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摘 要：“营改增”是我国税制改革的必然趋势，此项政策的提出，是为了避免重复征税，减轻企业的税收压力。本文分析“营改增”对公路施工企业成本管控的影响，并结合当前公路施工企业所处税收环境，提出了新接项目业应对“营改增”政策的具体策划。
关键词：营改增 施工企业 成本管控
“营改增”政策的实施，主要目的是为了给企业降低税负压力，但是目前建筑行业本身抵扣链条不完整，我国公路施工企业究竟该如何应对，是急需研究的新课题。
一、“营改增”对施工企业的意义
避免重复征税：实行“营改增”后，大部分施工企业作为一般纳税人，允许抵扣进项税额，避免了行业重复征税问题。促进管理水平的提升：实施“营改增”后，施工企业要想实现尽可能多的进项抵扣，降低企业税负，实现利润最大化，就必须适应增值税“以进抵销”要求，从而对施工企业提升管理水平形成倒逼机制。
二、新项目增值税筹划
公路施工企业为了实现利润最大化， 2016年5月1日后，新接项目必须做好增值税筹划工作。
1.新项目计税方式测算。新项目承接后，对于项目的计税方式选择一般计税方法还是简易计税方法，可以通过建立模型进行测试。假设含税收入为A，不含税成本为B（其中含税分包金额为Y），进项税额为X，城建税为7%，不考虑其他地方性收费，综合附加税率为12%（城建税7%，教育费附加3%、地方教育费附加2%），利润=不含税收入-不含税成本-城建税及附加，以两种测算方式下利润相等作为计算平衡点，则有一般计税方法利润A/（1+11%）-B-[A*11%/（1+11%）-X]*12%=简易计税方法利润A/（1+3%）-（B+X）-（A-Y）*3%/（1+3%）*12%，利润平衡点X=7%A+0.3121%Y。
2.新项目计税方式选择。根据测算得出结论，当进项税额X>7%A+0.3121%Y时，应该选择一般计税方法，施工企业能获得更多的利润；反之，则选择简易计税方法。根据税法规定，一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务或为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。因此，公路施工项目应该按照一般计税方法和简易计税方法两种方法，测算利润平衡点，合理策划计税方法，实现项目利润最大化。
三、成本管控
1.如何理解成本定价原则。
1.1引入综合成本概念，综合成本=不含可抵扣进项税的成本+（销项税额-进项税额）×城建及教育费附加税率，综合成本暂不考虑相关运杂费。利润=收入-综合成本。
1.2确定定价原则，在增值税下，成本的定价原则：以“综合成本最低，利润最大化”为总体原则。合理的确定采购价格和供应商。
1.3供应商定价总原则：建筑企业应以不含税成本最低为采购定价总原则， 再考虑采购成本进项税抵扣率高低因素， 在所有供应商均能提供合法扣税凭证的情况下，以采购成本最低、相对进项税抵扣额最大作为采购成本定价整体原则。
2.成本定价原则在供应商选择方面的具体应用。首先确定选择原则：综合成本最低，利润最大 ；其次确定比价基础：比价含税报价；最后计算报价平衡点，选择供应商 。
报价平衡点测算方法如下：假设公司的销项税为Y，物资供应商存在五種候选人，综合附加税率为12%（城建税7%，教育费附加3%、地方教育费附加2%），供应商的报价（含税）分别为A、B、C、D、E，可抵扣的增值税率分别为17%、3%、0%（普通发票）、6%、11%。
计算综合成本相等时每两个供应商之间的报价平衡点：第一步；建立平衡等式。供应商A的综合成本=供应商B的综合成本，综合成本=不含税报价+（销项税额-进项税额）×城建及教育费附加税率。第二步；将数据带入平衡等式 A/（1+17%）+（Y-A/（1+17%）×17%）×12% = B/（1+3%） +（Y-B/（1+3%）×3%）×12% 。第三步；计算平衡等式，平衡点为B÷A=86.55%。B÷A <86.55%时，选择供应商B；反之，则选择供应商 A。
同理测算出，供应商A（17%）与供应商C（0%）的报价平衡点为83.73%， C÷A <83.73%时，选择C；反之，则选A。
供应商A（17%）与供应商D（6%）的报价平衡点为89.40%， D ÷ A <89.40%时，选择D；反之，则选A。
