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摘 要: 企业如何选择会计政策,将直接影响到会计信息的质量,以至于影响资本市场的秩序,甚至影响社会经济。本文从缩小会计政策选择的空间、完善公司治理、健全法制建设,加大执法力度、加强会计人员教育,提高会计人员素质四个方面对会计政策的选择进行了探讨。
关键词: 会计政策 会计政策选择 会计政策选择公允性
一、缩小会计政策选择的空间
(一)在尽可能的范围内减少可供企业进行会计选择的余地,尤其是对于收入和费用的确认,计量原则应尽可能地明确规范,以在一定程度上减少粉饰会计报表的可能性。这就要求有关部门在制定会计准则和会计制度时要做出正确的会计选择,要从众多的会计惯例中选择最适合我国当前情况的、也许是惟一的会计准则。当然,完全不给企业进行会计政策选择的空间也是不切实际的,也有违财务会计的核算原则,从而不利于会计信息质量的提高。因此,在强调统一性的同时,也需要考虑如何保持一定的灵活性。
(二)尽快减少真空地带。一方面,要检视已经颁布的会计准则和会计制度,寻找并填平其中的真空地带,另一方面,要检视当前的实际,寻找其中的新情况、新交易、新事项,并及时制定相关的会计准则与会计制度。比如当前证券市场中的企业购并、股份回购、股票选择权计划等,会计上应该如何处理和披露,应该制定相关的细则予以回答。加紧对会计理论和规范的研究和制定,现阶段我们既要对会计理论进行研究,因为理论可以更好地指导实践,又要尽快制定相应的会计规范,而且这一点可以说更加重要,这是由于会计规范是在实践中直接指导会计人员工作的,它对会计政策选择的作用更大,也更有效。逐步完善会计制度和会计准则的过程是一个会计政策得到日益公认的过程,更是一个会计政策日益体现社会公平、促进社会资源优化配置的过程。
我国当前完善会计制度和会计准则,应从以下几方面入手:首先,在市场经济体制下,给企业一定的会计选择空间是必要的。但立足于我国的国情,首先,制定出的会计制度和会计准则既要符合现实经济状况,又要适应经济的发展趋势,尽量适应会计环境的变化,并且在理论上具有适度超前的优越性,从而减少在新经济现象出现后会计制度和会计准则出现真空地带的可能性,避免企业在无章可选时自行选择会计政策,操纵利润。其次,尽快制定会计政策披露规则,对会计政策披露的内容、方式、时间、格式、范例等予以明确而具体的规定,减少信息的不对称性。对在会计政策披露的范围上,不仅披露会计政策变更的内容、理由和影响数,而且披露变更的性质及对变更的判断。
二、完善公司治理
为维护各利益相关者的利益,保证会计政策选择的公允性,就必须完善公司治理结构,提高公司治理的效率。针对我国当前公司治理与会计政策选择的现状,我们应立足解决好以下几方面的问题:首先,明晰产权,为会计信息系统目标的实现创造了两个重要条件:股东追求资本收益的最大化;各利益相关方与管理当局之间有契约关系,发挥产权制度对会计信息生成过程的规范和界定功能。其次,现代企业制度下,科学的法人治理结构的核心是通过特定的治理结构和治理程序,在利益相关者之间形成相互合作、相互制衡的机制。增加上市公司董事会的独立董事,特别是保持一定数量的具有专业知识、经验丰富的、并具有独立判断能力的独立董事,同时也是完善我国上市公司治理结构及对经理层施行有效监督的重要措施。再次,应进一步探索与上市公司业绩挂钩的股票期权激励机制,制定较长期的经理人经营绩效的评价标准,使管理当局的目标函数与所有者的目标函数趋于一致,以增强公司管理当局对股东的责任心与忠诚度,减少经理人员的道德风险,提高会计政策选择的公允性。最后加强代理人行为的市场约束机制。市场约束包括产品市场约束、资本市场约束、经理人市场约束和兼并市场约束等。这些外部市场本身存在着激烈的竞争,因而能够给代理人员以很大的压力。