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摘要:增值税转型是增强我国企业在国际市场上的公平竞争力的必然结果和要求。全文首先分析了增值税含义及增值税转型内容。随后从四个方面阐述了增值税转型对国有企业财务核算的影响:对日常会计处理的影响,对企业资产负债,现金流量和收益的影响。
关键词:增值税转型 财务核算 资产负债 现金流量 收益
增值税转型的主要特征是将设备等固定资产的增值税额纳入抵扣范围,这导致了固定资产的入账价值发生变化,当然也就会影响到后期折旧额,以及后期成本,经营成果以及所得税的核算与缴纳。同时由于抵扣额是全额抵扣,额纳税期限,申报期限又得以延长,还会影响到企业的现金流量,财务状况等。但总体上,增值税转型是社会经济发展的必然结果,鼓励中小企业发展的必然要求,同时它对国有企业的财务核算也有一定的积极影响。
▲▲一、增值税及增值税转型
增值税是以从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及从事进口货物的单位和个人取得的增值额为课税对象征税的一种税。按对外购固定资产处理方式的不同,增值税可划分为生产型、收入型和消费型。而增值税转型,总体上就是将生产型增值税转为消费型增值税。2003年10月,十六届三中全会明确提出“增值税由生产型转为消费型”,2009年1月1日起正是实施增值税转型改革,即部分行业,不分地区的全面型的将生产型增值税改为消费型增值税,改革的核心内容是企业计算应缴增值税时,允许扣除新购入机器设备所含的增值税。相对于之前的增值税政策,其明显的特征如下:(一)新购固定资产进项税额纳入增值税抵扣范围。在维持现行增值税税率不变的前提下,允许所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备所含的进项税额,未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。但这些设备不包含存货设备,以及建筑物,汽车,在建工程等。(二)改革范围覆盖全国,取消地区与行业限制。2003年提出增值税转型之后,我国不断的在不同地区不同行业进行试点,而2009年1月1号实行的政策则推向全国,且不受行业限制。
▲▲二、增值税转型对国有企业财务核算的影响
2.1增值税转型对日常会计处理的影响
转型对企业会计核算的影响集中于会计政策的变化上,因为企业会计科目设置和会计核算都会发生相应的变化。对国有企业而言,增值税抵扣范围扩大了,因此需要在“应交税费”科目下增设“应抵扣固定资产增值税”明细科目,并还要在在该明细科目下增设以下专栏:“已抵扣固定资产进项税额”,“固定资产进项税额转出”,“固定资产进项税额”等。另外在“应交税费——应交增值税”科目下增设“新增增值税额抵扣固定资产进项税额”专栏,该栏用于记录企业以会计年份进固定资产进项税额所抵扣的销项税额。另外,因为转型政策于2009年1月1日实施,因此该时间点前的资产购入再销售,以及相关试点省份和行业的会计处理也有一定的变化,如: 2008年12月31日以前未纳入试点范围的纳税人,销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;如果销售自己使用过的且“试点以前”购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;对试点区域或行业,2008年12月31日以前发生的待抵扣固定资产进项税额期末余额,2009年1月份一次性转入“应交税费—应交增值税(进项税额)”科目;对于已抵扣进项税额的固定资产,如果存在非正常损失的购进货物及相关的应税劳务,以及因为购进货物所造成成品,半成品的损耗,或用于非增值税应税项目都应在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额。即固定资产净值与适用税率乘积。
2.2增值税转型对企业资产负债的影响
增值税转型以后,企业购买固定资产支付的增值税税款,不再计入固定资产成本,而是作为进项税额,抵扣当期企业产品销售产生的销项税额。固定资产是企业的财产的重要组成部分,由于计入的固定资产成本不包含进项税,这导致固定资产原价、累计折旧和固定资产净值都会发生变化,进而影响到企业资产的资产结构和资产负债率。假设某国有企业在09年以后购入价值为10000元的设备(不含税),进项增值税率为17%,销项税率为25%,在增值税转型前后的会计分录如下所示:
转型前:
借:固定资产11700(其中1700元为进项税,当作固定资产成本)
贷:银行存款11700
转型后:
借:国定资产10000
应交税金-应交增值税(进) 1700
贷:银行存款11700
同时,在2009年。该企业销售额为40000元,那么应缴增值税为10000元。那么在转型前,该企业需要实缴10000元,而在转型后,该企业需实缴8300元。会计处理如下:
