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摘 要：公允价值是以市场价格信息为基础，能够反映物价、利率、汇率变动及科技进步引起的贬值等因素对资产负债价值的影响，可以说公允价值是对资产负债价值的动态反映。公允价值有时又不是一种单一的计量模式，以其他模式为参照基础，例如采用估值技术进行公允价值计量时，可变现净值、现值等折现方法往往又成为确定公允价值的参照价格。
关键词：财务报表;公允价值;财务专业
一、绪论
（一）公允价值的历史背景
上世纪70年代，由于通货膨胀，美国出现了严重的滞胀问题。美国各界人士认为公司的虚拟盈亏是由会计在计量时使用历史成本计量引起的。甚至把公司披露的财务报表称作“报告无用数字的报表“。在强大压力下，美国财务会计准则委员会将“财务报表”发展成“财务报告”，允许在表外披露非历史成本计量数据。
我国财政部于2006年初发布了新的会计准则。新会计准则体系在很大程度上向国际财务报告准则趋同。在新标准中，公允价值的适用范围有所扩大，并反映在许多具体事项中。其中，公允价值的定义如下：在公允价值计量模式下，资产和负债以知情、公平交易各方自愿结算的资产或负债金额计量。
2008年，全球金融危机爆发。关于公允价值的保留和废除问题，财务会计领域展开了激烈的争论。到2014年，中国颁布的《公允价值计量会计准则》（第39号）也明确了公允价值计量的披露要求。
（二）研究意义
对于公允价值计量的影响，葛家石（2007）认为，公允价值计量是未来财务会计发展的一大趋势;如果公允价值计量模式能够在会计计量时被充分运用，企业的价值能够更好地体现。叶青（2018）认为公允价值计量属性的应用能够进一步体现出公司财务信息的价值，为未来的发展提供指引的方向，给企业创造一个良好的发展环境。
二、数据分析
金融工具是最早开始适用于公允价值计量。现今，商誉、非货币性资产交换、存货、投资性房地产、生物资产、债务重组投资等均涉及公允价值计量。
（一）案例分析
1.商誉
商誉是指能在未来期间为企业经营带来超额利润的潜在经济价值，或一家企业预期的获利能力超过可辨认资产正常获利能力的资本化价值。在企业合并时，购买方支付的购买价格与被收购方企业的净资产公允价值之间的差额被称为商誉。这就要求必须被收购企业净资产的公允价值是可获得的。2018年11月发布的《会计监管风险提示第8号——商誉减值》对于商誉计量进行了进一步的说明。
（1）初始计量和确认
① 合并成本 > 取得的被投资方可辨认净资产公允价值份额：差额应确认为商誉
注：控股合并时，该差额指在合并财务报表中应予列示的商誉，个别报表不予处理。
② 合并成本 < 取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额：差额应计入合并当期损益
注：营业外收入
（2）商誉摊销
一般采用年限摊销法进行摊销。
（3）商誉减值测试
企业在期末对与商誉有关资产进行减值测试时，首先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失，再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值与其可收回金额。
期末进行商誉减值测试：
股东全部权益价值=企业整体价值-有息债务
企业整体价值=经营性资产价值+溢余资产+非经营性资产价值。
（4）存在问题
① 目前使用公允价值来确定商誉的初始计量存在一些问题，我国的产权交易市场不完善，使得企业可辨认净资产公允价值不能准确地计量，从而导致商誉初始计量出现不符合实际的情况。
② 企业合并商誉按规定应在期末进行一次商誉减值测试。但减值测试工作量大，需要多人共同完成。并且测试方法的可操作性比較低，在进行测算的过程中可能会出现意外情况或受未知因素的影响，这样的情况下得到的商誉减值评估可靠性和准确性无法保证。
（二）存货
存货的公允价值计量体现在取消了后进先出法。后进的存货先发出去，核算时使用的价值与现时价值差距不大，但库存的存货账面上反应的历史成本较之现时价值差距很大，难以反映真实情况，不利于财务报告使用者做出决策。现行准则采用先进先出法进行存货的核算，本质上账面金额符合公允价值计量要求。
期末对存货进行减值测试时，根据的原则是比较存货的账面价值与存货的可变现净值孰低。如果可变现净值超过账面价值，不做处理。这体现了企业会计核算的谨慎性原则。如果可变现净值低于存货账面价值，采用可变现净值作为存货价值。这样的做法运用了公允价值计量。综合来看，存货的后续计量仍是采用历史成本为主，注重谨慎性原则。
（三）土地
