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[摘 要]财政部修订了政府补助准则，改变过去把获得的政府补助计入营业外收入的做法，允许企业根据经济业务的实质，自行选择政府补助会计处理方法，该变化对企业搬迁补偿款的会计处理也产生了一定的影响。本文结合新修订的政府补助准则和“营改增”试点的通知，为企业搬迁补偿款的会计和税务处理提供建议。
[关键词]搬迁补偿款；会计处理；税务处理
doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2017.22.012
[中图分类号]F275 [文献标识码]A [文章编号]1673-0194（2017）22-00-02
近年来，随着经济的快速发展，城市建设规模不断扩大。在对城市建设改造的过程中，有的企业会涉及土地和房屋被征收的问题。本文为企业收到搬迁补偿款后的会计及税务处理提供可操作的建议。
1 被拆迁企业对收到的征收补偿款要进行认真分析
企业应根据与拆迁部门签订的征收补偿协议，判断其收到的征收补偿款是属于搬迁补偿款（包括整体搬迁、部分搬迁），还是非搬迁补偿款。若征收补偿款属于要求企业搬迁的补偿款，还要区分是因公共利益要求搬迁，还是非公共利益要求搬迁，即要区分是政策性搬迁，还是非政策性搬迁。不同性质的征收补偿款，涉及的会计或税务处理方法是不一样的。
2 企业收到搬迁补偿款后的会计处理建议
根据财政部关于印发《企业会计准则解释第3号》财会[2009]8号和关于印发修订《企业会计准则第16号-政府補助》财会[2017]15号的规定，笔者建议分别作如下会计处理。
2.1 补偿固定资產清理损失
企业对无法搬迁而被征收的固定资产，做固定资产清理处理。固定资产清理完毕产生的损失，要借记“递延收益-固定资产损失补偿”科目，贷记“固定资产清理”科目，同时，借记“专项应付款-搬迁补偿款”科目，贷记“递延收益-固定资产损失补偿”科目。
根据新修订后的政府补助准则，固定资产清理损失有补偿的部分就无需再计入“营业外支出-非流动资产处置损失”科目，对应结转的递延收益也无需再计入“营业外收入-政府补助”科目。这样就能避免因政府拆迁，固定资产清理损失被全额确认为营业外支出，给的补偿款反倒成了政府补助确认营业外收入，从而割裂一项完整固定资产交易的会计处理，也避免了由于交易对方是政府就抹煞固定资产处置的交易实质。
2.2 补偿无形资产-土地使用权的损失
企业对被政府收回的土地使用权，应借记“递延收益-土地使用权损失补偿”和“累计摊销”科目，贷记“无形资产”科目；同时，应借记“专项应付款-搬迁补偿款”科目，贷记“递延收益-土地使用权损失补偿”科目。
2.3 补偿搬迁过程中发生的费用性支出和停工损失
企业收到该部分补偿款，笔者认为是真正意义上的政府补助，而且属于与收益相关的政府补助。根据企业是全部停产搬迁，还是边生产、边搬迁，对发生的费用性支出和停工损失归集到相关损益类科目，结转递延收益时，借记“递延收益-费用性支出和停工损失补偿”科目，贷记“营业外收入”或“其他收益”科目。同时，企业要借记“专项应付款-搬迁补偿款”科目，贷记“递延收益-费用性支出和停工损失补偿”科目。
2.4 补偿搬迁后的新建资产（主要为固定资产和土地使用权）
企业搬迁到新厂址，缴纳土地出让金和购建固定资产等，借记“无形资产”和“固定资产”科目，贷记“银行存款”科目；同时，借记“专项应付款-搬迁补偿款”科目，贷记“递延收益-与××资产相关政府补助”。随着新建固定资产折旧的计提和土地使用权价值摊销计入相关成本费用科目，在新建资产寿命周期内，企业应用合理的方法将与资产相关的政府补助计入“其他收益”科目。
2.5 企业收到搬迁补偿款扣除转入递延收益后如有结余的处理
根据《企业会计准则解释第3号》财会[2009]8号解释，余额应当作为资本公积处理，但根据国家税务总局2012年第40号公告要求，企业应考虑企业所得税影响，即借记“专项应付款-搬迁补偿款”科目，贷记“资本公积-其他资本公积”和“应交税费-企业所得税”科目。