转型前:
借:应交税金—应交增值税10000
贷:银行存款10000
转型后:
借:应交税金—应交增值税 8300
贷:银行存款8300
显然,进项税全部抵销项税之后,尽管固定资产的购置、增值税的支付和缴纳等对企业资产、负债和挣资产的影响一样,但是节约了企业的货币资金(即进项税),固定资产价值随之降低(降低额为进项税),这样导致了流动资产和固定资产的比率提高,企业的资本结构发生了变化。对于国有企业而言,如果现金流量并不丰富,这种变化对其十分有利。
2.3增值税转型对企业现金流量的影响
对国有企业而言,涉及到现金流量的有三类,即经营活动,投资活动,筹资活动。在增值税转型以前,按照《企业会计准则—现金流量表》的规定,当期购买的固定资产价值(包含进项税)均计入投资活动一下的“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”项目中。在增值税转型之后,购买设备时支付的设备本金以及进项税,在现金流支出中则分为两者入账:计入固定资产成本的是成本的估定价值,计入增值税税额的抵减部分的为进项税。如2.1中,2009年购入设备支付费用11700元,那么10000元计入固定资产成本,列示在“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”项目中,170元计入增值税税额的抵减,列在经营活动的现金流出项目中。具体影响如下:
经营活动的现金流量项目中,新增加一个现金流出项目“购建固定资产所支付的进项税额”,对企业而言,转型之后实行全额抵扣,还是部分抵扣,都不会影响企业实际缴纳的销项税,因此 “经营活动现金流出小计”不会发生变化,“经营活动净现金流量”也不会发生变化。相较于转型之前的部分抵扣或者不抵扣,“经营活动现金流出小计”会按照未抵扣掉的进项税额数增加,即相较转型之后多付为抵消的那部分进项税,相反“经营活动净现金流量”则按少抵消的那部分进项税而减少。以2.1为例,“经营活动现金流出小计”增加了1700元,而“经营活动净现金流量”则减少了1700元。同理,在投资活动现金流量中,现金流出与净现金流量数量相等,方向相反。
2.4增值税转型对企业收益的影响
增值税转型对企业的收益影响,因企业的不同而不同,主要是因为该类型的增值税对企业的收益影响存在正负两方面。(一)消费型增值税使得企业税负减轻。这可能因为企业行业不同而不同,如对于设备购买周期较小的企业,特别是劳动密集型企业,增值税转型后因其固定资产设备购置较少,进项税额低,因此其税负不会有明显的减轻。而对于那些资本密集型企业,设备折旧率高,设备采购周期短,自然会导致进项税额高,可抵扣额高,新的增值税对其有利。另外,对于处于成长中的或衰退期或稳定期的企业,其税负减轻程度也较小,前者因为投资之后可能还未有销售,后者则因为设备还未进入更换期或者过了更换期。总体上,对国有企业而言,增值税改革获得利益较小的主要是税率变化所带来的好处。如转型前,增值税一般纳税人在生产型增值税下税率为17%,相当于消费型增值税税率23%,转型后则同意实行17%,同样生产企业(小规模纳税人)征收率由6%降低到3%,商业企业(小规模纳税人)征收率由4%降为3%。国有企业一般都属于非一般纳税人,自然不能获取更多的利益。(二)消费型增值税使得企业税负增加。主要是因为增值税转型后会使得固定资产的原价降低,折旧费用相应减少,营业额和营业利润增加,进而应缴税金从总体上会增加,考虑到城市维护建设税以及教育附加税,且不考虑资金的时间价值时,分析如下:假设城市维护建设税以及教育附加税分别为7%和3%,企业所得税税率为25%,09年购入资产为10000元,应缴进项税为1700元,固定资产原值为11700元,如果折旧期为10年,且采取平均折旧,那么每一期折旧1170元,每一期少缴增值税1170元×25% =292.5元,10年共少交2925元。在增值税转型后,进项税不计入固定资产,因此每年的折旧费为1000元,每一期少缴增值税1000元×25% =250元,10年少交所得税为2500元。相较于转型前,10年终企业所缴纳的税金反而增加了292.5元-250元=42.5元。当然如果将城建税、教育费附加纳入,那么减少城建税、教育费附加=10000×17%×(7%+3%)=170元。根据李长春(增值税转型对财政财务影响的对策研究,2006)的研究,尽管转型后的新增值税政策会造成应纳税所得额的增加,但是并不影响净利润的绝对上升趋势,且“增值税转型通过国家和企业利益的再分配直接影响企业效益,增值税转型是从制度安排角度直接改变公司固定资本投资的有机构成,从而增强企业的生存能力和收益能力。” 由此可见增值税对国有企业财务收益的影响不是绝对的,而只是相关因素。对国有企业而言,最主要还是依靠科学技术进步和资源的优化配置。
参考文献:
[1]屠芳.增值税转型对企业财务核算的影响分析.会计之友,2009;8:60-62
