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摘 要：全成本核算是医院经济管理的重要基础，是实现医院“优质、高效、低耗、可持续发展，使被保障对象享受质优价廉的医疗服务”，重要的现代化管理手段，是医院整体管理中的一项系统管理工程①②。随着我国市场经济和卫生事业改革的逐步深入与发展，全国各级各类医院面对激烈的市场竞争压力，从强化医院的内部管理、完善内部机制、明确经济责任入手，来提高医院的技术水平、服务水平、效益水平，在竞争中求生存、求发展，求创新。医院实施全成本核算是当前适应医院竞争发展一种有效手段，是医院主动适应市场经济并不断发展完善的重要措施。
关键词：公立医院 全成本核算 规范 经济管理
中图分类号：F253.7 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2011）11-258-02
成本核算是医院经营管理的基础工作③，通过实行全成本核算管理工作，能够建立健全相应的经济管理规章制度，明确各个工作岗位的责任，确保对医院成本的全面控制④。医院实行全成本核算，是市场经济体制对医院提出的客观要求，是深化改革的要求，是提高服务质量和效益的必由之路，对于健全和完善医院补偿机制，加强医院经济管理，有效利用卫生资源，节约劳动消耗，降低服务成本，提高医院两个效益都具有十分重要的意义。
笔者所在的河南省三门峡市中心医院经过充分的市场调研，认真的实地考察和充分论证，于2010年初正式启动医院全成本核算项目，经过一年多的运行，取得了较好的效果。
一、成立经济管理领导小组，将成本核算管理列入医院工作的重要内容
医院本着“明晰家底，盘活资产、增收节支，降低成本，提高制度化、科学化、规范化、程序化、精细化、现代化的管理水平，为下一步建立合理、科学的绩效考核、分配调控体系打下良好规范基础，创造高效有序的运行机制”的主导思想，着手制定推进医院的成本核算工作的整体方案，建立真正基于医院全部价值链的全成本核算系统，逐步建立起真正基于价值链的“管理控制”型成本系统和经营管理体系。并通过会议、培训让医院全体干部职工认识到成本核算的必要性、长期性，从而取得职工们对医院加强经济管理、实行全成本核算的理解和支持。
完善机制是实行全成本核算管理的前提⑤，为了成本核算工作顺利开展，成立了医院经济管理领导小组，实行院长负责制，以财会部门为中心，由成本会计人员负责，相关职能部门分工协作，形成从领导到职工、从行政后勤到临床医技部门，全院各部门互相配合的成本核算系统⑥。通过配备成本核算人员，专职从事全成本核算统计工作，为成本核算提供数据资料，为管理费用的归集和分配提供准确的统计数据。
二、建立相应的管理制度和核算程序
医院针对成本核算各项要求，制定出一套科学合理的成本核算框架体系及合理的分摊流程，通过利用医院成本核算经济管理信息系统⑦，落实医院成本核算的数字化管理。
1.明确成本目标，细化核算单元。将医院各科室分为4大类：直接医療类科室、医疗技术类科室、医疗辅助类科室和管理类科室。为了确保成本核算数据的精确性以及满足科室成本、项目成本、病种成本、诊次成本、床日成本等核算要求，将医院28个一级科室，按照成本核算要求，细化为现在4大类192个成本核算单元，其中：直接医疗类116个、医疗技术类32个、医疗辅助类20个、行政后勤类24个。
2.全面清产核资，加强资产管理。资产盘点（清查）是成本核算工作的重要基础。医院制定了固定资产清查计划，按照物资器械类别，专业分工、分组分片、实地清点，清查结果与账簿记录进行核对，做出差异调节表，进行调账处理，并据此建立科室财务分户账，制定了固定资产管理细则。
3.打破双轨制，实现一体化。根据成本核算要求，以权责发生制为原则，将财务科日常报销工作流程进行细化，启用了部门辅助核算系统，使医院各项支出逐步细化到科室及个人，提高了成本核算的精确性。打破了财务会计与责任会计双轨制运行模式，实现了一体化。
