年10月1日起，山西省煤炭企业开始按照《山西省人民政府关于印发山西省煤矿转产发展资金提取使用管理办法（试行）的通知》（晋政发［2007］40号）、《山西省人民政府关于印发山西省矿山环境恢复治理保证金提取使用管理办法（试行）的通知》（晋政发［2007］41号）的要求，依据煤炭产量提取转产发展资金及矿山环境恢复治理保证金（以下简称“两金”），文章以实际工作中“两金”的核算、使用、及管理等方面入手，通过分析研究“两金”的核算模式，得出几种期末结余形式的结论，具体阐述专项储备期末结余及有关问题。
【关键词】 煤炭“两金”； 结余； 研究
一、“两金”的相关介绍
（一）定义及提取标准
1.煤矿转产发展资金是指企业从成本中提取，企业所有、政府监督、专户储存，专门用于煤炭企业转产、职工再就业、职业技能培训和社会保障等的专项资金。提取标准为每吨原煤产量5元，按月提取。
2.矿山环境恢复治理保证金是指煤炭开采企业按本管理办法规定提取，保证用于本企业矿区生态环境和水资源保护、地质灾害防治、污染治理和环境恢复整治的专项资金。提取标准为每吨原煤产量10元，按月提取。
（二）主要管理原则
1.遵循“企业所有、专款专用、专户储存、政府监管”的原则。各级政府财政、发展改革、经委和煤炭部门对“两金”提取和使用管理进行监督。
2.实行属地管理，由当地地税部门监督缴入同级财政部门专户储存。省属国有重点煤炭企业经省级财政部门同意并报经省级人民政府批准可以自设账户储存。
3.“两金”计入煤炭开采企业生产成本，在所得税前列支。
（三）使用范围
1.转产发展资金的使用范围：（1）发展循环经济的科研和设备支出。（2）发展第三产业的投资支出。（3）破产企业的职工安置支出。（4）煤矿转岗失业工人转产就业支出。（5）自谋职业、自主创业转岗失业人员的创业补助支出。（6）职工技能培训支出。（7）接续资源的勘察、受让支出。（8）迁移异地相关支出。（9）发展资源延伸产业支出。（10）其他社会保障支出。（11）其他直接与接续发展相关的支出。
2.矿山环境恢复治理保证金使用范围：（1）矿区生态环境和水资源保护。（2）矿区废水、废气、废渣等污染源治理、废弃物综合利用。（3）采矿引发的崩塌、滑坡、泥石流、地面塌陷、地裂缝等地质灾害的预防、治理及受灾村庄搬迁。（4）矿区自然、生态和地质环境的恢复，包括国土整治、土地复垦和矿山绿化。（5）与矿区生态保护、治理和恢复直接相关的其他支出。
二、“两金”的会计处理
“两金”由会计科目专项储备进行核算，专项储备是一个权益类会计科目和报表科目，适用于执行《企业会计准则》的企业。参照财政部2009年6月发布的《企业会计准则解释第3号》及有关规定：企业提取的两金应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“专项储备”科目。提取安全生产费时，借记“生产成本、制造费用”等科目，贷记“专项储备”科目。
企业使用提取的“两金”时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备，即借记“专项储备”科目，贷记“银行存款”科目。
企业使用提取的两金形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧，即借记“专项储备”科目，贷记“累计折旧”科目。该固定资产在以后期间不再计提折旧。
三、“两金”期末结余类型及研究
为了直观反映企业“两金”期末结余问题，在此以转产发展资金实例进行分析研究。
（一）实例分析
假设山西省某国有省属重点煤炭企业年产300万吨原煤，2010年1月开始按照标准提取使用“两金”，并在中国工商银行开设专户按月储存。2010年初根据企业重大投资论证委员会安排，经有关部门批准，煤矿瓦斯发电项目开工建设，预计2012年末完工，该项目按照两金适用范围，列入转产发展资金核算，并于2010年发生环评、项目论证费用20万元，招标购买辛克公司成套瓦斯发电机组1 000万元（不考虑相关税费），按照合同留设备金额30％作为质保金，并且达到预定可使用状态，年末与城信公司工程结算，场地周边四通一平及相关基建支出700万元，假设专户银行利息10万元。
1.提取时：
借：生产成本 1 500万元
贷：专项储备——转产发展资金 1 500万元
2.存入专户时：
借：银行存款——转产发展资金专户 1 500万元
贷：银行存款——基本户1 500万元
3.产生利息：
借：银行存款——转产发展资金专户10万元
贷：财务费用 10万元
4.发生费用时：
借：专项储备——转产发展资金 20万元
