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【摘 要】本文针对内部审计在企业内控体系进入规范运行、持续改进的阶段后，如何应用相关的内控测试经验和方法为审计项目服务，并以经济责任审计为例进行探索。
【关键词】内部控制审计；经济责任审计；整合
将内部控制审计整合进入经济责任审计的具体实施，既有利于审计方法从制度基础审计向风险导向审计的转变，又有利于提高经济责任审计的质量和效率，从而有效实现对内部控制建立健全和执行情况的评价。
一、内部控制审计与经济责任审计的整合的具体做法
编制经济责任审计项目实施方案，应根据审前调查了解到的管理层要求和审计对象经营实际，确定内部控制相关的审计重点。审计人员应根据审计项目实施方案确定的审计重点开展审计工作。相对而言，对控制环境和控制活动的审计应作为经济责任审计内部控制方面的必审内容，风险评估、信息与沟通、监督这三个方面应根据实际需要选择。
1.在经济责任审计访谈中整合控制环境审计
以风险为导向的审计理念，强调防范风险的重要性，通过访谈，可确定风险点及控制状况，以合理配置审计资源。
在编制经济责任审计访谈提纲时，可以将内部控制审计中的控制环境部分纳入访谈内容。控制环境的访谈对象应选择领导班子主要成员，不宜延伸到部门负责人和职工代表。根据访谈结果和审计对象提供的内控手册等资料是否完整，审计组可以在访谈报告中对内部控制的健全性进行初步评价。
2.在经济责任审计实施中整合控制活动审计
经济责任审计项目实施方案在确定具体审计要点和内容时，按照相关制度和规范要求，重大经济决策制定和执行情况、财务收支的真实合法和效益情况、资产管理使用及质量变动情况应单列要点进行审计。以中石化为例，内控管理分业务层面和公司层面，业务层面有23个流程包含资金、采购、资产、销售、关联交易、合同、预算、税务管理等，还有一部分为公司层面流程，是从组织架构、权责分配、发展战略、人力资源、社会责任、企业文化、反舞弊等八方面考核被审计单位。通过两个层面分析形成内控评价报告，审计与纪检部门形成内部监督。
为实现内控审计与经济责任审计的有效整合，审计实施方案应明确具体的审计内容、方法和步骤，而不能简单笼统的提出要求和评价。
（1）编制《业务流程关键控制审计表》
主审确定需要纳入内控审计范围的业务流程后，应对照相应的内控手册，编制《业务流程关键控制审计表》作为方案附件，明确需要审查的关键控制点和审计人员分工，使审计对象和审计分工一目了然。
（2）样本量确定：根据控制频率确定或推算
针对业务流程关键控制审计，定期发生的控制的样本量是通过控制发生的频率来确定的；不定期发生的控制或者执行对象比较多的定期发生的关键控制，需要确定该控制在一个会计年度内大约发生的次数（必要的话可以进行推断），折合成控制发生的频率后再确定样本量。确定样本量后，一般在近三年内平均抽取。
（3）符合性审计：关键控制审计表作为审计复核底稿的附件
审计人员根据实施方案的分工和要求，获得相关的流程图和风险控制文档，熟悉关键控制措施，认定控制方法和控制频率，确定样本总体和样本量后进行符合性审计。审计内容包括审计对象有关经济业务活动的运行与相关内部控制的符合程度；各控制措施在实际经济活动中是否得到一贯执行；各项控制措施是否取得了应有的效果。具体审计方法包括询问、观察、检查和再执行等。审计表单可参照下表格式，每个关键控制点对应一张审计表，填制完成后可作为该要点审计复核底稿的附件。
（4）实质性审计：具体发现编制审计工作问题底稿
