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作业成本管理就是一种精细化的成本管理模式，它是以作业成本核算为基础，基于价值链角度，对企业生产经营活动各环节成本费用产生的动因进行分析，从动因角度出发对成本费用产生过程进行精细化管理，可与全面预管管理结合实施，最大限度降低企业成本，为企业创造更为广阔的利润空间。
随着电力现货市场交易的正式启动，电力市场竞争的日趋剧烈，火力发电企业要想提高在竞争环境下的核心竞争力，就必须充分意识到成本管理的重要意义，通过有效的成本管理模式和手段，在全面预算管理的基础上更精细化的管控发电成本，减少不必要的支出，提高必要支出的使用效益和效率，从而达到提高企业核心竞争力、增加企业价值的目的。本文结合火力发电企业的实际生产经营情况，对基于价值链分析的作业成本管理模式的应用展開探究。
一、作业成本管理概述
作业成本管理将将成本计算深入到“作业”层次中，借助对作业、作业成本的确认计量得出产品的成本，大大提高成本计算结果的精度。同时，应用成本计算提供的信息，对企业生产经营活动实施动态监督与管理，引导企业管理层关注成本动因，从成本角度优化企业的作业链和价值链，在管理中改善和强化成本控制，提高企业管理层决策的准确性，促进企业生产经营效率效果的持续改善，助力企业战略实现，增加企业价值。
二、火电发电企业成本管理现状及存在问题
（一）成本分摊简单，难以满足精细化管理的需要
火力发电企业产品单一，现行成本核算方式是将成本直接归集到该单一产品“电”上，成本未实现分机组核算，无法满足现货市场下对于成本核算的要求;机组维护费等支出较大的间接费用无法合理分摊到机组或设备系统;发电企业有大量委外项目存在，现有的成本系统不能提供准确、详细的成本参考数据，企业的委外合同金额仅能依靠所得获取的市场价格确定，不能有效降低委外项目成本。大量间接成本和辅助费用核算与分摊简单，这种模式已难以满足精细化管理的需要。
（二）成本管理的价值链观念较为缺失
火力发电企业可以看成是一系列相互关联的作业组成的完整的作业链，作业与作业之间保持有效的链接是决定企业作业链效率和价值的关键。现行成本管控未整体关联考虑企业的生产经营活动，很难与业务实现高效集成和对接，也就无法基于价值链观念对成本进行有效管控。
（三）现行的成本核算难以为决策提供精确的信息支持
现行的成本核算重点关注不同类型费用的归集，在分摊间接成本时，没有对产品与成本动因进行关联的分析，无法反映出分摊对象对间接成本的真实耗费情况，从而使成本信息不真实、不相关。管理层在进行有关成本决策时，只能依靠企业历史数据经验，缺乏精准的决策依据参考。
三、实施作业成本管理的必要性
电力市场的激烈竞争使得发电企业不得不把管理重心放在成本的管控上，但是现行的成本费用管理无法满足企业精细化管理的需要，这就需要构建一套精细化的成本管理体系，能通过追踪资源费用到作业，最终到成本对象，提供全口径、多维度的更加准确的成本信息，能及时准确反映成本状态的实时变化，实时进行成本的动态管理;明确资源与最终产出之间的联动关系，为资源合理配置，价值链持续优化提供依据;为企业有效开展战略规划、决策、控制及评价等管理活动奠定良好基础。它是动态的、实时的，是事前、事中和事后的闭环管控，把管理层对成本关注的重点由资源转向了业务，能最大程度地降低企业成本。
四、火力发电企业实施作业成本管理的重点