公司若经营不善,则产品市场上的份额就会下滑,资本市场上公司股价下跌;若举债过多,公司筹资会发生困难,在兼并市场上还可能被其他公司接管兼并;而经理市场则更是提供了一个成本较低廉的对代理人的约束机制。如果企业经营效果不好,就可能成为兼并的目标企业,其结果是代理人员被解除或被驱出经理市场。即使没有激励合同,出于声誉效应,代理人也会积极工作。因为,这样做可以改进自己在经理市场上的声誉,从而提高未来的收入。这就是法玛(Fama,1980)提出的“代理人市场—声誉模型”。但市场约束力度是以各类市场的发育程度为前提,市场越是不成熟,越是缺损,它对代理人的约束就越无力。目前,我国产品市场还有待完善,资本市场和兼并市场不够成熟,经理人市场几乎还不存在。所以,我国应进一步完善产品市场,加强资本市场、兼并市场和代理人市场的培育,以利于激励机制效用的有效发挥。
三、健全法制建设,加大执法力度
(一)健全会计信息披露制度。规范的会计信息披露制度是有效市场必不可少的一项制度,因而,应以财政部门为主,充分考虑证券监管部门和上市公司等的合理建议,尽快完善现行会计信息披露制度,并适时制定出市场所急需的、新的规范性法规。对上市公司必须披露的会计信息内容、披露时间、披露方式及违规后的处罚应作更详尽的规定,以增强其可操作性。
(二)加强证券监管机构的监管力度。上市公司的私利行为和相应的信息披露监管不力,是造成我国上市公司信息披露不规范的一个重要原因。公司的目标是追求利益最大化,只要信息披露中的违规做法结果能满足利益最大化,公司便有可能冒然选择违规行为。鉴于此,我建议:第一,加大处罚面。证监会下应成立专门委员会,除对有迹象显示存在信息披露违规情况的上市公司进行针对性查处以外,还应就上市公司年报建立正常的抽查复审制度,保持每年一定比例以上的抽查面。第二,加大处罚力度。目前的法规对蓄意造假者的惩罚力度太轻,只伤其皮毛,不动其筋骨,造假成本太低而造假收益巨大的现实致使某些单位和个人铤而走险。因此,证券监管部门应及时修改上市公司信息披露制度中的处罚条例,加大处罚力度,对信息披露中存在虚假或重大遗漏行为的上市公司,给予严格处罚,采用警告、罚款、没收非法所得、摘牌、停业等方式,严重的还应追究有关人员的民事责任和刑事责任。第三,加大对证券监管机构的投入。国家应从人力和物力上增加对证券监管机构的投入,以使我国证券监管机构真正具备对证券市场进行全面监管的实力。
(三)强化注册会计师的监督职能。在上市公司信息披露的监管体系中,注册会计师发挥着不可替代的重要作用。现阶段,注册会计师在信息披露中的监督作用尚未得到良好发挥,注册会计师的专业意见没有得到应有的重视。为确保配股资格或免遭摘牌,不少上市公司管理当局拒绝按注册会计师的专业意见对财务报表作相应调整,因此,即使被注册会计师发表“保留意见”也要坚持原有的会计处理方法。虽然监管机构对“保留意见”的重视程度有所提高,但迄今尚未有公司因此被摘牌,“保留意见”或解释性说明对配股资格的影响同样不明朗。此外,我国上市公司变更会计师事务所的比例每年均在10%左右,明显高于变更率不超过5%这一国际普遍水平,而市场对上市公司变更会计师事务所这一敏感事项却几乎毫无反应。事实上,上市公司变更事务所虽有多方面的考虑,但“购买审计意见”无疑是其中的主要原因之一。为充分发挥注册会计师的监督作用,应着重在三方面下功夫:第一,充分尊重和利用审计意见。监管部门应以注册会计师的审计意见为监管线索,对被出具“非标准无保留意见”审计报告的上市公司予以特别关注,组织必要力量深入调查。尤其是在审查上市公司的配股资格和是否摘牌时,应充分考虑注册会计师在审计报告中提供的审计意见等相关信息。第二,严格执行注册会计师惩戒制度,规范对违规注册会计师和会计师事务所的惩罚工作,以提高注册会计师执业质量。