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摘 要知识经济的竞争实际上是人才的竞争。对人力资本这种生产要素的重新确认和计量,发展和应用人力资源会计,是知识经济时代提出新要求。文章阐述了人力资源会计的意义,论述了人力资源会计的会计计量、会计确认和会计处理,对企业构建全面的人力资源管理具有重要的现实指导意义。
关键词财务会计;人力资源会计;模式构建
一、知识经济时代构建权益型人力资源会计的意义
权益型人力资源会计理论的最积极的意义在于它为人力资源会计在实践中的应用铺平了理论道路,使人力资源会计最终具有了现实可行性。权益型人力资源会计充分体现了对人力资源的产权主体-人力资本的尊重,权益型人力资源会计确立了人力资本的地位,使人力资源的所有者具有与物质资本所有者同等的地位,按照人力资源所有者投入到企业中的人力资源价值确立他们应有的产权-人力资本,并相应的确立企业的资产数额。权益型人力资源会计模式与人力资源成本会计和人力资源价值会计相比,具有以下优点:
(一)充分体现了对价值创造的主体-人力资源所有者的尊重
按照马克思的劳动价值理论,劳动是价值创造的唯一源泉,物力资本只是为价值创造提供了基本物质条件,它并没有创造价值,而是在劳动者利用生产资料加工劳动对象的过程中转移到新的产品中去了。新增的价值完全是劳动创造的,在已有的分配方式下,劳动者只是获得了维持劳动力及其子女的生活资料,而大部分价值-剩余价值却被物力资本所有者占有了。在权益型人力资源会计的模式下,使价值的创造与价值分配统一起来。
(二)极大的鼓舞了劳动者的积极性
人力资源权益的确立使劳动者和企业形成利益共同体,有利于激励劳动者,使之能够充分发挥能力,发挥其主动性、创造性和积极性。在为企业最大程度的创造价值的同时,减少企业的监督成本,使得企业最终价值最大化。
(三)优化了企业的资源配置
在现代社会里,随着科技的进步和经济的发展,在推动经济增长的过程中掌握先进的知识和技能的劳动者正在发挥着越来越重要的作用,人力资本已经成为比其他物质资本更重要的生产要素。在这种情况下,确立人力资源权益对于发挥人力资本的作用,优化企业的资源配置,有着重要的作用。
二、全面的人力资源权益观
全面的人力资源权益观是以所有的(生产型人力资源和特殊人力资源)人力资源权益得到充分尊重、肯定的为前提基础。企业的管理人员和高级技术人员作为知识经济时代稀缺的资源得到充分的尊重是毫无争议的,但普通的人力资源的权益也应该得到确认,因为这类人力资源在价值创造中起着不可或缺的作用,大量的价值是靠这部分人力资源最终创造出来的。而且,这类人力资源在总的人力资源结构中占有绝对的比重,这类人力资源权益是否能够得到确认最终关系到整体人力资本权益能否实现的问题。因此,笔者反对只对其中一部分人力资本进行计量的做法,因为这种做法从本质上讲是与人力资本权益相背离,在实践中也不能为全体人力资源所有者所接受。
三、权益型人力资源会计的计量
(一)计量属性
虽然人力资源会计在计量属性上具有一定的分歧,但笔者仍主张为货币性计量。首先,公认的会计准则要求企业提供会计信息必须是货币性计量,要使人力资源会计被广泛接受,更好的融入现有的会计体系中来,就必须遵守现有的规则;其次,人力资源的价值如果依靠非货币性计量方式来体现,那么人力资本的权益就无法具体确认,人力资本的权益就无法得到物力资本所有者的认可,就更谈不上所谓的利润分配权了。再次,如果各个企业更多的采用非货币性计量,那么各个企业之间提供的信息就完全缺乏可比性,信息也就失去价值。当然,这里并不是否定非货币性计量的积极作用,特别是对于人力资源管理会计方面的计量,非货币性计量是很必要的,在企业的内部管理中更应该充分发挥非货币性计量的积极作用。
(二)计量方法