贷：银行存款——转产发展资金专户 20万元
5.购买发电机组，达到预定可使用状态转增资产时：
借：在建工程 1 000万元
贷：应付账款——辛克公司300万元
银行存款——转产发展资金专户700万元
借：固定资产 1 000万元
贷：在建工程1 000万元
借：专项储备 1 000万元
贷：累计折旧1 000万元
6.年末工程结算时：
借：在建工程 700万元
贷：应付账款——城信公司700万元
（二）期末结余类型
由上述分录可以得出：
1.专项储备－转产发展资金账面期末余额
＝1 500万元-20万元-1 000万元＝480万元
2.银行存款－转产发展资金期末余额
＝1 500万元 10万元-20万元-700万元＝790万元
3.专项储备资金期末结余
＝1 500万元-20万元-1 000万元-700万元
＝－220万元
由此可见，由于会计核算、企业银行存款收付制度及企业实际资金安排范畴对专项储备支出的定义不同，造成专项储备资金结余类型是不同的。而资金结余的准确结果势必会对企业的生产经营，资金安排，重大项目投资等造成不同影响，因此选取一种合理准确的界定方式是企业财务人员的责任。
（三）结余类型问题研究
1.“两金”专项储备期末余额
专项储备作为权益类会计科目和报表科目，按照企业会计制度核算在账面反映企业专项资金的结余情况，为煤炭企业“两金”的核算建立了统一、准确的标尺。专项储备科目的设立是我国会计制度、会计核算工作不断改革并与国际接轨的结果，进一步实现了会计制度规范企业会计处理，为不同的信息使用者提供可靠可比的会计信息，提高了财务会计信息的综合程度和可比性，对于企业制定和完善各项资本经营决策提供了准确的财务信息。
从企业运营的实际情况角度出发，“两金”的专项储备会计期末余额仅在账面上反映了“两金”的期末余额，会放大真正可使用的“两金”余额，这样不利于企业整体安排专项资金，对有关项目的建设会造成资金缺口，待企业在建工程全部转为固定资产后期末余额才能和真正可使用资金一致。由于企业在建工程受资金、天气、进度等因素影响，而实际在建工程的发生按照权责发生制进行核算，“两金”已使用但账面未核销，所以在实际情况中“两金”专项储备期末余额剔除“两金”在建工程期末余额后的余额，是企业真正可以安排使用的专项资金余额。
2.“两金”银行存款专户余额
“两金”银行存款专户余额的变动主要受企业按照产量提取存入，利息收入，专户管理费、企业支付“两金”相关等项目变动影响。专户余额的增加是以企业正常销售实现，货款回收为保证；减少则要根据具体工程进度、设备安装进度等付款情况确定的。银行存款专户是有关部门为有效监管“两金”而设立的管理制度，具体管理是专户银行执行中国人民银行有关规定进行管理。
“两金”银行存款专户余额与专项储备专项余额由于收付的时间、方式不同，专项资金在建工程完工转固进度的不同，两者在实际中并不能匹配。“两金”银行存款专户余额在实际中要根据企业与施工方、供货商签订的合同付款，有时会因工程规模变更或其他难以预计的问题造成专户金额使用完，支用企业其他账户付款的情况，这样“两金”银行存款专户余额既不能体现专项储备余额，也不能反映专项资金结余情况，只是作为一种管理手段存在。
3.专项储备资金期末结余
专项储备资金区别于专项资金，在企业多在计划、基建、科研等范畴内使用，财务固然有会计核算制度规范，但是对于企业两金的合理安排使用，科学规划企业资金支出是必要的。前面提到专项储备资金期末结余是“两金”专项储备账面期末余额减去两金在建工程期末余额，而这个结余单从企业账面上很难直观地看出，仅从“两金”专项储备余额和银行存款“两金”专户余额又不能体现出企业真正可自由支配的“两金”余额。
从“两金”适用范围的支出角度来讲，支出项目规模很大程度上取决“两金”的资金期末结余的多少，而无论“两金”在建工程项目是否结算完毕或是企业部分设备资产是否达到预定可使用状态，实际中“两金”已属于支出，有时资金已经全部安排，而专项储备两金余额或“两金”银行存款专户余额仍有结余，这就造成了现实中三种类型结余的不一致。
四、结束语
因此，专项储备资金期末结余这种类型较为常用，为企业的资金管理，工程项目运行，领导决策提供最准确的信息。同时，在企业实际工作中企业各职能管理部门应进一步加强协作、沟通，准确把握两金资金结余，本着量入为出、收支平衡的原则合理制订项目，统筹安排资金，形成一套科学有效的管理方法，利用好国家的专项资金政策，调整产业结构，促进企业的不断发展。
【参考文献】
［1］ 常建华.煤炭企业会计核算［M］.煤炭工业出版社，2009.
