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摘要：随着资本市场的日益完善，会计目标逐步向决策有用性的方向转化，这为我国逐渐推行和应用公允价值会计提供了有利的条件。本文首先明确了公允价值的含义及其适用环境，其次针对其应用过程中可能存在的问题进行了分析，最后对解决问题的政策性方案进行了探讨。
关键词：公允价值；公允价值应用
二十世纪七、八十年代，为了在规避利率、汇率的变动可能产生的巨大金融风险的同时获取利润，国际金融市场上掀起了金融创新。于是，公允价值的概念应运而生。在新修订的企业会计准则中，金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面就采用了公允价值计量。
一，公允价值的含义及其适用环境分析
我国财政部新颁布的2007年1月1日开始执行的《企业会计准则》中对公允价值的定义是：“在公平交易中，熟悉情况的双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。”可以看出，要想很好地满足公允价值定义中所限制的条件，就需要有一个近乎理想的市场环境。
1.成熟的资本市场环境
在对公允价值的限制条件中，无论是“自愿”原则，还是“公平交易”都是需要交易的双方是独立竞争的，不涉及任何个人的情面关系，也不存在相互关联的关系。各种资产或负债的市价可以很好的反映出其真实的价值。这样，公允价值的确认也就有了可靠的依据。
2.相关的会计理论和方法
会计理论和方法是推行任何会计新政策的基础，因此，公允价值的应用也需要相关会计理论和方法的完善。FASB也承认，公允价值会计付诸实施之前，还有一系列重大问题亟待研究和解决。譬如，有关公允价值会计的准则是否仅适用于金融机构?如果这样，那么对于部分参与金融业务的多元化经营企业，其财务报告到底是以历史成本为基础，还是以公允价值为基础?采用公允价值会计准则后，金融机构的资本充足率能否满足监管部门的要求等等。而这些问题的解决，都要有待相关的会计理论和方法的突破。
3.完善的公司治理结构和监管体系
所谓公司治理结构是指由所有者、董事会和高级经理人员三者组成的一种组织结构。完善的公司治理结构，是要求这三者不仅能够很好的相互合作，同时还可以相互制约。这样，服务于公司的日常财务和会计工作就不会轻意作假。另外，证券市场的监管体系也是十分重要的。构建一个完善的上市公司综合监管体系，不仅对强化公司治理结构有帮助，还能够提高公司运作的透明度，并及时有效地清理违规行为。
4.优秀的职业会计人员
公允价值是一个商定的估计价格，它不仅需要成熟的外部环境进行参考，同时也需要会计人员采用各种科学的估价技术，以使得对企业的各种资产或负债的计量接近于当前的实际情况。但尽管这些估价技术是科学，公允价值计量在很大程度上还是要依靠于会计人员的专业判断。高质量公允价值的获取，是需要会计人员具有丰富的会计理论和实践素养，了解评估、金融、资本市场等相关知识。否则，公允价值的可靠性不能保证。
二、公允价值在我国应用可能存在的问题
与相对于具有客观性、确定性和可验证性的历史成本计量相比，公允价值的不确定性和变动性，以及我国特殊的环境都使得它在实际应用的过程中仍旧存在一些问题。
1.公允价值的确定难度大
图所示的是确定公允价值的流程。从图中我们可以看出在确定资产或负债的公允价值时，首先根据符合公允价值交易条件的交易是否发生，分为以下两种情况：一是已经发生，这时自愿交易价格就是该资产或负债的公允价值；二是尚未发生，这种情况就需要估计公允价值。
此时，当交易涉及的资产或负债有可观察的市场价格时，即可用市场价格作为公允价值，此时的公允价值可靠程度较高；若不存在可观察的市场价格，而在交易的合同中存在约定的现金流，则可以采用传统的折现率调整法来估计，这时虽然可靠性一般，但仍旧可能保证；当二者皆不存在时，就应当运用期望现值法或其他方法对公允价值进行估计，理论上需要考虑的三个因素：预期的现金流量、预期现金流量的风险以及货币的时间价值。这些因素都是不确定的，所以公允价值的可靠程度也就相应的被降低了。