火力发电企业成本是指生产电能所需费用的总和，包括燃料成本、资产折旧、人工成本、修理费、财务费用、管理费用、销售费用等。 燃料成本占发电成本的大部分，但是其主要受市场价格波动影响，有较大的不可控性;固定成本中，管理费用、财务费用等其他业务收支在已实施全面预算管理的企业控制较好，可以不纳入考虑;机组设备检修维护费用及资本性项目每年花费较大，在发电成本中占较大比重，且贯穿发电设备、资产的整个寿命周期，费用管控的效果及效率较为粗放和低下，是发电厂可以通过有效管理手段进行挖潜的主要成本。
结合火力发电行业的生产特点，基于重要性和成本效益原则，火电发电企业实施作业成本管理可重点选择对主要的可控消耗成本，即维护费用及资本性支出进行探究与管控。
五、火力发电企业作业成本管理实施过程
（一）应用环境和组织机构
作业成本管理的实施是一项复杂的系统工程，企业需要建立一个由生产、维护、经营、财务及信息等部门的相关人员组成专门组织机构，负责作业成本管理体系的设计与实施工作，为管理提供机制保障。
（二）业务流程及作业的划分
要收集准确的核算数据，就需要对火力发电生产活动的各个环节进行成本核算。首先要梳理企业主要可控成本消耗的生产活动的业务流程，即维护及资本性支出活动的业务流程，主要包括计划性检修、重大修理、特殊修理、日常维护、技术改造、辅助性工作等流程。
对梳理出的流程进行分析划分出作业。火力发电的维护及技改作业涉及较多，但不同作业环节间有着紧密的联系，结合生产特点，将火力发电的维护费及资本性支出业务划分为机组运行常规维护、特殊修理、巡检、点检、消缺、保养、技术改造、辅助生产作业、检修物资采购等几项作业内容。
（三）建立资源库及作业成本库
结合火电企业实际情况，对主要成本费用科目进行梳理分析，收集各成本科目的发生数据信息，包括人工、能源、实物资产等成本信息，将其归集到相应的资源库，为成本分摊到作业和成本对象提供基础数据支持。根据各作业产生的资源消耗建立对应的成本库。在火电厂维护及技改作业中，主要的成本支出包括设备运维费、设备采购费、技改项目支出以及相关人员的人工成本等，核算各作业环节的上述费用，并归集为维护及资本性支出作业成本库。 （四）根据成本动因将成本分配至成本对象
成本动因的识别和选择是必须要慎重解决的重要问题，它是作业成本管理成功实施的关键因素。企业成本管理工作小组应该能够清晰的识别出作业、作业链、资源动因和作业动因，动因的选择要考虑相关性，反映真实的成本对象、作业与资源消耗之间的关联性。
按照各资源消耗与作业之间的因果关系，借助资源成本驱动因素追踪资源成本到与其相关联的作业，比如，在某一设备维修活动全过程进行调查跟踪基础上将其所消耗的人工、工时、备件及能源等资源分配到该设备维护作业。按照各项作业成本与产品之间的因果关系，借助所选择的合理的作业成本驱动因素将作业成本库中归集的成本分配到各成本对象，确定作业对产出的贡献，完成成本核算过程。 正确的分配过程也为间接费用的责任划分提供了依据，从而可以对间接和辅助费用施加必要的成本控制。
（五）作业分析
企业可以根据作业成本核算得出的作业成本信息，进行作业分析，识别出重点作业进行重点成本管理，并制定管理决策。通过作业分析，依据作业在企业整个作业链中是否是必须的、不能取消或者被替代的，作业的功能是否明确、是否能为产出创造价值等条件来区分出增值作业与非增值作业;分析确认重要性作业，根据重要性和成本效益原则，选择对创造价值比较重要的作业进行深入分析;进行关联性的分析，分析作业之间的联系以形成有序的作业链，并对作业链的进行整体分析;进行对标及有效性分析，根据作业成本法提供的数据信息，可以进行横向或纵向的比较分析，对照行业标杆和本企业历史最佳实践数据进行比较分析，可以发现问题，找到改进机会。比如，某一设备的维修费用相对于历史最佳成本或者行业同类型机组设备维修成本异常，剔除市场价格变动、政策变化等外部环境影响因素后，对维修活动进行逐项排查与分析，判断作业安排是否合理，作业的人员、时间和效率是否最佳等。通过对作业分析，可明确知道成本费用的消耗过程，评价作业的有效性和价值，从而发现降低成本增加企业价值的机会。