供应商A（17%）与供应商E（11%）的报价平衡点为94.18%，
E ÷ A <94.18%时，选择E；反之，则选A。
供应商B（3%）与供应商C（0%）的报价平衡点为96.74%， C ÷ B <96.74%时，选择C；反之，则选择B。
供应商D（6%）与供应商B（3%）的报价平衡点为96.82%，B ÷D<96.82%时，选择B；反之，则选D。
供应商E（11%）与供应商B（3%）的报价平衡点为91.90%， B ÷E<91.90%时，选择B；反之，则选E。
供应商D（6%）与供应商C（0%）的报价平衡点为93.66%， C ÷ D <93.66%时，选择C；反之，则选 D。
供应商E（11%）与供应商C（0%）的报价平衡点为88.90%， C÷E<88.90%时，选择C；反之，则选E。
供应商E（11%）与供应商D（6%）的报价平衡点为94.92%， D÷E<94.92%时，选择D；反之，则选E。
四、成本管控在新项目中的具体应用
实施营改增后，进项税额抵扣的是否充分是税负降低的关键。从公路施工企业以下五个主要成本方面分析：
1.人工费。
1.1“清包工”的人工费成本分析。劳务公司从事建筑“清包工”服务，如果选择一般计税方法，按照11%税率计算征增值税，实际税率是11%÷（1+11%）=9.91%；而如果选择简易计税方法，按照3%税率计征增值税，实际税率是3%÷（1+3%）=2.91%。基于劳务公司主要是人工成本，很少有增值税进项税额抵扣的考虑，从事建筑“清包工”服务的劳务公司多选择简易计税方法，对施工企业新项目来说更有利。 1.2劳务派遣的成本分析。营改增以后，劳务派遣公司按照6%征收增值税；另外根据财税2016年47号文件规定，劳务派遣公司也可以选择差额计税，即劳务派遣公司从用人单位拿到的所有的钱减去被派遣人员的工资保险福利费用，得到的差额部分采用简易计税，按照5%征税。差额征税税额=差额/（1+5%）*5%。实践当中，劳务派遣公司由于没有增值税进项税额抵扣，往往不会选择6%的一般计税方法，多会选择差额征税。因此，施工企业新项目签订合同前，应比较税负成本，选择最有利施工企业新项目的人工费模式。目前普遍使用“清包工”的人工费模式较多。
2.材料费。材料采购中应优化物资、设备集中采购模式，遵循“统谈、分签、分付”的原则；充分利用互联网采购平台，扩大大宗物资、二三类材料集中采购范围。对于2016年5月以后选择一般计税方式的项目，钢材、水泥等大宗主材、自购周转材料、外租周转材料，采购一般能取得17%的进项税发票；商品混凝土适用税率为17%，目前商混企业可以选择简易计税方式，因此项目多数能取得3%的增值税专用发票。辅材（五金及其他材料）、地材（砂、石料）多数能取得3%税率增值税专用发票的供应商。其他方面要注意的有以下几点。
2.1签订采购合同时，在合同中不能出现违约金跟销售额挂钩的违约金条款。根据税法规定，项目收到的违约金与物资的销售量、销售额挂钩，应冲减进项税金。因此，在签订采购合同时，对销售方支付的违约金必须在合同中注明与商品销售量、销售额无关，项目取得的违约金，才能不缴纳增值税。
2.2运输费用“一票制”和“二票制”的开具。运输费用发票的“一票制”是指运输费用与材料采购费用开在一张增值税发票里，运输费用含在材料价格里，按照税率17%开具的一种开票方法。而“二票制”是指运输费用和材料采购费用各开一张增值税发票，运输费用按照11%开具，材料费用按照17%开具的一种开票方法。如果施工企业期望材料供应商开具运输费用“一票制”的运输费用发票，则必须在采购合同中的价格条款中约定：价格含运输费用。
3.机械费用。机械租赁分为经营性租赁和融资性租赁，进项税抵扣税率统一为17%。综合单价租赁模式的一般纳税人出租机械给公路施工企业项目，如果在租赁合同中注明：租金总金额，且设备出租方配备操作人员；则按照以下两种情况处理。
3.1 2016年5月1日后，租赁公司出租2013年8月1日之前购买的设备，租赁公司将机械租赁用和劳务费用一起全部按照3%简易计税方法征收增值税，并给承租方的施工企业开3%的发票。
3.2 2016年5月1日后，租赁公司出租的设备是2013年8月1日之后购买的，则租赁公司将机械租赁费用和劳务费用一起全部按照11%计算征收增值税，并给承租方的施工企业开11%的发票。因此，公路施工企业项目应该比较报价平衡点，选择对项目有利的租赁公司。