综上，对于公允价值的确定，用越接近市场条件的方法比用越远离市场条件的方法更优越。这就需要完善的理论体系、健全的价格市场机制，以及专业的会计人员。而在我国，这三方面资源的欠缺会直接导致公允价值确定的难度大，也使得其可靠性难以保证。
2.公允价值易成为利润操纵的工具
企业治理结构的不完善和对会计舞弊处罚力度不大都会使得公允价值容易成为上市公司操作利润的工具。一方面，目前我国大多数上市公司属于国有控股企业，控股股东“一股独大”，再加上许多地方和部门将利润、产值等指标作为考核管理人员的重要依据，就使得企业管理层和控制性股东，为了实现自身利益的最大化而不可避免地影响公允价值的公允性，从而为其粉饰报表、操作利润提供机会。另一方面，虽然我国的监管体系、法制建设虽然取得了一些成绩，但由于对会计舞弊的处罚力度都无关痛痒，以至造假人被处罚后仍可从中获得巨大的经济利益，就使得法律应用的约束力并没有发挥其应有的作用，无法遏止会计造假现象的发生。
3.现行利润表的决策相关性较小
随着经济的发展，资本市场上衍生金融工具种类日益繁杂，交易频率和金额也越来越大。虽然，新会计准则改变了原准则对衍生金融工具在表外列示的规定，将金融资产、负债“表内化”，即以公允价值反映衍生产品，且当期公允价值变动形成的损益计入利润表。但是，由于公允价值计量具有不确定性，从现行的利润表中也不能够看出这种损益的所占比例。这会使投资者、债权人、股东等外部利害关系人不能明确其对企业利润的影响程度，也就无法对企业的收益信息作出正确的评价，甚至还会受到报表的误导，作出错误的经济决策。因此，现行的利润表不具备较高的决策相关性，不能充分体现公允价值的优势。
三、政策性建议
1.加快我国市场经济体系信息化的建设
完善我国市场体系，促进各种市场的健康发展，是保证公允价值可靠性和公允性的基本条件。在互联网技术日趋成熟的今天，我国应加大市场信息网络化的建设力度。一方面，政府可以主导建立一个关于各种资产和负债市场价格的网络数据库，从而使得各种资产或负債的市场价格能够很容易的取得。另一方面，企业也要加大应用现代信息技术的力度，特别是会计电算化的建设和网络化建设，以实现会计部门与市场信息之间的网络并行，加快对公允价值信息的及时收集和处理，确保当市场价格发生变动时企业会计部门能够及时获知。这样可以增加了公允价值计量的可操作性，也提高了其可靠性。
2.借鉴经验完善我国公允价值的会计理论体系
从总体上说，我国可以考虑借鉴国外经验，建立一个指导公允价值运用的概念框架或准则，在其中阐明公允价值计量的目标、范围、计量、披露、生效期等，并对公允价值的定义、估价技术、市场投入、公允价值等级等方面做较为详细的描述，为了解公允价值计量提供一个较为全面、清晰的概略图。
从信息披露体系上说，引入全面收益表，对现行的财务业绩报告进行完善，即在保留现行利润表的前提下，增加一张与之同等重要的“第四财务报表”——全面收益表，来更有组织地列示那些已经得到确认但却未实现利得项目。这不但保留了使用者熟悉的利润表格式，避免因报告全面收益而使现行实务发生太大的改变，而且增加了未实现利得项目的透明度，有助于提高财务报表的可理解性和公司间报表的可比性，同时其编制可以根据现行利润表和资产负债表加工而成，使编制成本降至最低。
3.完善我国企业治理结构，加大对会计舞弊的执法力度
一方面，通过引进民营资本和外资等方式，优化资本结构，改变国有股“一股独大”、责权不分、制衡无效的法人结构，加强企业内部控制，规范公司治理结构，减少企业利用公允价值来粉饰公司报表、操纵公司利润的途径。另一方面，加重对制造虚假会计信息的上市公司的处罚力度，从而增加制造虚假会计信息的成本。同时，也加大对违规会计师事务所的处罚力度，使注册会计师更为谨慎执业，保持执业规范性和独立性，形成一种拒绝虚假会计信息的机制。
4.培养具有专业判断能力的高素质会计人才
高素质的会计人才在提高企业的竞争力，优化企业的社会竞争秩序方面发挥着重要作用。随着会计在经济发展中的作用越来越明显，对会计人员的要求也就越来越高。财务人员素质高低的是影响公允价值在我国应用的重要因素之一。因此对从业会计人员应及时进行培训教育，同时对高校会计专业课程也要作出适时的调整，使会计从业人员和会计专业的学生都能够及时掌握相关的会计规范、会计准则。
