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[摘 要] 本文基于我国市场发展历程的视角,分析了公允价值在我国应用的难点,主要体现在:按3个级次确认公允价值,在每一个级次中都存在确认的困难;如何防范公允价值再次成为盈余操纵的工具;如何降低企業应用公允价值的成本及提高财务人员的素质落实公允价值的应用等。最后提出了加强公允价值的理论研究、推进我国市场化进程和加强会计人员素质培训等相关对策。
[关键词] 公允价值;公允价值层次;制度背景
doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2010 . 22 . 004
[中图分类号]F230 [文献标识码]A [文章编号]1673 - 0194(2010)22- 0010- 03
一、公允价值在我国应用的历程及背景分析
(一)公允价值在我国应用的历程
我国对公允价值的研究起步较晚,从20世纪90年代初才开始对此问题进行讨论。1998年6月,我国在《企业会计准则——债务重组》中首次引入了“公允价值”的概念,其后《企业会计准则——非货币性交易》《企业会计准则——投资》中均涉及公允价值的运用。公允价值概念的引入在当时作为与国际会计惯例接轨的一个具体体现对促进我国会计准则更好地适应市场经济环境起到了良好的推动作用。但是,公允价值在债务重组、非货币性交易及投资准则中应用以后,出现上市公司利用公允价值操纵利润的现象。
2001年,为防止对公允价值的滥用和人为操纵利润情况,避免会计信息失真的情况大量出现,财政部对《企业会计准则——债务重组》《企业会计准则——非货币性交易》《企业会计准则——投资》等进行了修订,要求在以上准则中相对谨慎地运用公允价值计量,以扩大各种资产减值计提范围的方式来体现公允价值。在此期间,学术界对此进行了大量的探讨,根据公允价值在国际会计准则和美国会计准则中的应用情况来看,暂停使用公允价值对利润操纵只是治标不治本的方法,而放弃公允价值的应用可能会带来另一些问题和损失。而且,随着市场经济的发展,历史成本计量开始暴露出与经济发展不相适应的缺陷,财政部会计司于2004年7月发布了《金融机构衍生金融工具交易和套期业务会计处理暂行规定(征求意见稿)》,其中明确规定“衍生金融工具在初始时和期末时,均应以公允价值进行计量”,开始将公允价值的应用在金融工具上作为试点以试图逐步扩大现值、公允价值的使用范围。
2006年2月15日财政部在充分考虑我国的国情后,正式发布新会计准则,在38项具体会计准则中,主要选择金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币交易、生物资产等17个具体准则程度不同地运用了公允价值计量属性。
(二)公允价值应用的背景分析
公允价值在我国的“首次引入—弃而不用—重新引入”这一应用历程与我国的经济环境下市场发展程度这一背景直接相关。
其一,市场发展的程度是公允价值计量属性运用的前提和动力。
会计作为市场经济的基础设施,必须服务于经济发展的需要。1998年是我国国有企业改革向纵深方向发展的一年,政企通过改革、改组、改造加大分开的力度,资本市场开始走向规范化。资本市场对信息的充分披露提出了相应的要求,公允价值作为提高会计信息相关性的重要计量属性被提上日程。而受当时亚洲金融危机的影响,我国出口缓慢,要素市场不成熟,活跃的市场缺乏,且监督机制不健全,这时候引入公允价值,其所依据的市场数据难以获得,公允价值也就失去了应用的基础环境且被企业用于盈余操纵。
2006年是我国进入WTO的第五个年头,我国的经济开始进入真正的知识经济、网络扩展时代,诸多行业面临完全开放市场。大批企业到境外上市融资,大量的国外企业也到我国进行投资,资本市场的市场化进程在加快。2005年底,沪深两个交易所共有上市公司1 377家,市价总值已到达3.2万亿人民币,相当于2004年中国国内生产总值的24%,境内股票筹资总额超过9 000亿元。2008年我国还推出了创业板市场板块,建立起多层次的资本市场体系,资本市场的快速发展同时推动了公司的商业模式和运营模式创新。历史成本在应对企业IPO定价、衍生金融工具的披露方面显得无能为力,公允价值在会计准则中全面引入就显得势在必行。
其二,市场环境的变化导致会计所提供信息的相关性不足与所需会计信息决策有用性的需求增加这一矛盾产生。
在我国市场不发达的情况下,会计目标定位于“符合国家宏观经济管理的要求,满足有关各方了解企业财务状况和经济成果的需要,满足企业加强内部经营管理的需要”。 披露会计信息的主要目的是管理层向企业的所有者报告经济责任的履行情况。在这个前提下,会计强调提供信息的真实、可靠和可稽核等,关于资产的使用、收入费用的配比等问题成为会计信息使用者关注的重点,同时也导致了历史成本成为主要计量模式。
而在经济得到长足发展尤其是资本市场得到充分发展的情况下,财务会计目标开始向决策有用观转变。其要求会计信息应满足广大会计信息使用者进行决策的需要,提出了信息的真实、有用、相关的信息质量要求。决策有用观对会计信息的需求,促成了会计计量对有利于反映现实和预测未来的计量属性如公允价值的关注,同时也是成熟的资本市场对财务会计提出的客观要求。从美国的资本市场与其会计理论之间的逻辑演进可以总结出:资本市场越发达,会计信息服务于“经济决策”的目标越明确。公允价值作为缓解会计所提供信息的相关性不足与所需会计信息决策有用性的需求增加这一对矛盾的计量属性,是市场经济发展的必然产物。
二、公允价值在我国应用的难点剖析
从公允价值在我国的实践路径来看,市场发展的程度和经济环境的改变无疑是其运用和发展的前提和基础。公允价值在我国市场环境这一背景下实施不可避免地存在以下难以操作之处:
其一,如何确认公允价值?