在实际工作中，多数拆迁即使是因公共利益，但都采用市场化运作方式，即政府使用财政资金或者同时吸收其他方投资的资金，设立一个项目公司或政府下设一个部门，专门负责某项目拆迁工作，拆迁补偿款不是由政府从财政预算直接拨付的。因此，实务中收到搬迁补偿款能在“专项应付款”科目中核算的较少。
3 对企业搬迁补偿款的税务处理建议
根据财政部《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》国家税务总局财税[2016]36号和《关于发布企业政策性搬迁所得税管理办法》国家税务总局[2012]40号的规定，企业收到搬迁补偿款涉及应税税种的处理建议包括以下几个方面。
3.1 增值税处理
3.1.1 被征收的房屋及建筑物
根据国家规定，房屋及建筑物的征收补偿标准不得低于征收决定公告之日内被征收对象市场价格，营改增后被征收的房屋及建筑物应缴纳增值税。一般纳税人如房屋及建筑物为2016年4月30日前取得，可选择简易计税法缴纳增值税；如果房屋及建筑物为2016年5月1日后取得，则应选择一般计税法计算缴纳增值税，尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可从当期销项税额中抵扣。
3.1.2 被征收或搬迁的机器设备
政府对不能搬迁的机器设备通常要进行征收，企业应以补偿加其残值变现收入，并按照处置使用过的固定资产计算缴纳增值税。若搬迁后可继续使用的设备，收到的搬迁补偿款应是对其搬运、维修或安装费的补偿，属于价外费用，应分别按运输服务、维修服务或安装服务缴纳增值税，搬迁时实际发生的运输服务、维修服务、安装服务费进项税额可以抵扣。 3.1.3 被征收的土地的使用权
若企业土地使用权被政府收回而收到的补偿款，免征增值税。根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，土地使用者将土地使用权归还给土地所有者，免征增值稅。
3.1.4 政府給予的费用性支出补助和停工损失补偿
企业收到的停工损失补助、搬迁补助、过渡补助和提前搬迁奖励等补偿款，属于真正意义上的政府补助，不具有交易性质，不属于增值税征税范围，不征收增值税。
3.1.5 政府给予的新建资产补偿
在实务中，企业被拆迁后一般需要异地重建，政府为了支持企业搬迁，搬迁补偿款中往往会有对新建资产的补助。这属于真正意义上的政府补助，不具有交易性质，不属于增值税征税范围，不征增值税。
3.2 土地增值税处理
企业政策性搬迁，根据土地增值税暂行条例及其实施细则，以及财政部国家税务总局《关于土地增值税若干问题的通知》财税[2006]21号规定，免征土地增值税。
3.3 企业所得税处理
根据国家税务总局《关于发布企业政策性搬迁所得税管理办法》规定，企业搬迁分政策性搬迁和非政策性搬迁。企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。若企业搬迁属政策性搬迁，企业搬迁收入和搬迁支出可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁的年度汇总清算。从搬迁开始，搬迁时间满5年时，无论搬迁是否完成，都视为搬迁完成年度进行汇总清算。
若企业搬迁属非政策性搬迁，即企业自行搬迁或商业性搬迁，不属于国家税务总局《关于发布企业政策性搬迁所得税管理办法》规定的搬迁事项，只能按照企业所得税法及其实施条例等有关规定计算缴纳企业所得税。简言之，企业当年取得的非政策性搬迁收入应计入当期应纳税所得额计算缴纳企业所得税，相关的支出准予按照企业所得税法规定扣除。
主要参考文献
[1]杨荣军.企业搬迁会计处理探讨[J].财会月刊，2014（8）.
[2]高培林，赵欣贵.企业政策性搬迁业务的会计和税务处理[J].中国税务报，2012（12）.
[3]邹新权.政策性搬迁补偿款会计及税务处理探微[J].现代商贸工业，2015（24）.