总之，随着我国市场经济的不断成熟，计量技术的日臻完善，人们对于公允价值的应用已经不再心存疑虑。但是，面对现实，公允价值的应用仍旧受到许多外部环境的影响。对于公允价值计量的可靠性、可操作性等难点，还需要人们在理论上和实务中不断地探索和完善。
关键词：公允价值；公允价值应用
二十世纪七、八十年代，为了在规避利率、汇率的变动可能产生的巨大金融风险的同时获取利润，国际金融市场上掀起了金融创新。于是，公允价值的概念应运而生。在新修订的企业会计准则中，金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面就采用了公允价值计量。
一，公允价值的含义及其适用环境分析
我国财政部新颁布的2007年1月1日开始执行的《企业会计准则》中对公允价值的定义是：“在公平交易中，熟悉情况的双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。”可以看出，要想很好地满足公允价值定义中所限制的条件，就需要有一个近乎理想的市场环境。
1.成熟的资本市场环境
在对公允价值的限制条件中，无论是“自愿”原则，还是“公平交易”都是需要交易的双方是独立竞争的，不涉及任何个人的情面关系，也不存在相互关联的关系。各种资产或负债的市价可以很好的反映出其真实的价值。这样，公允价值的确认也就有了可靠的依据。
2.相关的会计理论和方法
会计理论和方法是推行任何会计新政策的基础，因此，公允价值的应用也需要相关会计理论和方法的完善。FASB也承认，公允价值会计付诸实施之前，还有一系列重大问题亟待研究和解决。譬如，有关公允价值会计的准则是否仅适用于金融机构?如果这样，那么对于部分参与金融业务的多元化经营企业，其财务报告到底是以历史成本为基础，还是以公允价值为基础?采用公允价值会计准则后，金融机构的资本充足率能否满足监管部门的要求等等。而这些问题的解决，都要有待相关的会计理论和方法的突破。
3.完善的公司治理结构和监管体系
所谓公司治理结构是指由所有者、董事会和高级经理人员三者组成的一种组织结构。完善的公司治理结构，是要求这三者不仅能够很好的相互合作，同时还可以相互制约。这样，服务于公司的日常财务和会计工作就不会轻意作假。另外，证券市场的监管体系也是十分重要的。构建一个完善的上市公司综合监管体系，不仅对强化公司治理结构有帮助，还能够提高公司运作的透明度，并及时有效地清理违规行为。
4.优秀的职业会计人员
公允价值是一个商定的估计价格，它不仅需要成熟的外部环境进行参考，同时也需要会计人员采用各种科学的估价技术，以使得对企业的各种资产或负债的计量接近于当前的实际情况。但尽管这些估价技术是科学，公允价值计量在很大程度上还是要依靠于会计人员的专业判断。高质量公允价值的获取，是需要会计人员具有丰富的会计理论和实践素养，了解评估、金融、资本市场等相关知识。否则，公允价值的可靠性不能保证。
二、公允价值在我国应用可能存在的问题
与相对于具有客观性、确定性和可验证性的历史成本计量相比，公允价值的不确定性和变动性，以及我国特殊的环境都使得它在实际应用的过程中仍旧存在一些问题。
1.公允价值的确定难度大
图所示的是确定公允价值的流程。从图中我们可以看出在确定资产或负债的公允价值时，首先根据符合公允价值交易条件的交易是否发生，分为以下两种情况：一是已经发生，这时自愿交易价格就是该资产或负债的公允价值；二是尚未发生，这种情况就需要估计公允价值。
此时，当交易涉及的资产或负债有可观察的市场价格时，即可用市场价格作为公允价值，此时的公允价值可靠程度较高；若不存在可观察的市场价格，而在交易的合同中存在约定的现金流，则可以采用传统的折现率调整法来估计，这时虽然可靠性一般，但仍旧可能保证；当二者皆不存在时，就应当运用期望现值法或其他方法对公允价值进行估计，理论上需要考虑的三个因素：预期的现金流量、预期现金流量的风险以及货币的时间价值。这些因素都是不确定的，所以公允价值的可靠程度也就相应的被降低了。
综上，对于公允价值的确定，用越接近市场条件的方法比用越远离市场条件的方法更优越。这就需要完善的理论体系、健全的价格市场机制，以及专业的会计人员。而在我国，这三方面资源的欠缺会直接导致公允价值确定的难度大，也使得其可靠性难以保证。
2.公允价值易成为利润操纵的工具