对于人力资源的计量,存在多种具体计量方法,归纳起来不外乎两种,分为成本计量方法和价值计量方法,价值计量方法进一步分为个体价值计量和群体价值计量。对生产型人力资源采用成本计量方法;对领导者、管理人员和高科技人员采用价值计量的方法。对于生产型人力资源采用成本计量,首先生产型人力资源的价值客观上是比较低的,其成本近似于自身价值,而且该类型人力资源价值不确定性很低,采用“成本加成”的方法能直观准确的计量,这样就弥补了成本计量科学性较差的不足。而且,生产性人力资源所占比重较大,从成本效益原则来考虑,采用直接的成本计量方法可节约大量的计量成本。对于稀缺型人力资源采用价值计量方法,这类人力资源之所以在企业中占有重要的地位,主要是因为他们能给企业带来巨大的价值,他们的创造性恰恰是这类人力资源的价值所在,他们的价值要远远高于企业花费在他们身上的成本,若按照成本对此类人力资源进行计量,那么以这些数据对外提供的信息是不准确的,对人力资本权益的确认也被大大的低估。所以,要针对这类群体采用价值计量的方法。
四、权益型人力资源会计的权益确认
(一)对生产型人力资本的确认
对生产型人力资源采取群体价值计量的方法,按照整体来确认人力资本权益,使这部分权益如同共同基金一样,统一管理,然后再对应到每个具体的员工,确定它们每个人的应得权益份额。首先,生产型人力资源单位价值较小,单个生产型人力资本很容易别忽略,但作为价值创造的主体,这部分人力资源的权益是应该得到确认的。其次,生产型人力资源具有同质性,可以单纯的从数量上进行确认,在统一管理下,将共同的人力资本分解到各个具体的人力资源主体成为可能。再次,从激励与约束角度来分析,他们的生产活动是直接、可以观测的,因此可以通过一些简单、直接的办法(如计时、计件)进行考核。因此也没有必要对生产型的人力资源单独进行确认的必要性。
(二)对特殊人力资源的确认
对于企业家、管理者、高级技术人才这些十分稀缺的资源采用个体计量的确认方法。首先,是因为这些人力资源之间存在着很大的差异,具有明显的非同质性。其次,这部分人力资本在企业的权益中所占的比重较大,会计信息的使用者需要这方面的详尽的、准确的信息,以便进行各自的决策。再次,因为这部分人力资源对企业创造价值影响巨大,所以,对于这些特殊的人力资源的主体,要进行约束和激励,需要特殊的管理。
五、权益型人力资源会计的科目设置
在进行人力资源权益会计核算时,可在现有财务会计核算方法基础上,结合人力资源成本核算原理再增设如下账户:
(一)“人力资产”账户
该账户用来汇总核算企业所有资产化的人力资源原始投资成本,确定企业人力资源的投资总额。其借方登记人力资源的投资增加,包括外部投入价值以及企业本身所发生的人力资源的取得和开发成本;贷方登记人力资源的减少,即退出企业的人力资源投资额。期末余额在借方,表示企业现有人力资源投资的历史成本。
(二)“人力资本”账户
该账户用来核算外部投入人力资源的资本来源。其贷方登记外部投入人力资源的投资额,诸如国家分配人员、企业招聘人员的“原始价值”;借方登记这些人力资源的减少额。期末余额在贷方,表示企业现有人力资源中,由外部所拥有的份额。
(三)“应付红利”账户
该账户用来核算企业税后利润中应分配给劳动者的份额。其贷方登记企业宣布的应分配给劳动者的企业利润;借方登记劳动者红利的实际支付额。余额在贷方,表示尚未向劳动者支付的红利。
此外,在“资本公积”账户中,设置“人力资源所有者资本公积”和“物质资本所有者资本公积”明细账户进行明细核算;在“盈余公积-提取盈余公积”明细账户中,按“人力资源所有者盈余公积”、“物质资本所有者盈余公积”进行明细核算;在“利润分配”账户中,“未分配利润”明细账户改设为“人力资源所有者未分配利润”和“物质资本所有者未分配利润”明细账户进行明细核算。
六、权益型人力资源会计的帐务处理
