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【摘 要】 众所周知，营改增的主要目的是国家为了不断完善税制，消除过程成本中的重复征税，降低企業税赋，增强企业发展活力，从而促进国民经济的健康协调发展。2011年11月16日，财政部、国家税务总局印发了《营业税改征增值税试点方案》的通知，并先后在交通运输、邮政服务等行业相继试点实施。对于建筑施工企业来讲，营改增已成为不可逆转的趋势。那么营改增会对建筑施工企业的税赋产生怎样的变化？实施过程中会产生怎样的难点？笔者试图就这一问题进行初步探讨。
【关键词】 建筑施工；营改增；问题及对策
一、当前的施工企业营改增存在的问题
（一）增值税进项税发票的索取问题（以下简称增票）
营改增纳税模式下首要因素是对可抵扣进项税发票的索取，对传统意义上的建筑施工企业来说，这是一个最为重要的难点。
1、人工费增票
当前，建筑施工企业的人工费成本一般占总造价的28-30%之间。如果企业存在自有职工（即工资发放总额中含五险一金扣除或临时聘用的短期劳务用工），其工资总额应占实际造价的8-12%（含包在28-30%之中）。该部分增票如何取得？对于原税收政策可以予以税前列支的成本将直接增加企业的税赋为：累计应付自有职工工资应付总额*税率（营改增后）。对大型或专业劳务分包而言，如果出具增票，因专业劳务收入的单一性，这部分的增税是否会直接转嫁到施工企业也将是一大难点。
2、材料费增票
（1）完全自购型模式下的材料费增票索取
A、可以直接取得的增票对于大宗材料而言，如钢材、水泥、商砼等增票的取得已经具备条件，但由于各种材料计税税率不一致，将会影响整体可抵扣进项税额。如钢材：17%；商砼：6%；原始类未深加工木材13%，加工后17%等。
B、无法直接取得的增票部分材料因来自个体经营或农民，将无法取得发票，如：砂、石、土方、绳索、土箕等。其占总价的3-6%。占材料总额部分的约30-35%左右。
（2）非完全自购模式下的材料费增票抵扣
当前建筑施工企业传统总包模式下，部分合同要约中存在的甲供材及设备由发包方直接采购，该部分材料及设备的增票将直接由发包方抵扣。如果列入工程结算总造价，将造成建筑施工企业税赋的明显增加。
（3）机械费增票
A、改制前购进的机械设备费用将无法直接扣除。
B、改制后购进的机械费在当前成本中可以扣除，但后期成本将受到影响。对一般租赁行业来说，未实施增值税的机械租赁费用，是否可以转换成小规模纳税人进行抵扣。
（4）其他直接费增票
A、涉及环境保护的费用：部分由国家机关或事业单位直接出具的相关不可抵扣票据；
B、涉及安全防护用品的费用：如可以多次重复周转的钢管、脚手架等。同样，其也涉及到租赁部分的抵扣问题。
（5）间接费用
该部分费用除部分用于购买通讯器材或办公用品的能够取得相关增票外，其他费用均无法取得。而其占到总造价的比例一般在7%左右。
二、企业税赋平衡模式
1、纳税模式的变化
企业改制前应纳税额=工程总造价*3%
企业改制后应纳税额=销项税-进项税
2、改制后纳税额的变化
改制后应纳税额/改制前应纳税额>1，则说明企业税赋增加；反之，则说明税赋减轻。在实际工作过程中，因票据取得不完全而增加的税赋成本将直接影响到企业的核算体系。假定某企业工程成本造价模拟数据如下。
项目应纳税额=销项税-进项税
其中，进项税中项目总造价不可抵扣应纳税额=项目总造价*23.70%*税率。
也就是说当销项税-进税项<工程总造价*3%工程总造价*税率/（1+税率）-进税项<工程总造价*3%时，企业税赋减轻。
假定某工程项目总造价为10000万元，按营业税应纳税额为：300万元，营改增后，销项税额为（暂按现行11%计算税率）=10000*11%/1+11%=991万元。则企业如果要保持原先的税赋，则必须保证有691万元的可抵扣进项额。如果按上述模拟经验数据取得增票，综合税率按11%，利润率为5%计算，则企业取得的可抵扣进项税额为：（1-23.70%）*11%*（1-5%）*10000/1+11%=718万元。如果要保证原先的纳税水平，则企业取得进项税税额的比例至少要到达的整体可抵扣额度的73%左右。由此可见，增税税率、企业取得的增票的完全性及可抵扣增票的税额直接影响到企业的税赋，而企业的内部管理水平产生的利润也将直接影响企业的税赋成本。