4.其他直接费。公路施工企业项目工地上搭建的活动板房等临时建筑物的税务处理。
4.1如果项目选择一般计税方法计征增值税的情况下，则施工地上修建的临时建筑物的增值税进项税额当年全部一次性抵扣。
4.2如果项目选择简易计税方法计征增值税的情况下，则施工地上修建的临时建筑物的增值税进项税额不可以抵扣，也不可以在其他选择一般计税方法计征增值税的项目中销项税额抵扣。
4.3施工完毕，工地上修建的临时建筑物拆除不属于非正常损失，临时建筑物已经抵扣过的增值税进项税额不进行增值税进项税额抵扣。
5.间接费用。
5.1可抵扣的费用。间接费用中可以抵扣的主要有住宿费、通讯费、邮资费、车辆修理费、过桥过路费，车辆燃油费、会议费、劳保用品采购等费用。住宿费进项税抵扣税率为6%；项目住宿费可以与酒店签订合作协议，按月结算，开据增值税专用发票、付款。职工零星出差，也应取得增值税专用发票。办公费、劳动保护费进项税抵扣税率17%。项目办公室可以充分利用互聯网采购平台，集中采购办公用品及耗材。车辆修理费、油料费进项税抵扣税率为17%，由专人负责建立台账进行日常登记，定期（按月）结算，统一开具增值税专票。过路、过桥、停车费进项税抵扣税率为11%，由办公室统一办理不停车电子收费系统（ETC），开取增值税专票。会议费进项税率为6%，项目应该选择外包给酒店，可以取得会务费增值税专用发票。
5.2不可抵扣的费用。项目食堂开支、工会开支，员工宿舍及水电费等开支；差旅交通费中机票、车船费、餐费及误餐补助等；通讯费中以职工个人名义开具的通讯费发票；业务招待费，包含餐费、酒、茶叶、礼品等。进项税不可抵扣的费用，只能开据增值税普通发票。
五、结语
新中标的项目，在做好税务筹划工作的同时，一方面要注意合同签订、发票开具：项目必须以纳税主体的名义签订合同、获取发票，发票抬头为纳税主体的全称，在发票备注栏注明项目名称、项目所在市县。另方面要注意关注三流一致：项目要高度重视“货物、劳务及服务流”、“资金流”、“发票流”等三流不一致给企业带来的税务风险。
参考文献：
[1]陈钰. 浅析建筑业实施营改增后的影响. 税务筹划 .（2016年09期）.
[2]刘荃. 营改增”背景下建筑业面临的挑战及对策研究. 财经纵横 .（2016年05期）.
[3]常永华. 从“营改增”方面浅谈建筑业的发展.财税金融 .（2014年03期）.
关键词：营改增 施工企业 成本管控
“营改增”政策的实施，主要目的是为了给企业降低税负压力，但是目前建筑行业本身抵扣链条不完整，我国公路施工企业究竟该如何应对，是急需研究的新课题。
一、“营改增”对施工企业的意义
避免重复征税：实行“营改增”后，大部分施工企业作为一般纳税人，允许抵扣进项税额，避免了行业重复征税问题。促进管理水平的提升：实施“营改增”后，施工企业要想实现尽可能多的进项抵扣，降低企业税负，实现利润最大化，就必须适应增值税“以进抵销”要求，从而对施工企业提升管理水平形成倒逼机制。
二、新项目增值税筹划
公路施工企业为了实现利润最大化， 2016年5月1日后，新接项目必须做好增值税筹划工作。
1.新项目计税方式测算。新项目承接后，对于项目的计税方式选择一般计税方法还是简易计税方法，可以通过建立模型进行测试。假设含税收入为A，不含税成本为B（其中含税分包金额为Y），进项税额为X，城建税为7%，不考虑其他地方性收费，综合附加税率为12%（城建税7%，教育费附加3%、地方教育费附加2%），利润=不含税收入-不含税成本-城建税及附加，以两种测算方式下利润相等作为计算平衡点，则有一般计税方法利润A/（1+11%）-B-[A*11%/（1+11%）-X]*12%=简易计税方法利润A/（1+3%）-（B+X）-（A-Y）*3%/（1+3%）*12%，利润平衡点X=7%A+0.3121%Y。
2.新项目计税方式选择。根据测算得出结论，当进项税额X>7%A+0.3121%Y时，应该选择一般计税方法，施工企业能获得更多的利润；反之，则选择简易计税方法。根据税法规定，一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务或为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。因此，公路施工项目应该按照一般计税方法和简易计税方法两种方法，测算利润平衡点，合理策划计税方法，实现项目利润最大化。