在人力资源权益确立后,人力资源所有者也成为了企业的所有者,因此在核算企业的物质资本所有者权益时为了避免产生误解,应将“所有者”明确表示为“物质资本所有者”或简化为“股东”。
①当员工进入企业时,根据通过计量确认的人力资产,编制如下会计分录:
借:人力资产
贷:人力资本
②当员工离开企业时,按该员工的有关明细账的余额,编制如下会计分录:
借:人力资本
贷:人力资产
③资本公积增加时,按人力资本和物质资本在总资本中所占比例,编制如下会计分录:
借:有关资产类科目
贷:资本公积--人力资源所有者资本公积
--物质资本所有者资本公积
资产评估减值时,作相反的分录。
④以资本公积转增资本金时,编制如下会计分录:
借:资本公积--人力资源所有者资本公积
--物质资本所有者资本公积
贷:实收资本
⑤企业提取盈余公积时,编制如下会计分录:
借:利润分配--提取盈余公积--人力资源所有者盈余公积
--物质资本所有者盈余公积
贷:盈余公积--人力资源所有者盈余公积
--物质资本所有者盈余公积
⑥提取公益金时,编制如下会计分录:
借:利润分配--提取公益金
贷:盈余公积--公益金
⑦向人力资本所有者和物质资本所有者分配利润时,编制如下会计分录:
借:利润分配--应付利润--应付人力资源所有者利润
--应付物质资本所有者利润
贷:应付利润--应付人力资源所有者利润
--应付物质资本所有者利润
⑧以现金支付利润时,编制如下会计分录:
借:应付利润--应付人力资源所有者利润
--应付物质资本所有者利润
贷:现金
⑨企业发生亏损时,按劳动者应负担的亏损部分,用人力盈余公积弥补亏损,编制如下会计分录:
借:盈余公积--人力资源所有者盈余公积
贷:利润分配--未分配利润--人力资源所有者未分配利润
参考文献
[1] 张文贤.人力资源会计,大连东北财经大学出版社,2002.
[2] 徐国君.劳动者权益会计,北京中国财政经济出版社,2007.
[3] 杜兴强.人力资源会计的确认、计量与报告,会计研究,2007.12.
作者简介:
蔡 璐女(1981-12),籍贯:吉林省长春市,汉族,助理讲师,本科,研究方向:会计学。
关键词财务会计;人力资源会计;模式构建
一、知识经济时代构建权益型人力资源会计的意义
权益型人力资源会计理论的最积极的意义在于它为人力资源会计在实践中的应用铺平了理论道路,使人力资源会计最终具有了现实可行性。权益型人力资源会计充分体现了对人力资源的产权主体-人力资本的尊重,权益型人力资源会计确立了人力资本的地位,使人力资源的所有者具有与物质资本所有者同等的地位,按照人力资源所有者投入到企业中的人力资源价值确立他们应有的产权-人力资本,并相应的确立企业的资产数额。权益型人力资源会计模式与人力资源成本会计和人力资源价值会计相比,具有以下优点:
(一)充分体现了对价值创造的主体-人力资源所有者的尊重
按照马克思的劳动价值理论,劳动是价值创造的唯一源泉,物力资本只是为价值创造提供了基本物质条件,它并没有创造价值,而是在劳动者利用生产资料加工劳动对象的过程中转移到新的产品中去了。新增的价值完全是劳动创造的,在已有的分配方式下,劳动者只是获得了维持劳动力及其子女的生活资料,而大部分价值-剩余价值却被物力资本所有者占有了。在权益型人力资源会计的模式下,使价值的创造与价值分配统一起来。
(二)极大的鼓舞了劳动者的积极性
人力资源权益的确立使劳动者和企业形成利益共同体,有利于激励劳动者,使之能够充分发挥能力,发挥其主动性、创造性和积极性。在为企业最大程度的创造价值的同时,减少企业的监督成本,使得企业最终价值最大化。
(三)优化了企业的资源配置
在现代社会里,随着科技的进步和经济的发展,在推动经济增长的过程中掌握先进的知识和技能的劳动者正在发挥着越来越重要的作用,人力资本已经成为比其他物质资本更重要的生产要素。在这种情况下,确立人力资源权益对于发挥人力资本的作用,优化企业的资源配置,有着重要的作用。