鉴于以上情况，建筑施工企业在推行营改增的过程中，笔者认为应做好如下充分准备工作。
三、主要建议和对策
1、设置合理的税率。对建筑劳务公司来说，因几乎无任何可抵扣进项税额，如果执行当前试行的11%的税率，会使人工费成本直线增加11%，而增加的这部分成本也会因此直接转嫁到总包方；另一方面，劳务职工的工资并未因此而真正得到提高。鉴于此，建议劳务公司按小规格纳税人实行简易征收模式，适用税率5%。建筑企业如果全面推行营改增，核算体系将会发生重大变化，核算更加完整规范，所得税纳税也会因此更加规范。根据经验值，传统模式下的建筑企业的实际合同毛利仅在8-12%之间，因此11%的增税税率对建筑企业来说也是明显偏高，部分低资质微型小建筑企业将面临无法生存的境况。因此建筑行业的销项税率设置为6-8%较为合理。
2、扩大增票的开具范围：针对不具备一般纳税人资格的经营者来说，税务部门应开辟专门窗口，根据合同及实际交易事项，委托代开增票。
3、合理的纳税期：营改增后企业资金将会面临更加严峻的考验。建筑行业的资金拨付一般采用的是上月进度下月拨付；而且拨付比例一般合同约定为70-90%之间。如果材料供应商当月供应因未得到相应货款，而不提供相应增票，那么建筑当月进项额抵扣将会受到影响。假定某企业当月完成经审核确认的工作量是1000万元，合同约定付款比例为75%，如果当月可抵扣进项税为0，增税税率11%，那么企业实际收到的可支配资金为1000*75%/1+11%=675.68万元。同时由于工作量及进项税额的各月不均衡性也会因此造成资金链的不稳定性。因此，建议建筑企业营改增后的纳税时间为按季度报税。即每个季度的次月的1-15号为纳税期较为合理。
4、营改增的让渡期：因工程项目的周期较长，对新旧工程项目就设置一个合理的衔接期，从而保证营改增的顺利过渡实施。
5、对于企业而言，也要做好如下充分的准备工作：
1）企业应加强各级员工关于增值税税法的培训工作，尤其是增值税法的稽征惩处法律条文的培训工作。
2）企业应针对营改增设置专门的内部税务会计，由专人负责，统一管理。
3）企业在选择合格供应商时，应充分选择具备增值税一般纳税人资格的作为合作商，尤其是要充分考虑可抵扣税率的选择。
4）总包合同中对传统意义中的甲供材的谨慎处理。
四、结束语
以上即为笔者对营改增工作中一些粗略之见。总之，建筑企业的营改增工作是当前的大势所趋，它不仅完善了流转税的税制，也有效解决了多重征税的问题。针对营改增过程中出现的各种问题，我们应该有信心逐成分解，迎难而上。
【关键词】 建筑施工；营改增；问题及对策
一、当前的施工企业营改增存在的问题
（一）增值税进项税发票的索取问题（以下简称增票）
营改增纳税模式下首要因素是对可抵扣进项税发票的索取，对传统意义上的建筑施工企业来说，这是一个最为重要的难点。
1、人工费增票
当前，建筑施工企业的人工费成本一般占总造价的28-30%之间。如果企业存在自有职工（即工资发放总额中含五险一金扣除或临时聘用的短期劳务用工），其工资总额应占实际造价的8-12%（含包在28-30%之中）。该部分增票如何取得？对于原税收政策可以予以税前列支的成本将直接增加企业的税赋为：累计应付自有职工工资应付总额*税率（营改增后）。对大型或专业劳务分包而言，如果出具增票，因专业劳务收入的单一性，这部分的增税是否会直接转嫁到施工企业也将是一大难点。
2、材料费增票
（1）完全自购型模式下的材料费增票索取
A、可以直接取得的增票对于大宗材料而言，如钢材、水泥、商砼等增票的取得已经具备条件，但由于各种材料计税税率不一致，将会影响整体可抵扣进项税额。如钢材：17%；商砼：6%；原始类未深加工木材13%，加工后17%等。
B、无法直接取得的增票部分材料因来自个体经营或农民，将无法取得发票，如：砂、石、土方、绳索、土箕等。其占总价的3-6%。占材料总额部分的约30-35%左右。
（2）非完全自购模式下的材料费增票抵扣
当前建筑施工企业传统总包模式下，部分合同要约中存在的甲供材及设备由发包方直接采购，该部分材料及设备的增票将直接由发包方抵扣。如果列入工程结算总造价，将造成建筑施工企业税赋的明显增加。
（3）机械费增票
A、改制前购进的机械设备费用将无法直接扣除。
B、改制后购进的机械费在当前成本中可以扣除，但后期成本将受到影响。对一般租赁行业来说，未实施增值税的机械租赁费用，是否可以转换成小规模纳税人进行抵扣。