第三,推动会计师事务所的强强联合,以扶持独立性较高的、信誉较好的会计师事务所。加强和完善企业管理当局监管制度,建立适当的激励和约束机制,使管理者的责任心增强,减少其道德风险,使其从企业目标出发,根据会计理论指导会计实务的基本原理,寻找或者创立合理的会计处理程序和方法,并对可供选择的方法进行比较分析,从而形成最优化的会计政策组合。我国《会计法》应对随意变更会计处理方法的行为加大处罚力度,提高企业的违法成本。此外,应与国际接轨,引入民事赔偿机制和相应的民事诉讼机制。这样,既可以使蒙受损失的投资者得到补偿,又能给企业形成实在的经济压力,从而抑制其利用会计政策操纵利润的冲动。
四、加强会计人员教育,提高会计人员素质
加强对企业会计人员的教育,提高会计人员的素质。目前,在会计理论不完善和会计规范不健全的情况下,提高会计人员自身素质和职业道德,是必须和现实的。会计人员素质越高,对经济业务的判断就越准确,其处理业务的能力越强,其处理加工而得到的会计信息就越能满足使用者的需要;会计职业道德是会计信息质量的直接保障,能够规范、指导会计人员的行为。在外部约束机制不健全和其他不利因素存在的情况下,如果会计人员有较高的职业道德,就能坚持会计立场,公正公允地处理业务,保证会计信息的真实和可靠。要采取多种形式对企业会计人员进行教育,不断提高他们的素质,让他们充分认识会计政策选择的必要性和重要性,确保他们既具有扎实的会计知识、积极的创新意识、敏锐的职业眼光和充分和主观判断能力,又不断地更新知识,熟知现行的财经法规和会计准则,以便在工作中结合企业实际、恪守职业道德,在给定的会计政策空间里自由发挥。
会计是事关社会经济发展的大计,企业会计政策又是会计发挥其功能作用的重要实现形式,因此无论是在宏观还是微观层面上,我们都必须对会计政策的选择问题给予足够的重视。
参考文献:
[1]马增华.企业会计政策选择的动机及后果分析.内江科技,2006,7.
[2]中华人民共和国财政部制定.企业会计准则2003.经济科学出版社,2004.
[3]胡燕.关于企业会计政策选择的思考.商业会计,2002,5.
关键词: 会计政策 会计政策选择 会计政策选择公允性
一、缩小会计政策选择的空间
(一)在尽可能的范围内减少可供企业进行会计选择的余地,尤其是对于收入和费用的确认,计量原则应尽可能地明确规范,以在一定程度上减少粉饰会计报表的可能性。这就要求有关部门在制定会计准则和会计制度时要做出正确的会计选择,要从众多的会计惯例中选择最适合我国当前情况的、也许是惟一的会计准则。当然,完全不给企业进行会计政策选择的空间也是不切实际的,也有违财务会计的核算原则,从而不利于会计信息质量的提高。因此,在强调统一性的同时,也需要考虑如何保持一定的灵活性。
(二)尽快减少真空地带。一方面,要检视已经颁布的会计准则和会计制度,寻找并填平其中的真空地带,另一方面,要检视当前的实际,寻找其中的新情况、新交易、新事项,并及时制定相关的会计准则与会计制度。比如当前证券市场中的企业购并、股份回购、股票选择权计划等,会计上应该如何处理和披露,应该制定相关的细则予以回答。加紧对会计理论和规范的研究和制定,现阶段我们既要对会计理论进行研究,因为理论可以更好地指导实践,又要尽快制定相应的会计规范,而且这一点可以说更加重要,这是由于会计规范是在实践中直接指导会计人员工作的,它对会计政策选择的作用更大,也更有效。逐步完善会计制度和会计准则的过程是一个会计政策得到日益公认的过程,更是一个会计政策日益体现社会公平、促进社会资源优化配置的过程。
