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【摘 要】随着经济增长以及金融创新发展，金融产品及服务多样性导致商业银行会计科目设置冗余杂乱且行间差异较大，既不利于商业银行内部管理与决策，也加大了外部监管难度。本文以工、农、中、建四大国有大型商业银行为样本，通过分析各行表内会计科目差异，探索建立商业银行统一表内会计科目体系的可能性。
【关键词】商业银行;会计科目;表内;统一
1.商业银行会计科目管理现状
1.1商业银行会计科目设置缺乏法律法规约束
2006年《企业会计准则》将保险、证券、银行等金融企业作为特殊行业，有指导性的会计科目表，但是允许商业银行根据实际情况自行增删。缺少制度约束导致各商业银行各自执行一套独立的会计科目，使会计核算的规范性打了折扣。
1.2商业银行会计科目设置管理监管缺位
目前，我国企业的会计科目管理部门为财政部。人民银行为利于货币政策实施或监管需要也会要求商业银行对特定会计科目做出调整。此外，银保监会对农村合作金融机构的一级会计科目进行了规定。三部门的交叉管理反而在一定程度上造成了该领域成为监管盲区。
1.3商业银行对科目管理的层级权限不统一
关于会计科目设置权限各商业银行间也存在差异，有些行只有总行具备会计科目设置管理权限，行内各分支机构统一执行一套会计科目体系，而有些银行规定省分行、甚至市、州分行可以根据实际业务需要，对相应会计科目进行增删调整。
2.商业银行表内会计科目设置及使用现状
2.1各行会计科目设置数量差异大
四大行会计科目设置详略不一、差异较大。科目设置最多的为工商银行，设置最少的为建设银行。从科目设置层级来看，除农业银行最末级到四级（账户）外，其余三家行最末级均到三级科目。各行会计科目编码缺乏科学性和统一性，不利于实现商业银行统一会计核算信息化管理。
2.2科目划分标准差异大
以商业银行资产负债表“发放贷款及垫款”项目对应会计科目为例：一是贷款科目划分标准差异大。工商银行贷款一级科目的设置既考虑期限，又结合对象及用途。农业银行贷款类一级科目按照贷款对象及资金用途进行划分，在二级科目设置中引入贷款期限。中国银行贷款一级科目设置仅考虑贷款形式。建设银行按照对象和形式划分贷款一级科目，在“单位贷款”和“个人贷款”下按照贷款资金投向又细分了二级科目。二是同一类型贷款所属级次存在差异。建设银行将垫款、贴现转贴现及一般贷款设置为一级科目，而将贸易融资纳入“单位贷款”科目下，将账户透支及卡透支根据对象分别纳入单位、个人贷款科目下。
2.3科目核算范围界限不清
四家行存款类会计科目都存在一般性存款与财政性存款科目核算范围界限不清问题，具体表现为：一是不同会计科目核算范围有重叠;二是同一会计科目核算内容不同。财政存款与一般存款在会计科目设置上的不严谨及科目核算说明的模糊定义、简单释义对银行业务操作人员素养提出很高要求，导致某些商业银行账面财政存款缩水，存在少缴、漏缴情况，直接影响政策的贯彻落实成效。
3.商业银行统一表内会计科目探索思考
3.1明确科目监管及设置权限
（1）明确监管部门对商业银行的会计科目监督权限。财政部颁发的《企业会计准则》对商业银行会计科目的设置过于简略，无法满足金融机构会计信息记载、反映，与人民银行监管需求也有所出入，由于商业银行作为金融企业的特殊性，与人民银行联系也更为密切，建議由人民银行制定符合商业银行运行特点的统一会计科目，强化功能监管和行为监管，补齐商业银行会计科目监管短板和空白。
（2）明确规范会计科目增删、调整权限。对于科目设置权限，各行可以在执行统一一级会计科目体系的基础上，由总行根据本行业务特点设置二级、三级会计科目，省分行在实际操作中，对总行已设置的会计科目，不得私自调整科目上下级间的从属关系及核算范围，对确需进行增删的会计科目，要合理判断业务类型，经总行审批同意后，选择在合适的三级会计科目下进行四级及以下层级的科目增设，也可以根据市州、县及以下基层行经营实际，在系统中停用不适用会计科目的使用权限，避免出现基层行无法准确判断业务类型而混用、串用会计科目的情况。
3.2探索建立统一表内会计科目表
（1）科学编制统一会计科目代码。 1.改革会计科目代码设置规则。建议参考我国居民身份证号码编制特点，按照“A”（银行类型）+“B”（资产负债表项目类型）+C（具体科目代码）的模式，为特定位置号段赋予特定信息，将商业银行类型、会计科目对应的资产负债表项目作为必要信息纳入。通过会计科目直观反映商业银行分类，明晰一级会计科目与资产负债表项目的对应关系，建立纵向归属清晰、横向分类明确的银行业统一会计科目体系。