［2］ 山西焦煤集团公司.会计核算办法［S］.2008.
［3］ 万广，吴晓岚.财政资金专户管理中存在的问题及对策建议［J］.金融与经济，2009（4）.
［4］ 孙大川.关于完善现行企业会计核算制度的几点思考［J］.现代企业教育，2010（18）.
【关键词】 煤炭“两金”； 结余； 研究
一、“两金”的相关介绍
（一）定义及提取标准
1.煤矿转产发展资金是指企业从成本中提取，企业所有、政府监督、专户储存，专门用于煤炭企业转产、职工再就业、职业技能培训和社会保障等的专项资金。提取标准为每吨原煤产量5元，按月提取。
2.矿山环境恢复治理保证金是指煤炭开采企业按本管理办法规定提取，保证用于本企业矿区生态环境和水资源保护、地质灾害防治、污染治理和环境恢复整治的专项资金。提取标准为每吨原煤产量10元，按月提取。
（二）主要管理原则
1.遵循“企业所有、专款专用、专户储存、政府监管”的原则。各级政府财政、发展改革、经委和煤炭部门对“两金”提取和使用管理进行监督。
2.实行属地管理，由当地地税部门监督缴入同级财政部门专户储存。省属国有重点煤炭企业经省级财政部门同意并报经省级人民政府批准可以自设账户储存。
3.“两金”计入煤炭开采企业生产成本，在所得税前列支。
（三）使用范围
1.转产发展资金的使用范围：（1）发展循环经济的科研和设备支出。（2）发展第三产业的投资支出。（3）破产企业的职工安置支出。（4）煤矿转岗失业工人转产就业支出。（5）自谋职业、自主创业转岗失业人员的创业补助支出。（6）职工技能培训支出。（7）接续资源的勘察、受让支出。（8）迁移异地相关支出。（9）发展资源延伸产业支出。（10）其他社会保障支出。（11）其他直接与接续发展相关的支出。
2.矿山环境恢复治理保证金使用范围：（1）矿区生态环境和水资源保护。（2）矿区废水、废气、废渣等污染源治理、废弃物综合利用。（3）采矿引发的崩塌、滑坡、泥石流、地面塌陷、地裂缝等地质灾害的预防、治理及受灾村庄搬迁。（4）矿区自然、生态和地质环境的恢复，包括国土整治、土地复垦和矿山绿化。（5）与矿区生态保护、治理和恢复直接相关的其他支出。
二、“两金”的会计处理
“两金”由会计科目专项储备进行核算，专项储备是一个权益类会计科目和报表科目，适用于执行《企业会计准则》的企业。参照财政部2009年6月发布的《企业会计准则解释第3号》及有关规定：企业提取的两金应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“专项储备”科目。提取安全生产费时，借记“生产成本、制造费用”等科目，贷记“专项储备”科目。
企业使用提取的“两金”时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备，即借记“专项储备”科目，贷记“银行存款”科目。
企业使用提取的两金形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧，即借记“专项储备”科目，贷记“累计折旧”科目。该固定资产在以后期间不再计提折旧。
三、“两金”期末结余类型及研究
为了直观反映企业“两金”期末结余问题，在此以转产发展资金实例进行分析研究。
（一）实例分析
假设山西省某国有省属重点煤炭企业年产300万吨原煤，2010年1月开始按照标准提取使用“两金”，并在中国工商银行开设专户按月储存。2010年初根据企业重大投资论证委员会安排，经有关部门批准，煤矿瓦斯发电项目开工建设，预计2012年末完工，该项目按照两金适用范围，列入转产发展资金核算，并于2010年发生环评、项目论证费用20万元，招标购买辛克公司成套瓦斯发电机组1 000万元（不考虑相关税费），按照合同留设备金额30％作为质保金，并且达到预定可使用状态，年末与城信公司工程结算，场地周边四通一平及相关基建支出700万元，假设专户银行利息10万元。
1.提取时：
借：生产成本 1 500万元
贷：专项储备——转产发展资金 1 500万元
2.存入专户时：
借：银行存款——转产发展资金专户 1 500万元
贷：银行存款——基本户1 500万元
3.产生利息：
借：银行存款——转产发展资金专户10万元
贷：财务费用 10万元
4.发生费用时：
借：专项储备——转产发展资金 20万元
贷：银行存款——转产发展资金专户 20万元
5.购买发电机组，达到预定可使用状态转增资产时：
借：在建工程 1 000万元
贷：应付账款——辛克公司300万元
银行存款——转产发展资金专户700万元
借：固定资产 1 000万元