二、全面的人力资源权益观
全面的人力资源权益观是以所有的(生产型人力资源和特殊人力资源)人力资源权益得到充分尊重、肯定的为前提基础。企业的管理人员和高级技术人员作为知识经济时代稀缺的资源得到充分的尊重是毫无争议的,但普通的人力资源的权益也应该得到确认,因为这类人力资源在价值创造中起着不可或缺的作用,大量的价值是靠这部分人力资源最终创造出来的。而且,这类人力资源在总的人力资源结构中占有绝对的比重,这类人力资源权益是否能够得到确认最终关系到整体人力资本权益能否实现的问题。因此,笔者反对只对其中一部分人力资本进行计量的做法,因为这种做法从本质上讲是与人力资本权益相背离,在实践中也不能为全体人力资源所有者所接受。
三、权益型人力资源会计的计量
(一)计量属性
虽然人力资源会计在计量属性上具有一定的分歧,但笔者仍主张为货币性计量。首先,公认的会计准则要求企业提供会计信息必须是货币性计量,要使人力资源会计被广泛接受,更好的融入现有的会计体系中来,就必须遵守现有的规则;其次,人力资源的价值如果依靠非货币性计量方式来体现,那么人力资本的权益就无法具体确认,人力资本的权益就无法得到物力资本所有者的认可,就更谈不上所谓的利润分配权了。再次,如果各个企业更多的采用非货币性计量,那么各个企业之间提供的信息就完全缺乏可比性,信息也就失去价值。当然,这里并不是否定非货币性计量的积极作用,特别是对于人力资源管理会计方面的计量,非货币性计量是很必要的,在企业的内部管理中更应该充分发挥非货币性计量的积极作用。
(二)计量方法
对于人力资源的计量,存在多种具体计量方法,归纳起来不外乎两种,分为成本计量方法和价值计量方法,价值计量方法进一步分为个体价值计量和群体价值计量。对生产型人力资源采用成本计量方法;对领导者、管理人员和高科技人员采用价值计量的方法。对于生产型人力资源采用成本计量,首先生产型人力资源的价值客观上是比较低的,其成本近似于自身价值,而且该类型人力资源价值不确定性很低,采用“成本加成”的方法能直观准确的计量,这样就弥补了成本计量科学性较差的不足。而且,生产性人力资源所占比重较大,从成本效益原则来考虑,采用直接的成本计量方法可节约大量的计量成本。对于稀缺型人力资源采用价值计量方法,这类人力资源之所以在企业中占有重要的地位,主要是因为他们能给企业带来巨大的价值,他们的创造性恰恰是这类人力资源的价值所在,他们的价值要远远高于企业花费在他们身上的成本,若按照成本对此类人力资源进行计量,那么以这些数据对外提供的信息是不准确的,对人力资本权益的确认也被大大的低估。所以,要针对这类群体采用价值计量的方法。
四、权益型人力资源会计的权益确认
(一)对生产型人力资本的确认
对生产型人力资源采取群体价值计量的方法,按照整体来确认人力资本权益,使这部分权益如同共同基金一样,统一管理,然后再对应到每个具体的员工,确定它们每个人的应得权益份额。首先,生产型人力资源单位价值较小,单个生产型人力资本很容易别忽略,但作为价值创造的主体,这部分人力资源的权益是应该得到确认的。其次,生产型人力资源具有同质性,可以单纯的从数量上进行确认,在统一管理下,将共同的人力资本分解到各个具体的人力资源主体成为可能。再次,从激励与约束角度来分析,他们的生产活动是直接、可以观测的,因此可以通过一些简单、直接的办法(如计时、计件)进行考核。因此也没有必要对生产型的人力资源单独进行确认的必要性。
(二)对特殊人力资源的确认
对于企业家、管理者、高级技术人才这些十分稀缺的资源采用个体计量的确认方法。首先,是因为这些人力资源之间存在着很大的差异,具有明显的非同质性。其次,这部分人力资本在企业的权益中所占的比重较大,会计信息的使用者需要这方面的详尽的、准确的信息,以便进行各自的决策。再次,因为这部分人力资源对企业创造价值影响巨大,所以,对于这些特殊的人力资源的主体,要进行约束和激励,需要特殊的管理。