4.制定相关制度，规范物资流程。建立健全管理制度，是做好全成本核算管理的保证⑧。建立了《限制物资请领权制度》、《办公用品费用定额管理制度》和《高质耗材登记制度》等一系列规章制度，使医院各科室能够按照实际业务情况，有计划的领用材料，避免出现成本人为波动。规范医院物流管理，体现“适时、适量、适价、适质”的先进采购管理思想，并以最经济的资金占用率，保证物资的充分供应，减少库存资金占用，加快库存资金周转速度，降低医院运营成本，提高医院物流管理水平。
5.制定内部价格，提高服务效率。为了量化考核，对总务科、设备科日常维修，供应室的消毒等制定了内部定价。通过建立内部服务价格机制，能够独立考核后勤辅助部门、管理部门运行成本的合理性⑨，提高了服务效率。
6.整合系统数据，构建信息平台。通过全成本核算系统整合了HIS系统的收入、直接材料成本及财务费用支出明细数据等内容。其中：住院病区收入、门诊收入的数据来源由信息中心网络接口采集产生，各科室的挂号收入以及网络系统不能统计出来或统计不准确的部分，成本核算办公室通过全成本核算系统录入或采集整理；财务数据、工资、固定资产均通过接口采集统一成本核算系统。整合医院各个系统的信息资源，挖掘数据应用为管理者所用，取得管理效益，促进医院信息化管理的不断完善。
7.利用成本信息，开展成本分析。通过医院成本核算经济管理信息系统产出的6大类25种主要的统计报表。通过成本分析，通过各项数据，用“数字说话”，为操作层、管理层、决策层提供医院运营状况客观、真实的量化数据和指标，自动揭示医院的收入结构、成本结构和成本构成情况，揭示收入、成本、收益的内在关系，科学、直观地揭示各个科室盈亏状况，直观反映医院内部经济运行的规律。
三、通过全成本核算系统实现了管理价值的延伸
依托医院成本核算高效信息化管理，医院将经济管理重点放在人、财、物及影响医院收益的各个环节中，并更为便捷、系统地应用成本核算数据，作为决策支持信息，更科学地将其应用在医院经济管理的范围拓展、细化管理上，从而实现降低医院的成本支出，挖潜增效，提高运行效率。
1.通过成本核算，制定考核指标，强化科室管理。医院根据科室业务开展中收入及成本消耗的具体情况，制定相应科室的效益指标，并纳入奖金分配考核。要求各科室注重业务开展中成本消耗的管理，充分执行医院制定的各项管理规定，努力降低库存量，减少资金积压。依托成本核算的详细数据支持，医院制定了职能科室的成本指标，并将之纳入分配考核，使得各职能科室在加强对所属业务科室管理的同时，加强了自身的成本管理，降低了科室自身消耗。
2.通过成本核算，为医院进行绩效分配改革奠定了基础。成本核算不仅仅以奖金分配为目的，主要是以改善和提高医院综合运营管理效率为目的，以有效地施行对人、财、物资源有效利用的评价，加强控制能力和决策力为目的。并在此基础上，建立全成本核算与绩效考核相结合的奖金分配制度⑩。
通过深化改革加强医院内部控制，提高管理水平，根据量化各科室的工作情况、成本消耗情况、效益情况，把职工工作积极性充分调动起来，使医院内部管理的各项工作落到实处。在进行医院人事、分配制度改革的同时，注重分配制度改革与科室成本核算同步推进；分配制度改革与医院经济管理同步进行；以改革求生存、求活力、求发展，使职工潜能得到充分的发挥。逐步建立“向一线倾斜；向有贡献的优秀专业技术人才倾斜；向管理干部倾斜；向苦、脏、累、险部门倾斜”的绩效分配管理体系。
3.通过成本核算，提升了医院全体职工的主观能动性。通过成本核算，使全体职工认识到成本核算是当前形势发展的要求，是医院生存和发展的需要。通过在思想上提高干部职工增收节支的意识，开源节流；在方法上运用市场经营理念，强化成本；在分配上充分发挥经济杠杆作用，拉开差距，加强竞争意识，创造高效有序的运行机制。使科室认识到工作量的增加可降低成本，促进了各科室积极主动引进新项目、开展新技术、新业务，避免了“因人设岗、人浮于事、工作重叠、小事大做”的现象，同时也进一步节省了人力资源。最终有效地降低了医院的成本支出，提高了运行效率，实现了医院经济效益和社会效益的可持续性增长。
4.通过成本核算，提高医院经济运营效益。全成本核算软件在整合现有信息系统的同时，也对医院未来的HIS建设提出了新要求，挖掘数据应用为管理者所用，取得成本效益，促进医院信息化管理的不断完善，结合医院实际情况和系统不断应用，可培养出一批能够对医院经营数据挖掘、应用的财务管理与经济管理人才；开展全成本核算要求医院信息建设在经济业务上反映完整，流程明确；在财务核算上数据真实、准确、完整，对应关系清晰，形成能够全面、客观地反映医院资产运营最终结果的闭合系统。这些均提升了信息建设对医院管理的导向作用，形成良好的医院运营运转机制，综合提升医院经济管理水平，社会效益与经济效益最大化，达到了“高效、优质、低耗”的经营目标。