（六）作业改进
作业改进就是根据企业战略安排，从企业整体视角，实行基于企业价值链的作业成本管理。通过作业成本信息为优化企业生产活动和进行精细化成本管理提供信息支持，分析成本状况，发现成本消耗异常的原因，进而发现降低成本的空间。对不同作业制定不同的成本管控策略，采取有效的措施降低成本，提升企业价值。对于增值作业，重点管控消耗大的增值作业，考虑如何优化作业安排、提高作业的执行效率，减少作业消耗的时间和资源，比如，可以通过更高效的组织协调，对作业动作进行标准化设计，对流程进行优化，以提高活动效率减少工时，从而减少资源消耗;对于非增值作业，考虑是否可以取消，或者优化作业安排、减少作业活动;选择成本最低的作业组合方案等。
企业可以看成是一条完整的作业链，理想的作业链应该保证作业与作业之间环环相扣，不存在重叠、延误、等待等情况，使作业完成的时间最短、效率最高。通过不断的改进作业，优化流程，提高作业链效率，寻找成本最低的价值创造方式。
（七）信息系统的建立与运行
信息化建设可助力作业成本管理有效实施，依托完善的信息系统，与企业预算管理、生产管理系统、现场作业实施监控系统等紧密结合，可实现对生产作业环节消耗资源的数据信息进行实时的跟踪与分析，为管理层提供精准的决策依据;规范操作流程，将成本管理措施嵌入到各业务流程之中，使成本管理规范化和程序化，同时也降低成本管理的执行成本。信息系统的建立与运行，为企业进行精细化、信息化成本管理及深入有效的成本分析以提高决策质量打下良好的基础，提升成本管理水平。
从当前火力发电企业日趋激烈的市场竞争现状来看，探究出一套适合火力发电企业特点的成本管理模式，在生产过程中进行精细化成本管控，实现企业生产经营效率效果的持续改善，对于企业发展具有重要意义。并且，随着基于价值链分析的作业成本管理模式向深层次發展运用，必将提升企业核心竞争力，为企业创造出更加重要的价值。（作者单位：广东红海湾发电有限公司）
随着电力现货市场交易的正式启动，电力市场竞争的日趋剧烈，火力发电企业要想提高在竞争环境下的核心竞争力，就必须充分意识到成本管理的重要意义，通过有效的成本管理模式和手段，在全面预算管理的基础上更精细化的管控发电成本，减少不必要的支出，提高必要支出的使用效益和效率，从而达到提高企业核心竞争力、增加企业价值的目的。本文结合火力发电企业的实际生产经营情况，对基于价值链分析的作业成本管理模式的应用展開探究。
一、作业成本管理概述
作业成本管理将将成本计算深入到“作业”层次中，借助对作业、作业成本的确认计量得出产品的成本，大大提高成本计算结果的精度。同时，应用成本计算提供的信息，对企业生产经营活动实施动态监督与管理，引导企业管理层关注成本动因，从成本角度优化企业的作业链和价值链，在管理中改善和强化成本控制，提高企业管理层决策的准确性，促进企业生产经营效率效果的持续改善，助力企业战略实现，增加企业价值。
二、火电发电企业成本管理现状及存在问题
（一）成本分摊简单，难以满足精细化管理的需要
火力发电企业产品单一，现行成本核算方式是将成本直接归集到该单一产品“电”上，成本未实现分机组核算，无法满足现货市场下对于成本核算的要求;机组维护费等支出较大的间接费用无法合理分摊到机组或设备系统;发电企业有大量委外项目存在，现有的成本系统不能提供准确、详细的成本参考数据，企业的委外合同金额仅能依靠所得获取的市场价格确定，不能有效降低委外项目成本。大量间接成本和辅助费用核算与分摊简单，这种模式已难以满足精细化管理的需要。
（二）成本管理的价值链观念较为缺失