五、权益型人力资源会计的科目设置
在进行人力资源权益会计核算时,可在现有财务会计核算方法基础上,结合人力资源成本核算原理再增设如下账户:
(一)“人力资产”账户
该账户用来汇总核算企业所有资产化的人力资源原始投资成本,确定企业人力资源的投资总额。其借方登记人力资源的投资增加,包括外部投入价值以及企业本身所发生的人力资源的取得和开发成本;贷方登记人力资源的减少,即退出企业的人力资源投资额。期末余额在借方,表示企业现有人力资源投资的历史成本。
(二)“人力资本”账户
该账户用来核算外部投入人力资源的资本来源。其贷方登记外部投入人力资源的投资额,诸如国家分配人员、企业招聘人员的“原始价值”;借方登记这些人力资源的减少额。期末余额在贷方,表示企业现有人力资源中,由外部所拥有的份额。
(三)“应付红利”账户
该账户用来核算企业税后利润中应分配给劳动者的份额。其贷方登记企业宣布的应分配给劳动者的企业利润;借方登记劳动者红利的实际支付额。余额在贷方,表示尚未向劳动者支付的红利。
此外,在“资本公积”账户中,设置“人力资源所有者资本公积”和“物质资本所有者资本公积”明细账户进行明细核算;在“盈余公积-提取盈余公积”明细账户中,按“人力资源所有者盈余公积”、“物质资本所有者盈余公积”进行明细核算;在“利润分配”账户中,“未分配利润”明细账户改设为“人力资源所有者未分配利润”和“物质资本所有者未分配利润”明细账户进行明细核算。
六、权益型人力资源会计的帐务处理
在人力资源权益确立后,人力资源所有者也成为了企业的所有者,因此在核算企业的物质资本所有者权益时为了避免产生误解,应将“所有者”明确表示为“物质资本所有者”或简化为“股东”。
①当员工进入企业时,根据通过计量确认的人力资产,编制如下会计分录:
借:人力资产
贷:人力资本
②当员工离开企业时,按该员工的有关明细账的余额,编制如下会计分录:
借:人力资本
贷:人力资产
③资本公积增加时,按人力资本和物质资本在总资本中所占比例,编制如下会计分录:
借:有关资产类科目
贷:资本公积--人力资源所有者资本公积
--物质资本所有者资本公积
资产评估减值时,作相反的分录。
④以资本公积转增资本金时,编制如下会计分录:
借:资本公积--人力资源所有者资本公积
--物质资本所有者资本公积
贷:实收资本
⑤企业提取盈余公积时,编制如下会计分录:
借:利润分配--提取盈余公积--人力资源所有者盈余公积
--物质资本所有者盈余公积
贷:盈余公积--人力资源所有者盈余公积
--物质资本所有者盈余公积
⑥提取公益金时,编制如下会计分录:
借:利润分配--提取公益金
贷:盈余公积--公益金
⑦向人力资本所有者和物质资本所有者分配利润时,编制如下会计分录:
借:利润分配--应付利润--应付人力资源所有者利润
--应付物质资本所有者利润
贷:应付利润--应付人力资源所有者利润
--应付物质资本所有者利润
⑧以现金支付利润时,编制如下会计分录:
借:应付利润--应付人力资源所有者利润
--应付物质资本所有者利润
贷:现金
⑨企业发生亏损时,按劳动者应负担的亏损部分,用人力盈余公积弥补亏损,编制如下会计分录:
借:盈余公积--人力资源所有者盈余公积
贷:利润分配--未分配利润--人力资源所有者未分配利润
参考文献
[1] 张文贤.人力资源会计,大连东北财经大学出版社,2002.
[2] 徐国君.劳动者权益会计,北京中国财政经济出版社,2007.
[3] 杜兴强.人力资源会计的确认、计量与报告,会计研究,2007.12.
作者简介:
蔡 璐女(1981-12),籍贯:吉林省长春市,汉族,助理讲师,本科,研究方向:会计学。