土地可根据实际用途划入不同会计科目进行核算。企业购买后自用的土地确认为无形资产。购入土地用于出租或资本增值的归入投资性房地产核算。购买时目的在于开发建设后形成对外出售房地的，则土地使用权的价值应计入建造房屋成本，后作为存货核算。土地的初始计量是按照付出金额进行核算。作为无形资产和存货的土地后续通过减值准备来体现公允价值计量原则。投资性房地产核算方式分公允价值模式和成本模式。
三、公允价值完善建议
（一）多种方法结合使用
以商誉为例，后续计量有年限摊销法计量和年末进行商誉减值测试两种方法。年限摊销法计量时无法真实反映商誉实际价值。商誉减值测试又存在可能对资本市场造成不公平的现象。综合考虑，可以使用年限摊销法与商誉减值测试相结合的方法。
（二）进一步发展和完善资本市场
由于我国现在资本市场不完善，使用公允价值计量容易出现公允价值难以获得情形，或者获得的公允价值可靠性不高、无法反映真实情况。所以，完善我国资本市场是实行新准则中公允价值计量的先行条件。
（三）完善企业内部和外部监督体系
公允价值的获取过程中具有主观性，这就需要企业财务人员加强职业道德，使用可靠程度高、符合实际的数据进行核算。而外部如会计师事务所等机构也要加强对于企业公允价值使用的监督。
（四）充分披露公允价值
会计报告使用者以及社会公众也可以起到监督作用，而这种监督需要建立在企业充分披露公允价值的情况下。这就要求管理部门制定有关政策或规定，要求企业对公允价值计量时的重要假设、相应计量方法进行充分披露。
四、结语
公允价值计量是未来计量模式的发展趋势，是我国会计计量准则与世界接轨的必然要求。由于资本市场不够完善，公允价值获得困难，现在我国在会计事项处理时采用多种计量方式混合进行计量，但主要以历史成本计量为主。对于使用公允价值计量而言，值得探究的是如何合理运用、并与我国实际相结合。因此，对于公允价值计量出现的问题，我们应该积极想出解决方案，更好的推动公允价值计量的发展。
参考文献：
[1] 张文波，罗国强.公允价值在我国的现状及其应用探讨——以存货与投资性房地产核算为例[J].当代经济，2010（05）：100-102.
[2] 张茜. 公允价值在上市公司财务报表中的应用研究[D].西安科技大学，2012.
[3] 罗浙洋.浅析新会计准则下土地使用权的会计处理[J].商业会计，2007（22）：14-15.
[4] 叶青.分析公允价值计量对企业财务报表的影响[J].现代营销（经营版），2018（10）：166.
基金项目：南京工程学院大学生科技创新基金项目（编号：TB201908049）.
指导老师：李秀真
关键词：财务报表;公允价值;财务专业
一、绪论
（一）公允价值的历史背景
上世纪70年代，由于通货膨胀，美国出现了严重的滞胀问题。美国各界人士认为公司的虚拟盈亏是由会计在计量时使用历史成本计量引起的。甚至把公司披露的财务报表称作“报告无用数字的报表“。在强大压力下，美国财务会计准则委员会将“财务报表”发展成“财务报告”，允许在表外披露非历史成本计量数据。
我国财政部于2006年初发布了新的会计准则。新会计准则体系在很大程度上向国际财务报告准则趋同。在新标准中，公允价值的适用范围有所扩大，并反映在许多具体事项中。其中，公允价值的定义如下：在公允价值计量模式下，资产和负债以知情、公平交易各方自愿结算的资产或负债金额计量。
2008年，全球金融危机爆发。关于公允价值的保留和废除问题，财务会计领域展开了激烈的争论。到2014年，中国颁布的《公允价值计量会计准则》（第39号）也明确了公允价值计量的披露要求。
（二）研究意义
对于公允价值计量的影响，葛家石（2007）认为，公允价值计量是未来财务会计发展的一大趋势;如果公允价值计量模式能够在会计计量时被充分运用，企业的价值能够更好地体现。叶青（2018）认为公允价值计量属性的应用能够进一步体现出公司财务信息的价值，为未来的发展提供指引的方向，给企业创造一个良好的发展环境。
二、数据分析
金融工具是最早开始适用于公允价值计量。现今，商誉、非货币性资产交换、存货、投资性房地产、生物资产、债务重组投资等均涉及公允价值计量。
（一）案例分析
1.商誉
商誉是指能在未来期间为企业经营带来超额利润的潜在经济价值，或一家企业预期的获利能力超过可辨认资产正常获利能力的资本化价值。在企业合并时，购买方支付的购买价格与被收购方企业的净资产公允价值之间的差额被称为商誉。这就要求必须被收购企业净资产的公允价值是可获得的。2018年11月发布的《会计监管风险提示第8号——商誉减值》对于商誉计量进行了进一步的说明。
（1）初始计量和确认
① 合并成本 > 取得的被投资方可辨认净资产公允价值份额：差额应确认为商誉