（4）其他直接费增票
A、涉及环境保护的费用：部分由国家机关或事业单位直接出具的相关不可抵扣票据；
B、涉及安全防护用品的费用：如可以多次重复周转的钢管、脚手架等。同样，其也涉及到租赁部分的抵扣问题。
（5）间接费用
该部分费用除部分用于购买通讯器材或办公用品的能够取得相关增票外，其他费用均无法取得。而其占到总造价的比例一般在7%左右。
二、企业税赋平衡模式
1、纳税模式的变化
企业改制前应纳税额=工程总造价*3%
企业改制后应纳税额=销项税-进项税
2、改制后纳税额的变化
改制后应纳税额/改制前应纳税额>1，则说明企业税赋增加；反之，则说明税赋减轻。在实际工作过程中，因票据取得不完全而增加的税赋成本将直接影响到企业的核算体系。假定某企业工程成本造价模拟数据如下。
项目应纳税额=销项税-进项税
其中，进项税中项目总造价不可抵扣应纳税额=项目总造价*23.70%*税率。
也就是说当销项税-进税项<工程总造价*3%工程总造价*税率/（1+税率）-进税项<工程总造价*3%时，企业税赋减轻。
假定某工程项目总造价为10000万元，按营业税应纳税额为：300万元，营改增后，销项税额为（暂按现行11%计算税率）=10000*11%/1+11%=991万元。则企业如果要保持原先的税赋，则必须保证有691万元的可抵扣进项额。如果按上述模拟经验数据取得增票，综合税率按11%，利润率为5%计算，则企业取得的可抵扣进项税额为：（1-23.70%）*11%*（1-5%）*10000/1+11%=718万元。如果要保证原先的纳税水平，则企业取得进项税税额的比例至少要到达的整体可抵扣额度的73%左右。由此可见，增税税率、企业取得的增票的完全性及可抵扣增票的税额直接影响到企业的税赋，而企业的内部管理水平产生的利润也将直接影响企业的税赋成本。
鉴于以上情况，建筑施工企业在推行营改增的过程中，笔者认为应做好如下充分准备工作。
三、主要建议和对策
1、设置合理的税率。对建筑劳务公司来说，因几乎无任何可抵扣进项税额，如果执行当前试行的11%的税率，会使人工费成本直线增加11%，而增加的这部分成本也会因此直接转嫁到总包方；另一方面，劳务职工的工资并未因此而真正得到提高。鉴于此，建议劳务公司按小规格纳税人实行简易征收模式，适用税率5%。建筑企业如果全面推行营改增，核算体系将会发生重大变化，核算更加完整规范，所得税纳税也会因此更加规范。根据经验值，传统模式下的建筑企业的实际合同毛利仅在8-12%之间，因此11%的增税税率对建筑企业来说也是明显偏高，部分低资质微型小建筑企业将面临无法生存的境况。因此建筑行业的销项税率设置为6-8%较为合理。
2、扩大增票的开具范围：针对不具备一般纳税人资格的经营者来说，税务部门应开辟专门窗口，根据合同及实际交易事项，委托代开增票。
3、合理的纳税期：营改增后企业资金将会面临更加严峻的考验。建筑行业的资金拨付一般采用的是上月进度下月拨付；而且拨付比例一般合同约定为70-90%之间。如果材料供应商当月供应因未得到相应货款，而不提供相应增票，那么建筑当月进项额抵扣将会受到影响。假定某企业当月完成经审核确认的工作量是1000万元，合同约定付款比例为75%，如果当月可抵扣进项税为0，增税税率11%，那么企业实际收到的可支配资金为1000*75%/1+11%=675.68万元。同时由于工作量及进项税额的各月不均衡性也会因此造成资金链的不稳定性。因此，建议建筑企业营改增后的纳税时间为按季度报税。即每个季度的次月的1-15号为纳税期较为合理。
4、营改增的让渡期：因工程项目的周期较长，对新旧工程项目就设置一个合理的衔接期，从而保证营改增的顺利过渡实施。
5、对于企业而言，也要做好如下充分的准备工作：
1）企业应加强各级员工关于增值税税法的培训工作，尤其是增值税法的稽征惩处法律条文的培训工作。
2）企业应针对营改增设置专门的内部税务会计，由专人负责，统一管理。
3）企业在选择合格供应商时，应充分选择具备增值税一般纳税人资格的作为合作商，尤其是要充分考虑可抵扣税率的选择。
4）总包合同中对传统意义中的甲供材的谨慎处理。
四、结束语
以上即为笔者对营改增工作中一些粗略之见。总之，建筑企业的营改增工作是当前的大势所趋，它不仅完善了流转税的税制，也有效解决了多重征税的问题。针对营改增过程中出现的各种问题，我们应该有信心逐成分解，迎难而上。