[2]章振东.增值税转型对财务的影响及会计核算的现状.财政研究,2009;5:69-71
[3]邵建华,刘海燕.增值税转型对企业财务的影响及应对策略.财会通讯,2009;9:58-59
(责任编辑:刘旭华)
关键词:增值税转型 财务核算 资产负债 现金流量 收益
增值税转型的主要特征是将设备等固定资产的增值税额纳入抵扣范围,这导致了固定资产的入账价值发生变化,当然也就会影响到后期折旧额,以及后期成本,经营成果以及所得税的核算与缴纳。同时由于抵扣额是全额抵扣,额纳税期限,申报期限又得以延长,还会影响到企业的现金流量,财务状况等。但总体上,增值税转型是社会经济发展的必然结果,鼓励中小企业发展的必然要求,同时它对国有企业的财务核算也有一定的积极影响。
▲▲一、增值税及增值税转型
增值税是以从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及从事进口货物的单位和个人取得的增值额为课税对象征税的一种税。按对外购固定资产处理方式的不同,增值税可划分为生产型、收入型和消费型。而增值税转型,总体上就是将生产型增值税转为消费型增值税。2003年10月,十六届三中全会明确提出“增值税由生产型转为消费型”,2009年1月1日起正是实施增值税转型改革,即部分行业,不分地区的全面型的将生产型增值税改为消费型增值税,改革的核心内容是企业计算应缴增值税时,允许扣除新购入机器设备所含的增值税。相对于之前的增值税政策,其明显的特征如下:(一)新购固定资产进项税额纳入增值税抵扣范围。在维持现行增值税税率不变的前提下,允许所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备所含的进项税额,未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。但这些设备不包含存货设备,以及建筑物,汽车,在建工程等。(二)改革范围覆盖全国,取消地区与行业限制。2003年提出增值税转型之后,我国不断的在不同地区不同行业进行试点,而2009年1月1号实行的政策则推向全国,且不受行业限制。
▲▲二、增值税转型对国有企业财务核算的影响
2.1增值税转型对日常会计处理的影响
转型对企业会计核算的影响集中于会计政策的变化上,因为企业会计科目设置和会计核算都会发生相应的变化。对国有企业而言,增值税抵扣范围扩大了,因此需要在“应交税费”科目下增设“应抵扣固定资产增值税”明细科目,并还要在在该明细科目下增设以下专栏:“已抵扣固定资产进项税额”,“固定资产进项税额转出”,“固定资产进项税额”等。另外在“应交税费——应交增值税”科目下增设“新增增值税额抵扣固定资产进项税额”专栏,该栏用于记录企业以会计年份进固定资产进项税额所抵扣的销项税额。另外,因为转型政策于2009年1月1日实施,因此该时间点前的资产购入再销售,以及相关试点省份和行业的会计处理也有一定的变化,如: 2008年12月31日以前未纳入试点范围的纳税人,销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;如果销售自己使用过的且“试点以前”购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;对试点区域或行业,2008年12月31日以前发生的待抵扣固定资产进项税额期末余额,2009年1月份一次性转入“应交税费—应交增值税(进项税额)”科目;对于已抵扣进项税额的固定资产,如果存在非正常损失的购进货物及相关的应税劳务,以及因为购进货物所造成成品,半成品的损耗,或用于非增值税应税项目都应在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额。即固定资产净值与适用税率乘积。
2.2增值税转型对企业资产负债的影响
增值税转型以后,企业购买固定资产支付的增值税税款,不再计入固定资产成本,而是作为进项税额,抵扣当期企业产品销售产生的销项税额。固定资产是企业的财产的重要组成部分,由于计入的固定资产成本不包含进项税,这导致固定资产原价、累计折旧和固定资产净值都会发生变化,进而影响到企业资产的资产结构和资产负债率。假设某国有企业在09年以后购入价值为10000元的设备(不含税),进项增值税率为17%,销项税率为25%,在增值税转型前后的会计分录如下所示:
转型前:
借:固定资产11700(其中1700元为进项税,当作固定资产成本)
贷:银行存款11700
转型后:
借:国定资产10000
应交税金-应交增值税(进) 1700
贷:银行存款11700
同时,在2009年。该企业销售额为40000元,那么应缴增值税为10000元。那么在转型前,该企业需要实缴10000元,而在转型后,该企业需实缴8300元。会计处理如下:
转型前:
借:应交税金—应交增值税10000
贷:银行存款10000
转型后:
借:应交税金—应交增值税 8300
贷:银行存款8300