在通过审计访谈了解控制环境，通过符合性审计了解控制活动执行情况的基础上，审计人员应进入对审计实施方案要点的实质性审计。审计内容要突出经济责任审计的重点，关注领导人员有关经济工作的权力运行和责任落实，关注领导人员守法、守纪、守规、尽责情况，关注领导人员任职期间本单位财务收支及有关经济活动的真实、合法和效益情况，采取检查、监盘、观察、计算、分析性复核、查询及函证等审计方法，对审计对象具体经济业务信息、数据的真实性、合法性、正确性和完整性进行审核检查。在符合性审计和实质性审计中发现的问题或例外事项，均应按审计规范编制审计工作问题底稿，并由审计对象签字确认。
（5）内部控制评价
审计人员在对控制环境进行访谈了解，完成符合性审计和实质性审计的基础上，进行综合评价，指出审计对象内部控制的缺陷，评价审计对象内部控制是否健全、内部控制设计是否合理、内部控制执行是否有效等，提出恰当的审计意见和建议。根据审计发现问题的性质可划分为设计层面问题和执行层面问题，分别计算评价指标。
二、内部控制审计整合需要注意的要点
一般经济责任审计的要点实施是基于制度基础审计，整合内部控制审计后，以业务流程为对象，更加容易发现控制薄弱环节，从而以风险评估为导向更有效率、有质量的指导实质性审计。
经济责任审计由于业务覆盖面宽，由于审计资源的限制又不可能全面深入实质性审计并进行评价，因此引入了内部控制审计方法。对某项要点或业务的审计，通过控制环境评估和符合性审计，评价为制度健全，执行有效，风险可控的情况下，可以大幅度压缩实质性审计工作。
参考文献：
[1]肖文娟. 基于内部控制的企业经济责任审计研究[J]. 金融经济，2016，（04）：121-123.
[2]易富强. 领导干部经济责任审计与内部控制审计点滴谈[J]. 经营管理者，2016，（33）：34.
[3]陈泓. 内部控制审计在领导干部经济责任审计中的作用[J]. 时代金融，2014，（02）：267+270.
作者简介：
杨弘（1970—），女，汉族，湖南省益阳市人，本科学历，中国石化催化劑有限公司南京区域纪检监察审计室，职务：副主任，中级职称，研究方向：审计。
【关键词】内部控制审计；经济责任审计；整合
将内部控制审计整合进入经济责任审计的具体实施，既有利于审计方法从制度基础审计向风险导向审计的转变，又有利于提高经济责任审计的质量和效率，从而有效实现对内部控制建立健全和执行情况的评价。
一、内部控制审计与经济责任审计的整合的具体做法
编制经济责任审计项目实施方案，应根据审前调查了解到的管理层要求和审计对象经营实际，确定内部控制相关的审计重点。审计人员应根据审计项目实施方案确定的审计重点开展审计工作。相对而言，对控制环境和控制活动的审计应作为经济责任审计内部控制方面的必审内容，风险评估、信息与沟通、监督这三个方面应根据实际需要选择。
1.在经济责任审计访谈中整合控制环境审计
以风险为导向的审计理念，强调防范风险的重要性，通过访谈，可确定风险点及控制状况，以合理配置审计资源。
在编制经济责任审计访谈提纲时，可以将内部控制审计中的控制环境部分纳入访谈内容。控制环境的访谈对象应选择领导班子主要成员，不宜延伸到部门负责人和职工代表。根据访谈结果和审计对象提供的内控手册等资料是否完整，审计组可以在访谈报告中对内部控制的健全性进行初步评价。
2.在经济责任审计实施中整合控制活动审计
经济责任审计项目实施方案在确定具体审计要点和内容时，按照相关制度和规范要求，重大经济决策制定和执行情况、财务收支的真实合法和效益情况、资产管理使用及质量变动情况应单列要点进行审计。以中石化为例，内控管理分业务层面和公司层面，业务层面有23个流程包含资金、采购、资产、销售、关联交易、合同、预算、税务管理等，还有一部分为公司层面流程，是从组织架构、权责分配、发展战略、人力资源、社会责任、企业文化、反舞弊等八方面考核被审计单位。通过两个层面分析形成内控评价报告，审计与纪检部门形成内部监督。
