【摘要】自改革开放以来我国经济发展取得了举世瞩目的成绩，但在发展过程中也付出了沉重的资源环境代价。党的十八届三中全会提出编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计，其目的在于改变原有高消耗、粗放型发展模式转变为以自然资源资产衡量的“绿色政绩观”，有利于增强领导干部的环境责任意识，建立生态环境损害责任终身追究制，推动自然资源开发利用更加注重经济效益、社会效益和生态效益的统一。本文通过对自然资源离任审计的概述，试点城市实践经验梳理研究以及对自然资源资源离任审计实行难度，表示自然资源离任审计开展的重要性和必要意义。
　　【关键词】自然资源资产 离任审计 环境保护
　　一、自然资源离任审计的概述
　　自然资源离任审计，是指国家审计部门依据相关法律法规，对地方政府主要领导干部任职期间当地资源环境开发利用、资源环境污染防治和生态环境保护及其效果进行的监督、评价和鉴证工作，并对其在资源环境活动中承担的管理责任履行情况进行评价和鉴定[1]。中国以占世界7%的土地、9%的耕地、6%的水资源、4%的森林承载了22%的人口，要想实行可持续发展道路，迫切要求转变高能耗、高污染的粗放管理。我国领导干部离任审计的重点在于经济发展成果、重大经济决策、改革创新、廉政建设等方面，政绩考核主要围绕GDP、财政收支、就业水平等，没有考虑到高GDP背后付出的自然资源环境成本。自然资源资产负债表作为领导干部自然资源的重要审计证据来源，量化自然资源资产和权益，提供了与经济发展成果和财政收入增长相配比的自然资源变化情况数据，有助于完善领导干部政绩考核指标，树立正确的绩效观，警示领导干部不顾资源消耗和环境破坏引入高污染企业的行为，同时为政府绩效评价体系建設提供重要依据，推动和完善政府绩效管理，努力实现经济效益、生态效益、社会效益的统一[2]。
　　二、自然资源离任审计理论
　　自然资源离任审计的总体目标是通过开展自然资源离任审计，对被审计领导干部任期内所在地区主要自然资源资产实物量和生态环境质量状况变化情况进行调查，确定所管辖地区的自然资源增减变化，是否依法进行自然资源的利用和保护等，评价领导干部履职情况，根据审计结果指出管理上的不足并提出政策性的意见和建议[3]。
　　目前自然资源离任审计主体仅限于政府审计机关；根据文件要求，审计客体为被审计地区履行自然资源资产责任并依法接受政府审计机构审计的相关单位及领导，中办、国办印发的《自然资源资产离任审计试点方案》明确审计对象主要是地方各级党委和政府主要领导干部，包括：市、县、乡镇党委政府主要领导干部；自然资源行政管理部门负责人，主要包括国土资源、水资源、地质、林业、海洋渔业等；资产开发利用保护的有关单位。
　　自然资源离任审计的内容包括自然资源资金管理和使用情况，自然资源资产的开发、利用情况，并通过自然资源资产负债表审查自然资源资产的数量、质量和生态效益。重点审查领域有：第一，与社会经济发展和生产紧密相关的资源，如森林资源、土地资源、矿产资源；第二，加强战略性资源审计，如石油、天然气；第三，空气污染、水污染较严重的地区。[4]自然资源离任审计方法较多使用的有文件检查法、抽查和案例研究、统计数据分析和文献检索、实地调查法等。
　　自然资源离任审计结果及应用：领导干部自然资源离任审计结果包括审计报告和审计结果报告。审计结果报告重点反映被审计领导干部履行自然资源资产责任的主要情况、审计发现的主要问题和责任认定、审计处理方式和建议。审计结果的应用有披露、问责、整改三个阶段：一是披露：审计部门发布审计报告和结果公告，对问题进行公示并通过新闻媒体发布审计结果；二是问责：纪检监察部门对存在违法违规行为的相关责任人追究责任，组织部门依法进行处理；三是整改：发改委根据审计结果进行战略调整，环保部门对问题进行整改[5]。
　　三、部分试点城市实践情况
　　贵州省赤水市和荔波县，是全国首个由省级审计机关开展领导干部自然资源离任审计，从自然资源权属出发，考察自然资源开发、利用和资金管理等多方面，并提出审计建议；四川省绵阳市环保局开展的自然资源离任审计，审计内容涵盖生态空间、生态环境等6个方面共32项具体的评估指标，利用生态环境损害责任追究制，出台了《县市区党政主要责任人离任生态环境审计评估试点指标体系》，并建立了评估标准和分值，提出结论和改进意见；内蒙古审计厅出台了《开展领导干部自然资源资产离任审计试点实施方案》，以呼伦贝尔市和赤峰市为试点，编制森林、草原、湿地、土地、矿产的自然资源资产负债表，同时完成了林地自然资源资产试算；福建省选择福州和宁德的福鼎市开展资源资产离任审计，从国土资源、森林资源、水资源、海域资源、海域资源和环境保护方面开展审计；深圳宝安区、大鹏新区以自然资源资产负债表为量化依据，审计自然资源资产造成破坏、毁损、污染、浪费的行为，自然资源审查成为干部调任、降职、退休审计重要内容；湖南省审计厅主要审查生态环境保护责任、耕地保护和国土征用责任、矿产资源开发责任等，对发现的重大资源浪费和环境损害问题严重者实施终身责任制。