显然,进项税全部抵销项税之后,尽管固定资产的购置、增值税的支付和缴纳等对企业资产、负债和挣资产的影响一样,但是节约了企业的货币资金(即进项税),固定资产价值随之降低(降低额为进项税),这样导致了流动资产和固定资产的比率提高,企业的资本结构发生了变化。对于国有企业而言,如果现金流量并不丰富,这种变化对其十分有利。
2.3增值税转型对企业现金流量的影响
对国有企业而言,涉及到现金流量的有三类,即经营活动,投资活动,筹资活动。在增值税转型以前,按照《企业会计准则—现金流量表》的规定,当期购买的固定资产价值(包含进项税)均计入投资活动一下的“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”项目中。在增值税转型之后,购买设备时支付的设备本金以及进项税,在现金流支出中则分为两者入账:计入固定资产成本的是成本的估定价值,计入增值税税额的抵减部分的为进项税。如2.1中,2009年购入设备支付费用11700元,那么10000元计入固定资产成本,列示在“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”项目中,170元计入增值税税额的抵减,列在经营活动的现金流出项目中。具体影响如下:
经营活动的现金流量项目中,新增加一个现金流出项目“购建固定资产所支付的进项税额”,对企业而言,转型之后实行全额抵扣,还是部分抵扣,都不会影响企业实际缴纳的销项税,因此 “经营活动现金流出小计”不会发生变化,“经营活动净现金流量”也不会发生变化。相较于转型之前的部分抵扣或者不抵扣,“经营活动现金流出小计”会按照未抵扣掉的进项税额数增加,即相较转型之后多付为抵消的那部分进项税,相反“经营活动净现金流量”则按少抵消的那部分进项税而减少。以2.1为例,“经营活动现金流出小计”增加了1700元,而“经营活动净现金流量”则减少了1700元。同理,在投资活动现金流量中,现金流出与净现金流量数量相等,方向相反。
2.4增值税转型对企业收益的影响
增值税转型对企业的收益影响,因企业的不同而不同,主要是因为该类型的增值税对企业的收益影响存在正负两方面。(一)消费型增值税使得企业税负减轻。这可能因为企业行业不同而不同,如对于设备购买周期较小的企业,特别是劳动密集型企业,增值税转型后因其固定资产设备购置较少,进项税额低,因此其税负不会有明显的减轻。而对于那些资本密集型企业,设备折旧率高,设备采购周期短,自然会导致进项税额高,可抵扣额高,新的增值税对其有利。另外,对于处于成长中的或衰退期或稳定期的企业,其税负减轻程度也较小,前者因为投资之后可能还未有销售,后者则因为设备还未进入更换期或者过了更换期。总体上,对国有企业而言,增值税改革获得利益较小的主要是税率变化所带来的好处。如转型前,增值税一般纳税人在生产型增值税下税率为17%,相当于消费型增值税税率23%,转型后则同意实行17%,同样生产企业(小规模纳税人)征收率由6%降低到3%,商业企业(小规模纳税人)征收率由4%降为3%。国有企业一般都属于非一般纳税人,自然不能获取更多的利益。(二)消费型增值税使得企业税负增加。主要是因为增值税转型后会使得固定资产的原价降低,折旧费用相应减少,营业额和营业利润增加,进而应缴税金从总体上会增加,考虑到城市维护建设税以及教育附加税,且不考虑资金的时间价值时,分析如下:假设城市维护建设税以及教育附加税分别为7%和3%,企业所得税税率为25%,09年购入资产为10000元,应缴进项税为1700元,固定资产原值为11700元,如果折旧期为10年,且采取平均折旧,那么每一期折旧1170元,每一期少缴增值税1170元×25% =292.5元,10年共少交2925元。在增值税转型后,进项税不计入固定资产,因此每年的折旧费为1000元,每一期少缴增值税1000元×25% =250元,10年少交所得税为2500元。相较于转型前,10年终企业所缴纳的税金反而增加了292.5元-250元=42.5元。当然如果将城建税、教育费附加纳入,那么减少城建税、教育费附加=10000×17%×(7%+3%)=170元。根据李长春(增值税转型对财政财务影响的对策研究,2006)的研究,尽管转型后的新增值税政策会造成应纳税所得额的增加,但是并不影响净利润的绝对上升趋势,且“增值税转型通过国家和企业利益的再分配直接影响企业效益,增值税转型是从制度安排角度直接改变公司固定资本投资的有机构成,从而增强企业的生存能力和收益能力。” 由此可见增值税对国有企业财务收益的影响不是绝对的,而只是相关因素。对国有企业而言,最主要还是依靠科学技术进步和资源的优化配置。
参考文献:
[1]屠芳.增值税转型对企业财务核算的影响分析.会计之友,2009;8:60-62
[2]章振东.增值税转型对财务的影响及会计核算的现状.财政研究,2009;5:69-71
[3]邵建华,刘海燕.增值税转型对企业财务的影响及应对策略.财会通讯,2009;9:58-59
(责任编辑:刘旭华)