企业治理结构的不完善和对会计舞弊处罚力度不大都会使得公允价值容易成为上市公司操作利润的工具。一方面，目前我国大多数上市公司属于国有控股企业，控股股东“一股独大”，再加上许多地方和部门将利润、产值等指标作为考核管理人员的重要依据，就使得企业管理层和控制性股东，为了实现自身利益的最大化而不可避免地影响公允价值的公允性，从而为其粉饰报表、操作利润提供机会。另一方面，虽然我国的监管体系、法制建设虽然取得了一些成绩，但由于对会计舞弊的处罚力度都无关痛痒，以至造假人被处罚后仍可从中获得巨大的经济利益，就使得法律应用的约束力并没有发挥其应有的作用，无法遏止会计造假现象的发生。
3.现行利润表的决策相关性较小
随着经济的发展，资本市场上衍生金融工具种类日益繁杂，交易频率和金额也越来越大。虽然，新会计准则改变了原准则对衍生金融工具在表外列示的规定，将金融资产、负债“表内化”，即以公允价值反映衍生产品，且当期公允价值变动形成的损益计入利润表。但是，由于公允价值计量具有不确定性，从现行的利润表中也不能够看出这种损益的所占比例。这会使投资者、债权人、股东等外部利害关系人不能明确其对企业利润的影响程度，也就无法对企业的收益信息作出正确的评价，甚至还会受到报表的误导，作出错误的经济决策。因此，现行的利润表不具备较高的决策相关性，不能充分体现公允价值的优势。
三、政策性建议
1.加快我国市场经济体系信息化的建设
完善我国市场体系，促进各种市场的健康发展，是保证公允价值可靠性和公允性的基本条件。在互联网技术日趋成熟的今天，我国应加大市场信息网络化的建设力度。一方面，政府可以主导建立一个关于各种资产和负债市场价格的网络数据库，从而使得各种资产或负債的市场价格能够很容易的取得。另一方面，企业也要加大应用现代信息技术的力度，特别是会计电算化的建设和网络化建设，以实现会计部门与市场信息之间的网络并行，加快对公允价值信息的及时收集和处理，确保当市场价格发生变动时企业会计部门能够及时获知。这样可以增加了公允价值计量的可操作性，也提高了其可靠性。
2.借鉴经验完善我国公允价值的会计理论体系
从总体上说，我国可以考虑借鉴国外经验，建立一个指导公允价值运用的概念框架或准则，在其中阐明公允价值计量的目标、范围、计量、披露、生效期等，并对公允价值的定义、估价技术、市场投入、公允价值等级等方面做较为详细的描述，为了解公允价值计量提供一个较为全面、清晰的概略图。
从信息披露体系上说，引入全面收益表，对现行的财务业绩报告进行完善，即在保留现行利润表的前提下，增加一张与之同等重要的“第四财务报表”——全面收益表，来更有组织地列示那些已经得到确认但却未实现利得项目。这不但保留了使用者熟悉的利润表格式，避免因报告全面收益而使现行实务发生太大的改变，而且增加了未实现利得项目的透明度，有助于提高财务报表的可理解性和公司间报表的可比性，同时其编制可以根据现行利润表和资产负债表加工而成，使编制成本降至最低。
3.完善我国企业治理结构，加大对会计舞弊的执法力度
一方面，通过引进民营资本和外资等方式，优化资本结构，改变国有股“一股独大”、责权不分、制衡无效的法人结构，加强企业内部控制，规范公司治理结构，减少企业利用公允价值来粉饰公司报表、操纵公司利润的途径。另一方面，加重对制造虚假会计信息的上市公司的处罚力度，从而增加制造虚假会计信息的成本。同时，也加大对违规会计师事务所的处罚力度，使注册会计师更为谨慎执业，保持执业规范性和独立性，形成一种拒绝虚假会计信息的机制。
4.培养具有专业判断能力的高素质会计人才
高素质的会计人才在提高企业的竞争力，优化企业的社会竞争秩序方面发挥着重要作用。随着会计在经济发展中的作用越来越明显，对会计人员的要求也就越来越高。财务人员素质高低的是影响公允价值在我国应用的重要因素之一。因此对从业会计人员应及时进行培训教育，同时对高校会计专业课程也要作出适时的调整，使会计从业人员和会计专业的学生都能够及时掌握相关的会计规范、会计准则。
总之，随着我国市场经济的不断成熟，计量技术的日臻完善，人们对于公允价值的应用已经不再心存疑虑。但是，面对现实，公允价值的应用仍旧受到许多外部环境的影响。对于公允价值计量的可靠性、可操作性等难点，还需要人们在理论上和实务中不断地探索和完善。