三、成本管控
1.如何理解成本定价原则。
1.1引入综合成本概念，综合成本=不含可抵扣进项税的成本+（销项税额-进项税额）×城建及教育费附加税率，综合成本暂不考虑相关运杂费。利润=收入-综合成本。
1.2确定定价原则，在增值税下，成本的定价原则：以“综合成本最低，利润最大化”为总体原则。合理的确定采购价格和供应商。
1.3供应商定价总原则：建筑企业应以不含税成本最低为采购定价总原则， 再考虑采购成本进项税抵扣率高低因素， 在所有供应商均能提供合法扣税凭证的情况下，以采购成本最低、相对进项税抵扣额最大作为采购成本定价整体原则。
2.成本定价原则在供应商选择方面的具体应用。首先确定选择原则：综合成本最低，利润最大 ；其次确定比价基础：比价含税报价；最后计算报价平衡点，选择供应商 。
报价平衡点测算方法如下：假设公司的销项税为Y，物资供应商存在五種候选人，综合附加税率为12%（城建税7%，教育费附加3%、地方教育费附加2%），供应商的报价（含税）分别为A、B、C、D、E，可抵扣的增值税率分别为17%、3%、0%（普通发票）、6%、11%。
计算综合成本相等时每两个供应商之间的报价平衡点：第一步；建立平衡等式。供应商A的综合成本=供应商B的综合成本，综合成本=不含税报价+（销项税额-进项税额）×城建及教育费附加税率。第二步；将数据带入平衡等式 A/（1+17%）+（Y-A/（1+17%）×17%）×12% = B/（1+3%） +（Y-B/（1+3%）×3%）×12% 。第三步；计算平衡等式，平衡点为B÷A=86.55%。B÷A <86.55%时，选择供应商B；反之，则选择供应商 A。
同理测算出，供应商A（17%）与供应商C（0%）的报价平衡点为83.73%， C÷A <83.73%时，选择C；反之，则选A。
供应商A（17%）与供应商D（6%）的报价平衡点为89.40%， D ÷ A <89.40%时，选择D；反之，则选A。
供应商A（17%）与供应商E（11%）的报价平衡点为94.18%，
E ÷ A <94.18%时，选择E；反之，则选A。
供应商B（3%）与供应商C（0%）的报价平衡点为96.74%， C ÷ B <96.74%时，选择C；反之，则选择B。
供应商D（6%）与供应商B（3%）的报价平衡点为96.82%，B ÷D<96.82%时，选择B；反之，则选D。
供应商E（11%）与供应商B（3%）的报价平衡点为91.90%， B ÷E<91.90%时，选择B；反之，则选E。
供应商D（6%）与供应商C（0%）的报价平衡点为93.66%， C ÷ D <93.66%时，选择C；反之，则选 D。
供应商E（11%）与供应商C（0%）的报价平衡点为88.90%， C÷E<88.90%时，选择C；反之，则选E。
供应商E（11%）与供应商D（6%）的报价平衡点为94.92%， D÷E<94.92%时，选择D；反之，则选E。
四、成本管控在新项目中的具体应用
实施营改增后，进项税额抵扣的是否充分是税负降低的关键。从公路施工企业以下五个主要成本方面分析：
1.人工费。
1.1“清包工”的人工费成本分析。劳务公司从事建筑“清包工”服务，如果选择一般计税方法，按照11%税率计算征增值税，实际税率是11%÷（1+11%）=9.91%；而如果选择简易计税方法，按照3%税率计征增值税，实际税率是3%÷（1+3%）=2.91%。基于劳务公司主要是人工成本，很少有增值税进项税额抵扣的考虑，从事建筑“清包工”服务的劳务公司多选择简易计税方法，对施工企业新项目来说更有利。 1.2劳务派遣的成本分析。营改增以后，劳务派遣公司按照6%征收增值税；另外根据财税2016年47号文件规定，劳务派遣公司也可以选择差额计税，即劳务派遣公司从用人单位拿到的所有的钱减去被派遣人员的工资保险福利费用，得到的差额部分采用简易计税，按照5%征税。差额征税税额=差额/（1+5%）*5%。实践当中，劳务派遣公司由于没有增值税进项税额抵扣，往往不会选择6%的一般计税方法，多会选择差额征税。因此，施工企业新项目签订合同前，应比较税负成本，选择最有利施工企业新项目的人工费模式。目前普遍使用“清包工”的人工费模式较多。