我国当前完善会计制度和会计准则,应从以下几方面入手:首先,在市场经济体制下,给企业一定的会计选择空间是必要的。但立足于我国的国情,首先,制定出的会计制度和会计准则既要符合现实经济状况,又要适应经济的发展趋势,尽量适应会计环境的变化,并且在理论上具有适度超前的优越性,从而减少在新经济现象出现后会计制度和会计准则出现真空地带的可能性,避免企业在无章可选时自行选择会计政策,操纵利润。其次,尽快制定会计政策披露规则,对会计政策披露的内容、方式、时间、格式、范例等予以明确而具体的规定,减少信息的不对称性。对在会计政策披露的范围上,不仅披露会计政策变更的内容、理由和影响数,而且披露变更的性质及对变更的判断。
二、完善公司治理
为维护各利益相关者的利益,保证会计政策选择的公允性,就必须完善公司治理结构,提高公司治理的效率。针对我国当前公司治理与会计政策选择的现状,我们应立足解决好以下几方面的问题:首先,明晰产权,为会计信息系统目标的实现创造了两个重要条件:股东追求资本收益的最大化;各利益相关方与管理当局之间有契约关系,发挥产权制度对会计信息生成过程的规范和界定功能。其次,现代企业制度下,科学的法人治理结构的核心是通过特定的治理结构和治理程序,在利益相关者之间形成相互合作、相互制衡的机制。增加上市公司董事会的独立董事,特别是保持一定数量的具有专业知识、经验丰富的、并具有独立判断能力的独立董事,同时也是完善我国上市公司治理结构及对经理层施行有效监督的重要措施。再次,应进一步探索与上市公司业绩挂钩的股票期权激励机制,制定较长期的经理人经营绩效的评价标准,使管理当局的目标函数与所有者的目标函数趋于一致,以增强公司管理当局对股东的责任心与忠诚度,减少经理人员的道德风险,提高会计政策选择的公允性。最后加强代理人行为的市场约束机制。市场约束包括产品市场约束、资本市场约束、经理人市场约束和兼并市场约束等。这些外部市场本身存在着激烈的竞争,因而能够给代理人员以很大的压力。公司若经营不善,则产品市场上的份额就会下滑,资本市场上公司股价下跌;若举债过多,公司筹资会发生困难,在兼并市场上还可能被其他公司接管兼并;而经理市场则更是提供了一个成本较低廉的对代理人的约束机制。如果企业经营效果不好,就可能成为兼并的目标企业,其结果是代理人员被解除或被驱出经理市场。即使没有激励合同,出于声誉效应,代理人也会积极工作。因为,这样做可以改进自己在经理市场上的声誉,从而提高未来的收入。这就是法玛(Fama,1980)提出的“代理人市场—声誉模型”。但市场约束力度是以各类市场的发育程度为前提,市场越是不成熟,越是缺损,它对代理人的约束就越无力。目前,我国产品市场还有待完善,资本市场和兼并市场不够成熟,经理人市场几乎还不存在。所以,我国应进一步完善产品市场,加强资本市场、兼并市场和代理人市场的培育,以利于激励机制效用的有效发挥。
三、健全法制建设,加大执法力度
(一)健全会计信息披露制度。规范的会计信息披露制度是有效市场必不可少的一项制度,因而,应以财政部门为主,充分考虑证券监管部门和上市公司等的合理建议,尽快完善现行会计信息披露制度,并适时制定出市场所急需的、新的规范性法规。对上市公司必须披露的会计信息内容、披露时间、披露方式及违规后的处罚应作更详尽的规定,以增强其可操作性。
(二)加强证券监管机构的监管力度。上市公司的私利行为和相应的信息披露监管不力,是造成我国上市公司信息披露不规范的一个重要原因。公司的目标是追求利益最大化,只要信息披露中的违规做法结果能满足利益最大化,公司便有可能冒然选择违规行为。鉴于此,我建议:第一,加大处罚面。证监会下应成立专门委员会,除对有迹象显示存在信息披露违规情况的上市公司进行针对性查处以外,还应就上市公司年报建立正常的抽查复审制度,保持每年一定比例以上的抽查面。第二,加大处罚力度。目前的法规对蓄意造假者的惩罚力度太轻,只伤其皮毛,不动其筋骨,造假成本太低而造假收益巨大的现实致使某些单位和个人铤而走险。因此,证券监管部门应及时修改上市公司信息披露制度中的处罚条例,加大处罚力度,对信息披露中存在虚假或重大遗漏行为的上市公司,给予严格处罚,采用警告、罚款、没收非法所得、摘牌、停业等方式,严重的还应追究有关人员的民事责任和刑事责任。第三,加大对证券监管机构的投入。国家应从人力和物力上增加对证券监管机构的投入,以使我国证券监管机构真正具备对证券市场进行全面监管的实力。