注：控股合并时，该差额指在合并财务报表中应予列示的商誉，个别报表不予处理。
② 合并成本 < 取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额：差额应计入合并当期损益
注：营业外收入
（2）商誉摊销
一般采用年限摊销法进行摊销。
（3）商誉减值测试
企业在期末对与商誉有关资产进行减值测试时，首先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失，再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值与其可收回金额。
期末进行商誉减值测试：
股东全部权益价值=企业整体价值-有息债务
企业整体价值=经营性资产价值+溢余资产+非经营性资产价值。
（4）存在问题
① 目前使用公允价值来确定商誉的初始计量存在一些问题，我国的产权交易市场不完善，使得企业可辨认净资产公允价值不能准确地计量，从而导致商誉初始计量出现不符合实际的情况。
② 企业合并商誉按规定应在期末进行一次商誉减值测试。但减值测试工作量大，需要多人共同完成。并且测试方法的可操作性比較低，在进行测算的过程中可能会出现意外情况或受未知因素的影响，这样的情况下得到的商誉减值评估可靠性和准确性无法保证。
（二）存货
存货的公允价值计量体现在取消了后进先出法。后进的存货先发出去，核算时使用的价值与现时价值差距不大，但库存的存货账面上反应的历史成本较之现时价值差距很大，难以反映真实情况，不利于财务报告使用者做出决策。现行准则采用先进先出法进行存货的核算，本质上账面金额符合公允价值计量要求。
期末对存货进行减值测试时，根据的原则是比较存货的账面价值与存货的可变现净值孰低。如果可变现净值超过账面价值，不做处理。这体现了企业会计核算的谨慎性原则。如果可变现净值低于存货账面价值，采用可变现净值作为存货价值。这样的做法运用了公允价值计量。综合来看，存货的后续计量仍是采用历史成本为主，注重谨慎性原则。
（三）土地
土地可根据实际用途划入不同会计科目进行核算。企业购买后自用的土地确认为无形资产。购入土地用于出租或资本增值的归入投资性房地产核算。购买时目的在于开发建设后形成对外出售房地的，则土地使用权的价值应计入建造房屋成本，后作为存货核算。土地的初始计量是按照付出金额进行核算。作为无形资产和存货的土地后续通过减值准备来体现公允价值计量原则。投资性房地产核算方式分公允价值模式和成本模式。
三、公允价值完善建议
（一）多种方法结合使用
以商誉为例，后续计量有年限摊销法计量和年末进行商誉减值测试两种方法。年限摊销法计量时无法真实反映商誉实际价值。商誉减值测试又存在可能对资本市场造成不公平的现象。综合考虑，可以使用年限摊销法与商誉减值测试相结合的方法。
（二）进一步发展和完善资本市场
由于我国现在资本市场不完善，使用公允价值计量容易出现公允价值难以获得情形，或者获得的公允价值可靠性不高、无法反映真实情况。所以，完善我国资本市场是实行新准则中公允价值计量的先行条件。
（三）完善企业内部和外部监督体系
公允价值的获取过程中具有主观性，这就需要企业财务人员加强职业道德，使用可靠程度高、符合实际的数据进行核算。而外部如会计师事务所等机构也要加强对于企业公允价值使用的监督。
（四）充分披露公允价值
会计报告使用者以及社会公众也可以起到监督作用，而这种监督需要建立在企业充分披露公允价值的情况下。这就要求管理部门制定有关政策或规定，要求企业对公允价值计量时的重要假设、相应计量方法进行充分披露。
四、结语
公允价值计量是未来计量模式的发展趋势，是我国会计计量准则与世界接轨的必然要求。由于资本市场不够完善，公允价值获得困难，现在我国在会计事项处理时采用多种计量方式混合进行计量，但主要以历史成本计量为主。对于使用公允价值计量而言，值得探究的是如何合理运用、并与我国实际相结合。因此，对于公允价值计量出现的问题，我们应该积极想出解决方案，更好的推动公允价值计量的发展。
参考文献：
[1] 张文波，罗国强.公允价值在我国的现状及其应用探讨——以存货与投资性房地产核算为例[J].当代经济，2010（05）：100-102.
[2] 张茜. 公允价值在上市公司财务报表中的应用研究[D].西安科技大学，2012.
[3] 罗浙洋.浅析新会计准则下土地使用权的会计处理[J].商业会计，2007（22）：14-15.
[4] 叶青.分析公允价值计量对企业财务报表的影响[J].现代营销（经营版），2018（10）：166.
基金项目：南京工程学院大学生科技创新基金项目（编号：TB201908049）.
指导老师：李秀真