5.通过成本核算，促进了医院经营管理的规范化。进行成本核算后，医院在经营项目的立项，科室结构的設置上事前通过成本分析、成本预测，大大减少了投资的风险性，避免决策的盲目性，使医院发展、建设、规划、决策更具有科学性，也使得各科室的业务发展、人员配备、床位设置更趋于合理化，从而推动了医院经营管理的规范化。
总之，通过全成本核算系统建设的逐步推进，通过IT信息化手段对软件系统的应用，将引导科室在注重经济效益和社会效益的前提下，合理利用卫生资源，降低成本，辅助医院经营与投资决策，走效益型内涵发展的道路，从而综合提高医院核心竞争力，向管理要质量，向管理要效益⑾，使经济运行的质量明显得到好转，并进一步促进医院分配制度的改革深化，充分调动科室人员工作的积极性，促进医院各项事业的快速、持续、健康发展。
注释：
①苑萍,邢森,但秀娟等.医院全成本核算的重难点问题[J].军队医院管理杂志,2007(8):569-570.
②杨宏仁.医院实施成本核算的实践和体会[J].中华腹部疾病杂志，2004(7):540-541.
③朱宏光.医院全成本核算的实践与体会[J].中国卫生人才，2003(1):33-35．
④周燕.刍议医院全成本核算[J].法制与经济，2008(7):61-62.
⑤赵存现,穆云庆.实行全成本核算，提升医院竞争能力[J].卫生经济研究，2005(8)：51.
⑥宋玲,宋琳.浅谈医院会计内部控制制度设计[J].中国卫生资源，2007(9):235-247.
⑦宇应涛.医院成本核算管理系统的设计与实现[J].中国卫生统计，2005(5):351-351.
⑧许春荣.军队医院全成本核算管理之我见[J].中国医学理论与实践，2007(17)
⑨赛岳,段德春.公立医院成本核算中存在的问题和对策[J].卫生经济研究，2007(3):51.
⑩关捷.关于医院全成本核算的探讨[J].中国医药指南，2008(17):426-428.
{11}陈伟珍.加强医疗成本核算，提高经济效益和社会效益[J].中国医学理论与实践，2005(2):167.
（作者单位：河南省三门峡市中心医院 河南三门峡 472000）
（责编：若佳）
关键词：公立医院 全成本核算 规范 经济管理
中图分类号：F253.7 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2011）11-258-02
成本核算是医院经营管理的基础工作③，通过实行全成本核算管理工作，能够建立健全相应的经济管理规章制度，明确各个工作岗位的责任，确保对医院成本的全面控制④。医院实行全成本核算，是市场经济体制对医院提出的客观要求，是深化改革的要求，是提高服务质量和效益的必由之路，对于健全和完善医院补偿机制，加强医院经济管理，有效利用卫生资源，节约劳动消耗，降低服务成本，提高医院两个效益都具有十分重要的意义。
笔者所在的河南省三门峡市中心医院经过充分的市场调研，认真的实地考察和充分论证，于2010年初正式启动医院全成本核算项目，经过一年多的运行，取得了较好的效果。
一、成立经济管理领导小组，将成本核算管理列入医院工作的重要内容
医院本着“明晰家底，盘活资产、增收节支，降低成本，提高制度化、科学化、规范化、程序化、精细化、现代化的管理水平，为下一步建立合理、科学的绩效考核、分配调控体系打下良好规范基础，创造高效有序的运行机制”的主导思想，着手制定推进医院的成本核算工作的整体方案，建立真正基于医院全部价值链的全成本核算系统，逐步建立起真正基于价值链的“管理控制”型成本系统和经营管理体系。并通过会议、培训让医院全体干部职工认识到成本核算的必要性、长期性，从而取得职工们对医院加强经济管理、实行全成本核算的理解和支持。