[4]陈冬元.企业搬迁补偿款的会计及税务处理[J].现代经济信息，2011（7）.
[5]孙卓晗.搬迁补偿业务的会计与税务处理办法[J].财经界，2015（20）.
[关键词]搬迁补偿款；会计处理；税务处理
doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2017.22.012
[中图分类号]F275 [文献标识码]A [文章编号]1673-0194（2017）22-00-02
近年来，随着经济的快速发展，城市建设规模不断扩大。在对城市建设改造的过程中，有的企业会涉及土地和房屋被征收的问题。本文为企业收到搬迁补偿款后的会计及税务处理提供可操作的建议。
1 被拆迁企业对收到的征收补偿款要进行认真分析
企业应根据与拆迁部门签订的征收补偿协议，判断其收到的征收补偿款是属于搬迁补偿款（包括整体搬迁、部分搬迁），还是非搬迁补偿款。若征收补偿款属于要求企业搬迁的补偿款，还要区分是因公共利益要求搬迁，还是非公共利益要求搬迁，即要区分是政策性搬迁，还是非政策性搬迁。不同性质的征收补偿款，涉及的会计或税务处理方法是不一样的。
2 企业收到搬迁补偿款后的会计处理建议
根据财政部关于印发《企业会计准则解释第3号》财会[2009]8号和关于印发修订《企业会计准则第16号-政府補助》财会[2017]15号的规定，笔者建议分别作如下会计处理。
2.1 补偿固定资產清理损失
企业对无法搬迁而被征收的固定资产，做固定资产清理处理。固定资产清理完毕产生的损失，要借记“递延收益-固定资产损失补偿”科目，贷记“固定资产清理”科目，同时，借记“专项应付款-搬迁补偿款”科目，贷记“递延收益-固定资产损失补偿”科目。
根据新修订后的政府补助准则，固定资产清理损失有补偿的部分就无需再计入“营业外支出-非流动资产处置损失”科目，对应结转的递延收益也无需再计入“营业外收入-政府补助”科目。这样就能避免因政府拆迁，固定资产清理损失被全额确认为营业外支出，给的补偿款反倒成了政府补助确认营业外收入，从而割裂一项完整固定资产交易的会计处理，也避免了由于交易对方是政府就抹煞固定资产处置的交易实质。
2.2 补偿无形资产-土地使用权的损失
企业对被政府收回的土地使用权，应借记“递延收益-土地使用权损失补偿”和“累计摊销”科目，贷记“无形资产”科目；同时，应借记“专项应付款-搬迁补偿款”科目，贷记“递延收益-土地使用权损失补偿”科目。
2.3 补偿搬迁过程中发生的费用性支出和停工损失
企业收到该部分补偿款，笔者认为是真正意义上的政府补助，而且属于与收益相关的政府补助。根据企业是全部停产搬迁，还是边生产、边搬迁，对发生的费用性支出和停工损失归集到相关损益类科目，结转递延收益时，借记“递延收益-费用性支出和停工损失补偿”科目，贷记“营业外收入”或“其他收益”科目。同时，企业要借记“专项应付款-搬迁补偿款”科目，贷记“递延收益-费用性支出和停工损失补偿”科目。
2.4 补偿搬迁后的新建资产（主要为固定资产和土地使用权）
企业搬迁到新厂址，缴纳土地出让金和购建固定资产等，借记“无形资产”和“固定资产”科目，贷记“银行存款”科目；同时，借记“专项应付款-搬迁补偿款”科目，贷记“递延收益-与××资产相关政府补助”。随着新建固定资产折旧的计提和土地使用权价值摊销计入相关成本费用科目，在新建资产寿命周期内，企业应用合理的方法将与资产相关的政府补助计入“其他收益”科目。
2.5 企业收到搬迁补偿款扣除转入递延收益后如有结余的处理
根据《企业会计准则解释第3号》财会[2009]8号解释，余额应当作为资本公积处理，但根据国家税务总局2012年第40号公告要求，企业应考虑企业所得税影响，即借记“专项应付款-搬迁补偿款”科目，贷记“资本公积-其他资本公积”和“应交税费-企业所得税”科目。
在实际工作中，多数拆迁即使是因公共利益，但都采用市场化运作方式，即政府使用财政资金或者同时吸收其他方投资的资金，设立一个项目公司或政府下设一个部门，专门负责某项目拆迁工作，拆迁补偿款不是由政府从财政预算直接拨付的。因此，实务中收到搬迁补偿款能在“专项应付款”科目中核算的较少。