贷：在建工程1 000万元
借：专项储备 1 000万元
贷：累计折旧1 000万元
6.年末工程结算时：
借：在建工程 700万元
贷：应付账款——城信公司700万元
（二）期末结余类型
由上述分录可以得出：
1.专项储备－转产发展资金账面期末余额
＝1 500万元-20万元-1 000万元＝480万元
2.银行存款－转产发展资金期末余额
＝1 500万元 10万元-20万元-700万元＝790万元
3.专项储备资金期末结余
＝1 500万元-20万元-1 000万元-700万元
＝－220万元
由此可见，由于会计核算、企业银行存款收付制度及企业实际资金安排范畴对专项储备支出的定义不同，造成专项储备资金结余类型是不同的。而资金结余的准确结果势必会对企业的生产经营，资金安排，重大项目投资等造成不同影响，因此选取一种合理准确的界定方式是企业财务人员的责任。
（三）结余类型问题研究
1.“两金”专项储备期末余额
专项储备作为权益类会计科目和报表科目，按照企业会计制度核算在账面反映企业专项资金的结余情况，为煤炭企业“两金”的核算建立了统一、准确的标尺。专项储备科目的设立是我国会计制度、会计核算工作不断改革并与国际接轨的结果，进一步实现了会计制度规范企业会计处理，为不同的信息使用者提供可靠可比的会计信息，提高了财务会计信息的综合程度和可比性，对于企业制定和完善各项资本经营决策提供了准确的财务信息。
从企业运营的实际情况角度出发，“两金”的专项储备会计期末余额仅在账面上反映了“两金”的期末余额，会放大真正可使用的“两金”余额，这样不利于企业整体安排专项资金，对有关项目的建设会造成资金缺口，待企业在建工程全部转为固定资产后期末余额才能和真正可使用资金一致。由于企业在建工程受资金、天气、进度等因素影响，而实际在建工程的发生按照权责发生制进行核算，“两金”已使用但账面未核销，所以在实际情况中“两金”专项储备期末余额剔除“两金”在建工程期末余额后的余额，是企业真正可以安排使用的专项资金余额。
2.“两金”银行存款专户余额
“两金”银行存款专户余额的变动主要受企业按照产量提取存入，利息收入，专户管理费、企业支付“两金”相关等项目变动影响。专户余额的增加是以企业正常销售实现，货款回收为保证；减少则要根据具体工程进度、设备安装进度等付款情况确定的。银行存款专户是有关部门为有效监管“两金”而设立的管理制度，具体管理是专户银行执行中国人民银行有关规定进行管理。
“两金”银行存款专户余额与专项储备专项余额由于收付的时间、方式不同，专项资金在建工程完工转固进度的不同，两者在实际中并不能匹配。“两金”银行存款专户余额在实际中要根据企业与施工方、供货商签订的合同付款，有时会因工程规模变更或其他难以预计的问题造成专户金额使用完，支用企业其他账户付款的情况，这样“两金”银行存款专户余额既不能体现专项储备余额，也不能反映专项资金结余情况，只是作为一种管理手段存在。
3.专项储备资金期末结余
专项储备资金区别于专项资金，在企业多在计划、基建、科研等范畴内使用，财务固然有会计核算制度规范，但是对于企业两金的合理安排使用，科学规划企业资金支出是必要的。前面提到专项储备资金期末结余是“两金”专项储备账面期末余额减去两金在建工程期末余额，而这个结余单从企业账面上很难直观地看出，仅从“两金”专项储备余额和银行存款“两金”专户余额又不能体现出企业真正可自由支配的“两金”余额。
从“两金”适用范围的支出角度来讲，支出项目规模很大程度上取决“两金”的资金期末结余的多少，而无论“两金”在建工程项目是否结算完毕或是企业部分设备资产是否达到预定可使用状态，实际中“两金”已属于支出，有时资金已经全部安排，而专项储备两金余额或“两金”银行存款专户余额仍有结余，这就造成了现实中三种类型结余的不一致。
四、结束语
因此，专项储备资金期末结余这种类型较为常用，为企业的资金管理，工程项目运行，领导决策提供最准确的信息。同时，在企业实际工作中企业各职能管理部门应进一步加强协作、沟通，准确把握两金资金结余，本着量入为出、收支平衡的原则合理制订项目，统筹安排资金，形成一套科学有效的管理方法，利用好国家的专项资金政策，调整产业结构，促进企业的不断发展。
【参考文献】
［1］ 常建华.煤炭企业会计核算［M］.煤炭工业出版社，2009.
［2］ 山西焦煤集团公司.会计核算办法［S］.2008.
［3］ 万广，吴晓岚.财政资金专户管理中存在的问题及对策建议［J］.金融与经济，2009（4）.
［4］ 孙大川.关于完善现行企业会计核算制度的几点思考［J］.现代企业教育，2010（18）.