完善机制是实行全成本核算管理的前提⑤，为了成本核算工作顺利开展，成立了医院经济管理领导小组，实行院长负责制，以财会部门为中心，由成本会计人员负责，相关职能部门分工协作，形成从领导到职工、从行政后勤到临床医技部门，全院各部门互相配合的成本核算系统⑥。通过配备成本核算人员，专职从事全成本核算统计工作，为成本核算提供数据资料，为管理费用的归集和分配提供准确的统计数据。
二、建立相应的管理制度和核算程序
医院针对成本核算各项要求，制定出一套科学合理的成本核算框架体系及合理的分摊流程，通过利用医院成本核算经济管理信息系统⑦，落实医院成本核算的数字化管理。
1.明确成本目标，细化核算单元。将医院各科室分为4大类：直接医療类科室、医疗技术类科室、医疗辅助类科室和管理类科室。为了确保成本核算数据的精确性以及满足科室成本、项目成本、病种成本、诊次成本、床日成本等核算要求，将医院28个一级科室，按照成本核算要求，细化为现在4大类192个成本核算单元，其中：直接医疗类116个、医疗技术类32个、医疗辅助类20个、行政后勤类24个。
2.全面清产核资，加强资产管理。资产盘点（清查）是成本核算工作的重要基础。医院制定了固定资产清查计划，按照物资器械类别，专业分工、分组分片、实地清点，清查结果与账簿记录进行核对，做出差异调节表，进行调账处理，并据此建立科室财务分户账，制定了固定资产管理细则。
3.打破双轨制，实现一体化。根据成本核算要求，以权责发生制为原则，将财务科日常报销工作流程进行细化，启用了部门辅助核算系统，使医院各项支出逐步细化到科室及个人，提高了成本核算的精确性。打破了财务会计与责任会计双轨制运行模式，实现了一体化。
4.制定相关制度，规范物资流程。建立健全管理制度，是做好全成本核算管理的保证⑧。建立了《限制物资请领权制度》、《办公用品费用定额管理制度》和《高质耗材登记制度》等一系列规章制度，使医院各科室能够按照实际业务情况，有计划的领用材料，避免出现成本人为波动。规范医院物流管理，体现“适时、适量、适价、适质”的先进采购管理思想，并以最经济的资金占用率，保证物资的充分供应，减少库存资金占用，加快库存资金周转速度，降低医院运营成本，提高医院物流管理水平。
5.制定内部价格，提高服务效率。为了量化考核，对总务科、设备科日常维修，供应室的消毒等制定了内部定价。通过建立内部服务价格机制，能够独立考核后勤辅助部门、管理部门运行成本的合理性⑨，提高了服务效率。
6.整合系统数据，构建信息平台。通过全成本核算系统整合了HIS系统的收入、直接材料成本及财务费用支出明细数据等内容。其中：住院病区收入、门诊收入的数据来源由信息中心网络接口采集产生，各科室的挂号收入以及网络系统不能统计出来或统计不准确的部分，成本核算办公室通过全成本核算系统录入或采集整理；财务数据、工资、固定资产均通过接口采集统一成本核算系统。整合医院各个系统的信息资源，挖掘数据应用为管理者所用，取得管理效益，促进医院信息化管理的不断完善。
7.利用成本信息，开展成本分析。通过医院成本核算经济管理信息系统产出的6大类25种主要的统计报表。通过成本分析，通过各项数据，用“数字说话”，为操作层、管理层、决策层提供医院运营状况客观、真实的量化数据和指标，自动揭示医院的收入结构、成本结构和成本构成情况，揭示收入、成本、收益的内在关系，科学、直观地揭示各个科室盈亏状况，直观反映医院内部经济运行的规律。
三、通过全成本核算系统实现了管理价值的延伸
依托医院成本核算高效信息化管理，医院将经济管理重点放在人、财、物及影响医院收益的各个环节中，并更为便捷、系统地应用成本核算数据，作为决策支持信息，更科学地将其应用在医院经济管理的范围拓展、细化管理上，从而实现降低医院的成本支出，挖潜增效，提高运行效率。
1.通过成本核算，制定考核指标，强化科室管理。医院根据科室业务开展中收入及成本消耗的具体情况，制定相应科室的效益指标，并纳入奖金分配考核。要求各科室注重业务开展中成本消耗的管理，充分执行医院制定的各项管理规定，努力降低库存量，减少资金积压。依托成本核算的详细数据支持，医院制定了职能科室的成本指标，并将之纳入分配考核，使得各职能科室在加强对所属业务科室管理的同时，加强了自身的成本管理，降低了科室自身消耗。
2.通过成本核算，为医院进行绩效分配改革奠定了基础。成本核算不仅仅以奖金分配为目的，主要是以改善和提高医院综合运营管理效率为目的，以有效地施行对人、财、物资源有效利用的评价，加强控制能力和决策力为目的。并在此基础上，建立全成本核算与绩效考核相结合的奖金分配制度⑩。