(三)强化注册会计师的监督职能。在上市公司信息披露的监管体系中,注册会计师发挥着不可替代的重要作用。现阶段,注册会计师在信息披露中的监督作用尚未得到良好发挥,注册会计师的专业意见没有得到应有的重视。为确保配股资格或免遭摘牌,不少上市公司管理当局拒绝按注册会计师的专业意见对财务报表作相应调整,因此,即使被注册会计师发表“保留意见”也要坚持原有的会计处理方法。虽然监管机构对“保留意见”的重视程度有所提高,但迄今尚未有公司因此被摘牌,“保留意见”或解释性说明对配股资格的影响同样不明朗。此外,我国上市公司变更会计师事务所的比例每年均在10%左右,明显高于变更率不超过5%这一国际普遍水平,而市场对上市公司变更会计师事务所这一敏感事项却几乎毫无反应。事实上,上市公司变更事务所虽有多方面的考虑,但“购买审计意见”无疑是其中的主要原因之一。为充分发挥注册会计师的监督作用,应着重在三方面下功夫:第一,充分尊重和利用审计意见。监管部门应以注册会计师的审计意见为监管线索,对被出具“非标准无保留意见”审计报告的上市公司予以特别关注,组织必要力量深入调查。尤其是在审查上市公司的配股资格和是否摘牌时,应充分考虑注册会计师在审计报告中提供的审计意见等相关信息。第二,严格执行注册会计师惩戒制度,规范对违规注册会计师和会计师事务所的惩罚工作,以提高注册会计师执业质量。第三,推动会计师事务所的强强联合,以扶持独立性较高的、信誉较好的会计师事务所。加强和完善企业管理当局监管制度,建立适当的激励和约束机制,使管理者的责任心增强,减少其道德风险,使其从企业目标出发,根据会计理论指导会计实务的基本原理,寻找或者创立合理的会计处理程序和方法,并对可供选择的方法进行比较分析,从而形成最优化的会计政策组合。我国《会计法》应对随意变更会计处理方法的行为加大处罚力度,提高企业的违法成本。此外,应与国际接轨,引入民事赔偿机制和相应的民事诉讼机制。这样,既可以使蒙受损失的投资者得到补偿,又能给企业形成实在的经济压力,从而抑制其利用会计政策操纵利润的冲动。
四、加强会计人员教育,提高会计人员素质
加强对企业会计人员的教育,提高会计人员的素质。目前,在会计理论不完善和会计规范不健全的情况下,提高会计人员自身素质和职业道德,是必须和现实的。会计人员素质越高,对经济业务的判断就越准确,其处理业务的能力越强,其处理加工而得到的会计信息就越能满足使用者的需要;会计职业道德是会计信息质量的直接保障,能够规范、指导会计人员的行为。在外部约束机制不健全和其他不利因素存在的情况下,如果会计人员有较高的职业道德,就能坚持会计立场,公正公允地处理业务,保证会计信息的真实和可靠。要采取多种形式对企业会计人员进行教育,不断提高他们的素质,让他们充分认识会计政策选择的必要性和重要性,确保他们既具有扎实的会计知识、积极的创新意识、敏锐的职业眼光和充分和主观判断能力,又不断地更新知识,熟知现行的财经法规和会计准则,以便在工作中结合企业实际、恪守职业道德,在给定的会计政策空间里自由发挥。
会计是事关社会经济发展的大计,企业会计政策又是会计发挥其功能作用的重要实现形式,因此无论是在宏观还是微观层面上,我们都必须对会计政策的选择问题给予足够的重视。
参考文献:
[1]马增华.企业会计政策选择的动机及后果分析.内江科技,2006,7.
[2]中华人民共和国财政部制定.企业会计准则2003.经济科学出版社,2004.
[3]胡燕.关于企业会计政策选择的思考.商业会计,2002,5.