（2）规范贷款业务划分标准。现有贷款种类的划分标准有用途、所有制、行业、流动性、贷款性质等多重标准， 如今社会快速发展，传统行业分类方式已无法准确定义和涵盖许多新型行业，用所有制属性加以区分对贷款管理及信息披露也没有很大的实际用处。当前个人、企业通过银行渠道融资的主要方式包括：贷款、各类垫款、卡及账户透支、贴现转贴现以及贸易融资等几大类，因此贷款类科目的设置有必要围绕上述几种方式进行一级科目的区分。
此外，贷款作为商业银行主要营收方式，为了便于精细化管理，有必要依据现行商业银行贷款发放特点进行细分：一是考虑资产流动性。银行作为社会资金流动的中转站，只有保证资本的正常借出和回流才能实现从这些流动循环中实现增值，流动性不仅决定单个银行的发展存亡，也关乎国家总体经济稳定运行，所以会计科目的设置必须要能体现银行资产变现能力;二是考虑贷款发放对象。一方面以贷款对象进行划分有利于商业银行细分贷款市场，提高贷款服务精准度，是商业银行扩大贷款市场份额的基础;另一方面，不良贷款率是衡量银行资产质量最重要的指标之一，各商业银行都建立最大不良贷款户监测机制以判断对贷款质量的影响程度，所以以贷款对象进行划分也有利于商业银行掌握各类型贷款群体信誉程度，从而及时调整贷款政策，便于追讨清理不良贷款。
（3）明确财政存款核算范围。基于财政存款与一般存款资金来源性质区别，解决当前因会计科目设置缺乏严谨性及科目核算说明的模糊定义、简单释义形成的操作误区和监管难点，进一步明确商业银行代理财政存款应缴科目名称，规范科目核算范围和使用要求。
（4）拓展金融资产风险计提覆盖范围。促进商业银行准确评估信用风险，将银行可能承担损失的所有风险资产纳入监管范围。一是从资产总量反映方面，科学合理划分可能承担损失的各类型资产，以便实现风险计提范围的全覆盖;二是从资产质量反映方面，做到总量指标与质量指标有机结合。
参考文献
[1]企业会计准则导读组.企业会计准则—应用指南[M].北京：中国财政经济出版社.
[2]姚桂琴.正确认识商业银行统一会计科目[J].金融会计.1999（8）.
[3]中国人民银行成都分行会计财务处课题组.浅议商业银行会计科目设置及改革思路[J].金融会计.2016（6）.
【关键词】商业银行;会计科目;表内;统一
1.商业银行会计科目管理现状
1.1商业银行会计科目设置缺乏法律法规约束
2006年《企业会计准则》将保险、证券、银行等金融企业作为特殊行业，有指导性的会计科目表，但是允许商业银行根据实际情况自行增删。缺少制度约束导致各商业银行各自执行一套独立的会计科目，使会计核算的规范性打了折扣。
1.2商业银行会计科目设置管理监管缺位
目前，我国企业的会计科目管理部门为财政部。人民银行为利于货币政策实施或监管需要也会要求商业银行对特定会计科目做出调整。此外，银保监会对农村合作金融机构的一级会计科目进行了规定。三部门的交叉管理反而在一定程度上造成了该领域成为监管盲区。
1.3商业银行对科目管理的层级权限不统一
关于会计科目设置权限各商业银行间也存在差异，有些行只有总行具备会计科目设置管理权限，行内各分支机构统一执行一套会计科目体系，而有些银行规定省分行、甚至市、州分行可以根据实际业务需要，对相应会计科目进行增删调整。
2.商业银行表内会计科目设置及使用现状
2.1各行会计科目设置数量差异大
四大行会计科目设置详略不一、差异较大。科目设置最多的为工商银行，设置最少的为建设银行。从科目设置层级来看，除农业银行最末级到四级（账户）外，其余三家行最末级均到三级科目。各行会计科目编码缺乏科学性和统一性，不利于实现商业银行统一会计核算信息化管理。
2.2科目划分标准差异大
以商业银行资产负债表“发放贷款及垫款”项目对应会计科目为例：一是贷款科目划分标准差异大。工商银行贷款一级科目的设置既考虑期限，又结合对象及用途。农业银行贷款类一级科目按照贷款对象及资金用途进行划分，在二级科目设置中引入贷款期限。中国银行贷款一级科目设置仅考虑贷款形式。建设银行按照对象和形式划分贷款一级科目，在“单位贷款”和“个人贷款”下按照贷款资金投向又细分了二级科目。二是同一类型贷款所属级次存在差异。建设银行将垫款、贴现转贴现及一般贷款设置为一级科目，而将贸易融资纳入“单位贷款”科目下，将账户透支及卡透支根据对象分别纳入单位、个人贷款科目下。