火力发电企业可以看成是一系列相互关联的作业组成的完整的作业链，作业与作业之间保持有效的链接是决定企业作业链效率和价值的关键。现行成本管控未整体关联考虑企业的生产经营活动，很难与业务实现高效集成和对接，也就无法基于价值链观念对成本进行有效管控。
（三）现行的成本核算难以为决策提供精确的信息支持
现行的成本核算重点关注不同类型费用的归集，在分摊间接成本时，没有对产品与成本动因进行关联的分析，无法反映出分摊对象对间接成本的真实耗费情况，从而使成本信息不真实、不相关。管理层在进行有关成本决策时，只能依靠企业历史数据经验，缺乏精准的决策依据参考。
三、实施作业成本管理的必要性
电力市场的激烈竞争使得发电企业不得不把管理重心放在成本的管控上，但是现行的成本费用管理无法满足企业精细化管理的需要，这就需要构建一套精细化的成本管理体系，能通过追踪资源费用到作业，最终到成本对象，提供全口径、多维度的更加准确的成本信息，能及时准确反映成本状态的实时变化，实时进行成本的动态管理;明确资源与最终产出之间的联动关系，为资源合理配置，价值链持续优化提供依据;为企业有效开展战略规划、决策、控制及评价等管理活动奠定良好基础。它是动态的、实时的，是事前、事中和事后的闭环管控，把管理层对成本关注的重点由资源转向了业务，能最大程度地降低企业成本。
四、火力发电企业实施作业成本管理的重点
火力发电企业成本是指生产电能所需费用的总和，包括燃料成本、资产折旧、人工成本、修理费、财务费用、管理费用、销售费用等。 燃料成本占发电成本的大部分，但是其主要受市场价格波动影响，有较大的不可控性;固定成本中，管理费用、财务费用等其他业务收支在已实施全面预算管理的企业控制较好，可以不纳入考虑;机组设备检修维护费用及资本性项目每年花费较大，在发电成本中占较大比重，且贯穿发电设备、资产的整个寿命周期，费用管控的效果及效率较为粗放和低下，是发电厂可以通过有效管理手段进行挖潜的主要成本。
结合火力发电行业的生产特点，基于重要性和成本效益原则，火电发电企业实施作业成本管理可重点选择对主要的可控消耗成本，即维护费用及资本性支出进行探究与管控。
五、火力发电企业作业成本管理实施过程
（一）应用环境和组织机构
作业成本管理的实施是一项复杂的系统工程，企业需要建立一个由生产、维护、经营、财务及信息等部门的相关人员组成专门组织机构，负责作业成本管理体系的设计与实施工作，为管理提供机制保障。
（二）业务流程及作业的划分
要收集准确的核算数据，就需要对火力发电生产活动的各个环节进行成本核算。首先要梳理企业主要可控成本消耗的生产活动的业务流程，即维护及资本性支出活动的业务流程，主要包括计划性检修、重大修理、特殊修理、日常维护、技术改造、辅助性工作等流程。
对梳理出的流程进行分析划分出作业。火力发电的维护及技改作业涉及较多，但不同作业环节间有着紧密的联系，结合生产特点，将火力发电的维护费及资本性支出业务划分为机组运行常规维护、特殊修理、巡检、点检、消缺、保养、技术改造、辅助生产作业、检修物资采购等几项作业内容。
（三）建立资源库及作业成本库
结合火电企业实际情况，对主要成本费用科目进行梳理分析，收集各成本科目的发生数据信息，包括人工、能源、实物资产等成本信息，将其归集到相应的资源库，为成本分摊到作业和成本对象提供基础数据支持。根据各作业产生的资源消耗建立对应的成本库。在火电厂维护及技改作业中，主要的成本支出包括设备运维费、设备采购费、技改项目支出以及相关人员的人工成本等，核算各作业环节的上述费用，并归集为维护及资本性支出作业成本库。 （四）根据成本动因将成本分配至成本对象