通过深化改革加强医院内部控制，提高管理水平，根据量化各科室的工作情况、成本消耗情况、效益情况，把职工工作积极性充分调动起来，使医院内部管理的各项工作落到实处。在进行医院人事、分配制度改革的同时，注重分配制度改革与科室成本核算同步推进；分配制度改革与医院经济管理同步进行；以改革求生存、求活力、求发展，使职工潜能得到充分的发挥。逐步建立“向一线倾斜；向有贡献的优秀专业技术人才倾斜；向管理干部倾斜；向苦、脏、累、险部门倾斜”的绩效分配管理体系。
3.通过成本核算，提升了医院全体职工的主观能动性。通过成本核算，使全体职工认识到成本核算是当前形势发展的要求，是医院生存和发展的需要。通过在思想上提高干部职工增收节支的意识，开源节流；在方法上运用市场经营理念，强化成本；在分配上充分发挥经济杠杆作用，拉开差距，加强竞争意识，创造高效有序的运行机制。使科室认识到工作量的增加可降低成本，促进了各科室积极主动引进新项目、开展新技术、新业务，避免了“因人设岗、人浮于事、工作重叠、小事大做”的现象，同时也进一步节省了人力资源。最终有效地降低了医院的成本支出，提高了运行效率，实现了医院经济效益和社会效益的可持续性增长。
4.通过成本核算，提高医院经济运营效益。全成本核算软件在整合现有信息系统的同时，也对医院未来的HIS建设提出了新要求，挖掘数据应用为管理者所用，取得成本效益，促进医院信息化管理的不断完善，结合医院实际情况和系统不断应用，可培养出一批能够对医院经营数据挖掘、应用的财务管理与经济管理人才；开展全成本核算要求医院信息建设在经济业务上反映完整，流程明确；在财务核算上数据真实、准确、完整，对应关系清晰，形成能够全面、客观地反映医院资产运营最终结果的闭合系统。这些均提升了信息建设对医院管理的导向作用，形成良好的医院运营运转机制，综合提升医院经济管理水平，社会效益与经济效益最大化，达到了“高效、优质、低耗”的经营目标。
5.通过成本核算，促进了医院经营管理的规范化。进行成本核算后，医院在经营项目的立项，科室结构的設置上事前通过成本分析、成本预测，大大减少了投资的风险性，避免决策的盲目性，使医院发展、建设、规划、决策更具有科学性，也使得各科室的业务发展、人员配备、床位设置更趋于合理化，从而推动了医院经营管理的规范化。
总之，通过全成本核算系统建设的逐步推进，通过IT信息化手段对软件系统的应用，将引导科室在注重经济效益和社会效益的前提下，合理利用卫生资源，降低成本，辅助医院经营与投资决策，走效益型内涵发展的道路，从而综合提高医院核心竞争力，向管理要质量，向管理要效益⑾，使经济运行的质量明显得到好转，并进一步促进医院分配制度的改革深化，充分调动科室人员工作的积极性，促进医院各项事业的快速、持续、健康发展。
注释：
①苑萍,邢森,但秀娟等.医院全成本核算的重难点问题[J].军队医院管理杂志,2007(8):569-570.
②杨宏仁.医院实施成本核算的实践和体会[J].中华腹部疾病杂志，2004(7):540-541.
③朱宏光.医院全成本核算的实践与体会[J].中国卫生人才，2003(1):33-35．
④周燕.刍议医院全成本核算[J].法制与经济，2008(7):61-62.
⑤赵存现,穆云庆.实行全成本核算，提升医院竞争能力[J].卫生经济研究，2005(8)：51.
⑥宋玲,宋琳.浅谈医院会计内部控制制度设计[J].中国卫生资源，2007(9):235-247.
⑦宇应涛.医院成本核算管理系统的设计与实现[J].中国卫生统计，2005(5):351-351.
⑧许春荣.军队医院全成本核算管理之我见[J].中国医学理论与实践，2007(17)
⑨赛岳,段德春.公立医院成本核算中存在的问题和对策[J].卫生经济研究，2007(3):51.
⑩关捷.关于医院全成本核算的探讨[J].中国医药指南，2008(17):426-428.
{11}陈伟珍.加强医疗成本核算，提高经济效益和社会效益[J].中国医学理论与实践，2005(2):167.
（作者单位：河南省三门峡市中心医院 河南三门峡 472000）
（责编：若佳）