为实现内控审计与经济责任审计的有效整合，审计实施方案应明确具体的审计内容、方法和步骤，而不能简单笼统的提出要求和评价。
（1）编制《业务流程关键控制审计表》
主审确定需要纳入内控审计范围的业务流程后，应对照相应的内控手册，编制《业务流程关键控制审计表》作为方案附件，明确需要审查的关键控制点和审计人员分工，使审计对象和审计分工一目了然。
（2）样本量确定：根据控制频率确定或推算
针对业务流程关键控制审计，定期发生的控制的样本量是通过控制发生的频率来确定的；不定期发生的控制或者执行对象比较多的定期发生的关键控制，需要确定该控制在一个会计年度内大约发生的次数（必要的话可以进行推断），折合成控制发生的频率后再确定样本量。确定样本量后，一般在近三年内平均抽取。
（3）符合性审计：关键控制审计表作为审计复核底稿的附件
审计人员根据实施方案的分工和要求，获得相关的流程图和风险控制文档，熟悉关键控制措施，认定控制方法和控制频率，确定样本总体和样本量后进行符合性审计。审计内容包括审计对象有关经济业务活动的运行与相关内部控制的符合程度；各控制措施在实际经济活动中是否得到一贯执行；各项控制措施是否取得了应有的效果。具体审计方法包括询问、观察、检查和再执行等。审计表单可参照下表格式，每个关键控制点对应一张审计表，填制完成后可作为该要点审计复核底稿的附件。
（4）实质性审计：具体发现编制审计工作问题底稿
在通过审计访谈了解控制环境，通过符合性审计了解控制活动执行情况的基础上，审计人员应进入对审计实施方案要点的实质性审计。审计内容要突出经济责任审计的重点，关注领导人员有关经济工作的权力运行和责任落实，关注领导人员守法、守纪、守规、尽责情况，关注领导人员任职期间本单位财务收支及有关经济活动的真实、合法和效益情况，采取检查、监盘、观察、计算、分析性复核、查询及函证等审计方法，对审计对象具体经济业务信息、数据的真实性、合法性、正确性和完整性进行审核检查。在符合性审计和实质性审计中发现的问题或例外事项，均应按审计规范编制审计工作问题底稿，并由审计对象签字确认。
（5）内部控制评价
审计人员在对控制环境进行访谈了解，完成符合性审计和实质性审计的基础上，进行综合评价，指出审计对象内部控制的缺陷，评价审计对象内部控制是否健全、内部控制设计是否合理、内部控制执行是否有效等，提出恰当的审计意见和建议。根据审计发现问题的性质可划分为设计层面问题和执行层面问题，分别计算评价指标。
二、内部控制审计整合需要注意的要点
一般经济责任审计的要点实施是基于制度基础审计，整合内部控制审计后，以业务流程为对象，更加容易发现控制薄弱环节，从而以风险评估为导向更有效率、有质量的指导实质性审计。
经济责任审计由于业务覆盖面宽，由于审计资源的限制又不可能全面深入实质性审计并进行评价，因此引入了内部控制审计方法。对某项要点或业务的审计，通过控制环境评估和符合性审计，评价为制度健全，执行有效，风险可控的情况下，可以大幅度压缩实质性审计工作。
参考文献：
[1]肖文娟. 基于内部控制的企业经济责任审计研究[J]. 金融经济，2016，（04）：121-123.
[2]易富强. 领导干部经济责任审计与内部控制审计点滴谈[J]. 经营管理者，2016，（33）：34.
[3]陈泓. 内部控制审计在领导干部经济责任审计中的作用[J]. 时代金融，2014，（02）：267+270.
作者简介：
杨弘（1970—），女，汉族，湖南省益阳市人，本科学历，中国石化催化劑有限公司南京区域纪检监察审计室，职务：副主任，中级职称，研究方向：审计。