　　四、开展自然离任审计存在的困难
　　（一）自然资源资产价值评估难
　　根据自然资源保护和管控现实需要，我国自然资源资产负债表核算内容主要包括：土地资源、林木资源、水资源、煤炭、石油、海洋、野生动物等。目前自然资源的价值多为实物量与价值量相结合的计量方式，实物量以《中国统计年鉴》、《中国国土资源年鉴》、《中国水资源公报》、《中国林业统计年鉴》、《中国环境年鉴》、《中国矿业年鉴》为主要数据来源，但自然资源价值量的核算包括自然资源资产和生态系统服务价值，有实际市场法、替代市场法、模拟市场法等多种计量方法，并没有统一的规定，对资源的统计口径也存在偏差和断层的情况。此外我国地域宽广，自然资源种类多样，自然资源由多部门分别管理，如土地局、林业局、农业局、渔业局等，管理部门的分散性直接导致自然资源资产信息标准不统一，存在地域标准的差异，并且地方政府与职能部门之间产权与所有权划分不清，导致数据整合的难度加大，降低了数据取得的时效性和准确度。 　　（二）对领导干部的责任考评制度不完善
　　目前对领导干部应承担的开发、保护、利用责任尚不明确，对于生态建设考评的标准和责任的划分及追究还没有明确的标准。我国对领导干部采用“先离任，后审计”的方式，我国领导干部的任期一般为五年，环境污染影响存在滞后性和长期性，会面临领导干部任用期间和生态环境考核期间长短不同的问题，影响需要一段时间后才可以显现，这会导致自然资源离任审计监督与管理脱节，也会影响对下一任干部的审计，不利于责任的划分，提高了审计过程中重大错报的风险，会导致审计难以发挥作用，追责困难。目前评价领导干部环境绩效的唯一法规，是由中组部颁布并修订实施的《体现科学发展观要求的地方党政班子和领导干部综合考核评价（试行办法）》，只有资源损耗与安全生产、环境保护、耕地等资源的利用及保护三个评价要点设计环境绩效考核，并且评价指标不明确，考核权重也没有做出规定。对于考核的结果，如果在自然资源离任审计考核绩效不达标，可以采取一票否决制，也可以作为政绩考核的一部分，对领导干部进行综合考评。对于领导干部离任审计的考评体系、环境绩效考核权重和责任追究制度目前尚不完善。
　　（三）缺乏专业的审计人员
　　目前从事自然资源离任审计的人员大多擅长经济审计，而自然资源离任审计对资源环境的知识储备和认知程度、自然资源相关法律法规的掌握程度和观察、分析问题的能力有很高的要求。在工作的过程中，由于自身知识结构的单一和综合分析能力不足，会导致审计效率降低，增加审计风险，制约自然资源离任审计工作的开展。
　　五、小结
　　生态环境没有替代品，用之不觉，失之难存。自然资源离任审计的开展，不仅是促进落实领导干部生态文明建设责任的创新，推动生态文明建设，更是对领导干部经济责任考核体系的完善，改变政府环境责任无人问责、环保政绩无从考核的局面，督促领导干部对环境保护尽职尽责，使经济发展同环境保护、生态文明建设更好的结合起來，对推动资源节约型和环境友好型社会的建设，推进国家治理的现代化具有重要意义。
　　参考文献
　　[1]程月晴.自然资源资产离任审计评价指标体系构建研究.[D].安徽财经大学.2015.12.
　　[2]耿建新，胡天雨，刘祝君.我国国家资产负债表与自然资源资产负债表编制与运用初探-以SNA2008和SEEA2012为线索的分析[J].会计研究.2015（2）：15-25.
　　[3]林忠华.领导干部自然资源离任审计探索[J].河南商业高等专科学校学报.2014（4）：5-10.
　　[4]黄溶冰.基于PSR模型的自然资源离任审计研究[J].会计研究.2016（7）：89-95.
　　[5]芦锦心.领导干部资源环境责任审计研究.[D].浙江工商大学.2016.8.
　　作者简介：王琦（1990-），女，汉族，黑龙江齐齐哈尔人，2015级会计专业硕士研究生，就读于云南师范大学泛亚商学院，研究方向：财务会计理论与实务。