3 对企业搬迁补偿款的税务处理建议
根据财政部《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》国家税务总局财税[2016]36号和《关于发布企业政策性搬迁所得税管理办法》国家税务总局[2012]40号的规定，企业收到搬迁补偿款涉及应税税种的处理建议包括以下几个方面。
3.1 增值税处理
3.1.1 被征收的房屋及建筑物
根据国家规定，房屋及建筑物的征收补偿标准不得低于征收决定公告之日内被征收对象市场价格，营改增后被征收的房屋及建筑物应缴纳增值税。一般纳税人如房屋及建筑物为2016年4月30日前取得，可选择简易计税法缴纳增值税；如果房屋及建筑物为2016年5月1日后取得，则应选择一般计税法计算缴纳增值税，尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可从当期销项税额中抵扣。
3.1.2 被征收或搬迁的机器设备
政府对不能搬迁的机器设备通常要进行征收，企业应以补偿加其残值变现收入，并按照处置使用过的固定资产计算缴纳增值税。若搬迁后可继续使用的设备，收到的搬迁补偿款应是对其搬运、维修或安装费的补偿，属于价外费用，应分别按运输服务、维修服务或安装服务缴纳增值税，搬迁时实际发生的运输服务、维修服务、安装服务费进项税额可以抵扣。 3.1.3 被征收的土地的使用权
若企业土地使用权被政府收回而收到的补偿款，免征增值税。根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，土地使用者将土地使用权归还给土地所有者，免征增值稅。
3.1.4 政府給予的费用性支出补助和停工损失补偿
企业收到的停工损失补助、搬迁补助、过渡补助和提前搬迁奖励等补偿款，属于真正意义上的政府补助，不具有交易性质，不属于增值税征税范围，不征收增值税。
3.1.5 政府给予的新建资产补偿
在实务中，企业被拆迁后一般需要异地重建，政府为了支持企业搬迁，搬迁补偿款中往往会有对新建资产的补助。这属于真正意义上的政府补助，不具有交易性质，不属于增值税征税范围，不征增值税。
3.2 土地增值税处理
企业政策性搬迁，根据土地增值税暂行条例及其实施细则，以及财政部国家税务总局《关于土地增值税若干问题的通知》财税[2006]21号规定，免征土地增值税。
3.3 企业所得税处理
根据国家税务总局《关于发布企业政策性搬迁所得税管理办法》规定，企业搬迁分政策性搬迁和非政策性搬迁。企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。若企业搬迁属政策性搬迁，企业搬迁收入和搬迁支出可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁的年度汇总清算。从搬迁开始，搬迁时间满5年时，无论搬迁是否完成，都视为搬迁完成年度进行汇总清算。
若企业搬迁属非政策性搬迁，即企业自行搬迁或商业性搬迁，不属于国家税务总局《关于发布企业政策性搬迁所得税管理办法》规定的搬迁事项，只能按照企业所得税法及其实施条例等有关规定计算缴纳企业所得税。简言之，企业当年取得的非政策性搬迁收入应计入当期应纳税所得额计算缴纳企业所得税，相关的支出准予按照企业所得税法规定扣除。
主要参考文献
[1]杨荣军.企业搬迁会计处理探讨[J].财会月刊，2014（8）.
[2]高培林，赵欣贵.企业政策性搬迁业务的会计和税务处理[J].中国税务报，2012（12）.
[3]邹新权.政策性搬迁补偿款会计及税务处理探微[J].现代商贸工业，2015（24）.
[4]陈冬元.企业搬迁补偿款的会计及税务处理[J].现代经济信息，2011（7）.
[5]孙卓晗.搬迁补偿业务的会计与税务处理办法[J].财经界，2015（20）.