2.3科目核算范围界限不清
四家行存款类会计科目都存在一般性存款与财政性存款科目核算范围界限不清问题，具体表现为：一是不同会计科目核算范围有重叠;二是同一会计科目核算内容不同。财政存款与一般存款在会计科目设置上的不严谨及科目核算说明的模糊定义、简单释义对银行业务操作人员素养提出很高要求，导致某些商业银行账面财政存款缩水，存在少缴、漏缴情况，直接影响政策的贯彻落实成效。
3.商业银行统一表内会计科目探索思考
3.1明确科目监管及设置权限
（1）明确监管部门对商业银行的会计科目监督权限。财政部颁发的《企业会计准则》对商业银行会计科目的设置过于简略，无法满足金融机构会计信息记载、反映，与人民银行监管需求也有所出入，由于商业银行作为金融企业的特殊性，与人民银行联系也更为密切，建議由人民银行制定符合商业银行运行特点的统一会计科目，强化功能监管和行为监管，补齐商业银行会计科目监管短板和空白。
（2）明确规范会计科目增删、调整权限。对于科目设置权限，各行可以在执行统一一级会计科目体系的基础上，由总行根据本行业务特点设置二级、三级会计科目，省分行在实际操作中，对总行已设置的会计科目，不得私自调整科目上下级间的从属关系及核算范围，对确需进行增删的会计科目，要合理判断业务类型，经总行审批同意后，选择在合适的三级会计科目下进行四级及以下层级的科目增设，也可以根据市州、县及以下基层行经营实际，在系统中停用不适用会计科目的使用权限，避免出现基层行无法准确判断业务类型而混用、串用会计科目的情况。
3.2探索建立统一表内会计科目表
（1）科学编制统一会计科目代码。 1.改革会计科目代码设置规则。建议参考我国居民身份证号码编制特点，按照“A”（银行类型）+“B”（资产负债表项目类型）+C（具体科目代码）的模式，为特定位置号段赋予特定信息，将商业银行类型、会计科目对应的资产负债表项目作为必要信息纳入。通过会计科目直观反映商业银行分类，明晰一级会计科目与资产负债表项目的对应关系，建立纵向归属清晰、横向分类明确的银行业统一会计科目体系。
（2）规范贷款业务划分标准。现有贷款种类的划分标准有用途、所有制、行业、流动性、贷款性质等多重标准， 如今社会快速发展，传统行业分类方式已无法准确定义和涵盖许多新型行业，用所有制属性加以区分对贷款管理及信息披露也没有很大的实际用处。当前个人、企业通过银行渠道融资的主要方式包括：贷款、各类垫款、卡及账户透支、贴现转贴现以及贸易融资等几大类，因此贷款类科目的设置有必要围绕上述几种方式进行一级科目的区分。
此外，贷款作为商业银行主要营收方式，为了便于精细化管理，有必要依据现行商业银行贷款发放特点进行细分：一是考虑资产流动性。银行作为社会资金流动的中转站，只有保证资本的正常借出和回流才能实现从这些流动循环中实现增值，流动性不仅决定单个银行的发展存亡，也关乎国家总体经济稳定运行，所以会计科目的设置必须要能体现银行资产变现能力;二是考虑贷款发放对象。一方面以贷款对象进行划分有利于商业银行细分贷款市场，提高贷款服务精准度，是商业银行扩大贷款市场份额的基础;另一方面，不良贷款率是衡量银行资产质量最重要的指标之一，各商业银行都建立最大不良贷款户监测机制以判断对贷款质量的影响程度，所以以贷款对象进行划分也有利于商业银行掌握各类型贷款群体信誉程度，从而及时调整贷款政策，便于追讨清理不良贷款。
（3）明确财政存款核算范围。基于财政存款与一般存款资金来源性质区别，解决当前因会计科目设置缺乏严谨性及科目核算说明的模糊定义、简单释义形成的操作误区和监管难点，进一步明确商业银行代理财政存款应缴科目名称，规范科目核算范围和使用要求。
（4）拓展金融资产风险计提覆盖范围。促进商业银行准确评估信用风险，将银行可能承担损失的所有风险资产纳入监管范围。一是从资产总量反映方面，科学合理划分可能承担损失的各类型资产，以便实现风险计提范围的全覆盖;二是从资产质量反映方面，做到总量指标与质量指标有机结合。
参考文献
[1]企业会计准则导读组.企业会计准则—应用指南[M].北京：中国财政经济出版社.
[2]姚桂琴.正确认识商业银行统一会计科目[J].金融会计.1999（8）.
[3]中国人民银行成都分行会计财务处课题组.浅议商业银行会计科目设置及改革思路[J].金融会计.2016（6）.