2.材料费。材料采购中应优化物资、设备集中采购模式，遵循“统谈、分签、分付”的原则；充分利用互联网采购平台，扩大大宗物资、二三类材料集中采购范围。对于2016年5月以后选择一般计税方式的项目，钢材、水泥等大宗主材、自购周转材料、外租周转材料，采购一般能取得17%的进项税发票；商品混凝土适用税率为17%，目前商混企业可以选择简易计税方式，因此项目多数能取得3%的增值税专用发票。辅材（五金及其他材料）、地材（砂、石料）多数能取得3%税率增值税专用发票的供应商。其他方面要注意的有以下几点。
2.1签订采购合同时，在合同中不能出现违约金跟销售额挂钩的违约金条款。根据税法规定，项目收到的违约金与物资的销售量、销售额挂钩，应冲减进项税金。因此，在签订采购合同时，对销售方支付的违约金必须在合同中注明与商品销售量、销售额无关，项目取得的违约金，才能不缴纳增值税。
2.2运输费用“一票制”和“二票制”的开具。运输费用发票的“一票制”是指运输费用与材料采购费用开在一张增值税发票里，运输费用含在材料价格里，按照税率17%开具的一种开票方法。而“二票制”是指运输费用和材料采购费用各开一张增值税发票，运输费用按照11%开具，材料费用按照17%开具的一种开票方法。如果施工企业期望材料供应商开具运输费用“一票制”的运输费用发票，则必须在采购合同中的价格条款中约定：价格含运输费用。
3.机械费用。机械租赁分为经营性租赁和融资性租赁，进项税抵扣税率统一为17%。综合单价租赁模式的一般纳税人出租机械给公路施工企业项目，如果在租赁合同中注明：租金总金额，且设备出租方配备操作人员；则按照以下两种情况处理。
3.1 2016年5月1日后，租赁公司出租2013年8月1日之前购买的设备，租赁公司将机械租赁用和劳务费用一起全部按照3%简易计税方法征收增值税，并给承租方的施工企业开3%的发票。
3.2 2016年5月1日后，租赁公司出租的设备是2013年8月1日之后购买的，则租赁公司将机械租赁费用和劳务费用一起全部按照11%计算征收增值税，并给承租方的施工企业开11%的发票。因此，公路施工企业项目应该比较报价平衡点，选择对项目有利的租赁公司。
4.其他直接费。公路施工企业项目工地上搭建的活动板房等临时建筑物的税务处理。
4.1如果项目选择一般计税方法计征增值税的情况下，则施工地上修建的临时建筑物的增值税进项税额当年全部一次性抵扣。
4.2如果项目选择简易计税方法计征增值税的情况下，则施工地上修建的临时建筑物的增值税进项税额不可以抵扣，也不可以在其他选择一般计税方法计征增值税的项目中销项税额抵扣。
4.3施工完毕，工地上修建的临时建筑物拆除不属于非正常损失，临时建筑物已经抵扣过的增值税进项税额不进行增值税进项税额抵扣。
5.间接费用。
5.1可抵扣的费用。间接费用中可以抵扣的主要有住宿费、通讯费、邮资费、车辆修理费、过桥过路费，车辆燃油费、会议费、劳保用品采购等费用。住宿费进项税抵扣税率为6%；项目住宿费可以与酒店签订合作协议，按月结算，开据增值税专用发票、付款。职工零星出差，也应取得增值税专用发票。办公费、劳动保护费进项税抵扣税率17%。项目办公室可以充分利用互聯网采购平台，集中采购办公用品及耗材。车辆修理费、油料费进项税抵扣税率为17%，由专人负责建立台账进行日常登记，定期（按月）结算，统一开具增值税专票。过路、过桥、停车费进项税抵扣税率为11%，由办公室统一办理不停车电子收费系统（ETC），开取增值税专票。会议费进项税率为6%，项目应该选择外包给酒店，可以取得会务费增值税专用发票。
5.2不可抵扣的费用。项目食堂开支、工会开支，员工宿舍及水电费等开支；差旅交通费中机票、车船费、餐费及误餐补助等；通讯费中以职工个人名义开具的通讯费发票；业务招待费，包含餐费、酒、茶叶、礼品等。进项税不可抵扣的费用，只能开据增值税普通发票。
五、结语
新中标的项目，在做好税务筹划工作的同时，一方面要注意合同签订、发票开具：项目必须以纳税主体的名义签订合同、获取发票，发票抬头为纳税主体的全称，在发票备注栏注明项目名称、项目所在市县。另方面要注意关注三流一致：项目要高度重视“货物、劳务及服务流”、“资金流”、“发票流”等三流不一致给企业带来的税务风险。
参考文献：
[1]陈钰. 浅析建筑业实施营改增后的影响. 税务筹划 .（2016年09期）.
[2]刘荃. 营改增”背景下建筑业面临的挑战及对策研究. 财经纵横 .（2016年05期）.
[3]常永华. 从“营改增”方面浅谈建筑业的发展.财税金融 .（2014年03期）.