成本动因的识别和选择是必须要慎重解决的重要问题，它是作业成本管理成功实施的关键因素。企业成本管理工作小组应该能够清晰的识别出作业、作业链、资源动因和作业动因，动因的选择要考虑相关性，反映真实的成本对象、作业与资源消耗之间的关联性。
按照各资源消耗与作业之间的因果关系，借助资源成本驱动因素追踪资源成本到与其相关联的作业，比如，在某一设备维修活动全过程进行调查跟踪基础上将其所消耗的人工、工时、备件及能源等资源分配到该设备维护作业。按照各项作业成本与产品之间的因果关系，借助所选择的合理的作业成本驱动因素将作业成本库中归集的成本分配到各成本对象，确定作业对产出的贡献，完成成本核算过程。 正确的分配过程也为间接费用的责任划分提供了依据，从而可以对间接和辅助费用施加必要的成本控制。
（五）作业分析
企业可以根据作业成本核算得出的作业成本信息，进行作业分析，识别出重点作业进行重点成本管理，并制定管理决策。通过作业分析，依据作业在企业整个作业链中是否是必须的、不能取消或者被替代的，作业的功能是否明确、是否能为产出创造价值等条件来区分出增值作业与非增值作业;分析确认重要性作业，根据重要性和成本效益原则，选择对创造价值比较重要的作业进行深入分析;进行关联性的分析，分析作业之间的联系以形成有序的作业链，并对作业链的进行整体分析;进行对标及有效性分析，根据作业成本法提供的数据信息，可以进行横向或纵向的比较分析，对照行业标杆和本企业历史最佳实践数据进行比较分析，可以发现问题，找到改进机会。比如，某一设备的维修费用相对于历史最佳成本或者行业同类型机组设备维修成本异常，剔除市场价格变动、政策变化等外部环境影响因素后，对维修活动进行逐项排查与分析，判断作业安排是否合理，作业的人员、时间和效率是否最佳等。通过对作业分析，可明确知道成本费用的消耗过程，评价作业的有效性和价值，从而发现降低成本增加企业价值的机会。
（六）作业改进
作业改进就是根据企业战略安排，从企业整体视角，实行基于企业价值链的作业成本管理。通过作业成本信息为优化企业生产活动和进行精细化成本管理提供信息支持，分析成本状况，发现成本消耗异常的原因，进而发现降低成本的空间。对不同作业制定不同的成本管控策略，采取有效的措施降低成本，提升企业价值。对于增值作业，重点管控消耗大的增值作业，考虑如何优化作业安排、提高作业的执行效率，减少作业消耗的时间和资源，比如，可以通过更高效的组织协调，对作业动作进行标准化设计，对流程进行优化，以提高活动效率减少工时，从而减少资源消耗;对于非增值作业，考虑是否可以取消，或者优化作业安排、减少作业活动;选择成本最低的作业组合方案等。
企业可以看成是一条完整的作业链，理想的作业链应该保证作业与作业之间环环相扣，不存在重叠、延误、等待等情况，使作业完成的时间最短、效率最高。通过不断的改进作业，优化流程，提高作业链效率，寻找成本最低的价值创造方式。
（七）信息系统的建立与运行
信息化建设可助力作业成本管理有效实施，依托完善的信息系统，与企业预算管理、生产管理系统、现场作业实施监控系统等紧密结合，可实现对生产作业环节消耗资源的数据信息进行实时的跟踪与分析，为管理层提供精准的决策依据;规范操作流程，将成本管理措施嵌入到各业务流程之中，使成本管理规范化和程序化，同时也降低成本管理的执行成本。信息系统的建立与运行，为企业进行精细化、信息化成本管理及深入有效的成本分析以提高决策质量打下良好的基础，提升成本管理水平。
从当前火力发电企业日趋激烈的市场竞争现状来看，探究出一套适合火力发电企业特点的成本管理模式，在生产过程中进行精细化成本管控，实现企业生产经营效率效果的持续改善，对于企业发展具有重要意义。并且，随着基于价值链分析的作业成本管理模式向深层次發展运用，必将提升企业核心竞争力，为企业创造出更加重要的价值。（作者单位：广东红海湾发电有限公司）