公允价值计量分3个层次:第一个层次是,资产或负债在活跃市场上可以直接观察到的信息,即以市场价格作为公允价值;第二个层次是,资产或负债不存在活跃市场、但同类资产或负债存在活跃市场的,应以同类或类似资产或负债市场价格为基础确认公允价值;第三个层次是不存在同类或类似活跃市场的,应当采用估值技术确定其公允价值。
对于第一个层次,公允价值的确定强调有活跃的市场,那么,如何衡量市场的活跃程度?2004年9月27日,FASB建议稿:“公允价值计量”中把活跃市场定义为牌价能迅速获得并定期提供的市场。能够迅速获得,意味着价格信息普遍可得到;定期提供,意味着是在持续的基础上提供牌价信息。 而美国次贷危机中次贷资产定价似乎仍能在这一定义下得到市场价格,但却失去了公允价值的合理性——资本市场虽活跃,但标的物的交易量不足导致市场价格并不公允。可见,在公允价值确认的第一个层次里,市场活跃程度是确定公允价值是否公允的一个前提,而我们需要制定一个指标来衡量市场活跃程度,从而确定市场“公允价值”是否真正公允。
第二层次,以同类或类似资产或负债价格为基础确认公允价值,那么,如何确定参照物的修正系数?以《企业会计准则第3号——投资性房地产》为例,采用公允价值模式计量的一种情况是:企业能够从房地产市场取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息。众所周知,房地产市场的价格虽能反映正常市场状况和市场价格程度,但因为地理位置、地区经济等因素呈现出差别很大,如果企业以此类价格为基础确定其公允价值,必须确定一个合理的修正系数,但修正系数如何确定,很大程度上受制于会计人员的职业判断,这样一来,不同的人就会有不同的判断结果,造成这一层次的公允价值确定仍然是一个不太可靠的结果。
至于第三个层次,采用估值技术来确定公允价值。我国目前一般采用现值估价技术方法。不管是用传统的现值法还是期望现金流量法,都需要确定未来现金流量的金额、时点和货币时间价值等要素。前已述及,我国市场经济的发育程度还不太成熟,这些要素具有很大的不确定性,因此,这种估值方法确定的公允价值存在极大的不可靠性。若采用其他的估值方法,如何确定一个估值技术的标准来确保不同业务、不同条件下这个价值是公允的,更是这一层次面临的难点。我国《企业会计准则第12号——债务重组》规定采用非现金资产偿还债务的,债务人应当将债务重组的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额,计入当期损益,却没有对非现金资产需要估值时的估值技术给出具体的操作方法,更是加大了日常操作的难度。
其二,如何防范公允价值不再成为企业盈余操纵的工具?
前已述及,我国首次引入公允价值后,上市公司利用相关准则进行盈余操纵,国外学者如Zucca研究发现,美国也有多数公司利用公允价值在资产减值中的运用进行盈余操纵,这足以说明,公允价值作为一种计量属性有它本身所固有的缺陷。所以,一些学者认为,公允价值要真正起作用,就必须得有相关的配套规制予以辅助。王跃堂 等(2003)认为,高质量的审计准则、具有竞争性和独立性的审计师、对准则解释和应用的监管机制、合理的公司治理結构、具有竞争力和接受专业教育的管理人员、对高质量财务报告文化需求和氛围,以及商界普遍存在的有关诚信的人文精神等可以保证公允价值的实施。我国在2001年引入公允价值,一年不到的时间又放弃使用,根本的原因是公允价值的应用环境不行,没有上述的各种规章管制与其配套。 2006年又重新引入实施,短短几年,市场发展不可能充分培育起上述的各种配套规制,那么如何去确保现在实施公允价值不会再次被用于盈余操纵?
其三,如何提高企业财务人员的素质以适应公允价值应用所增加的工作难度?
除了公允价值本身所面临的挑战外,企业财务实务人员对公允价值概念的理解、职业判断、甚至职业道德素养也是推广公允价值过程中不容忽视的。
首先,公允价值在个别准则中的应用过程显得比较烦琐,如长期股权投资中权益法的核算,确认被投资单位可辨认净资产的公允价值时,需要会计人员逐项确认相关资产、负债等,且每年年末须重新确认,无疑增加了会计人员的工作量,间接增加企业的会计成本。
其次,对于新准则中大量涉及公允价值计量的业务,如所得税的调整;公允价值无市场价格或参照价格情况下估值技术的运用等,都取决于会计人员的职业判断,这些都将增加日常会计工作的难度,对会计人员的素质提出了更高的要求。
三、 公允价值应用难点的对策分析
尽管公允价值被誉为“面向21世纪的计量模式”,它能更好地反映当前经济环境对企业财务状况的影响,有利于提高财务信息的相关性,但其在我国应用过程中凸显的难点与我国特有的制度背景分不开。孙铮,刘浩(2006)指出,在中国进行原创性研究,独特的制度背景是需要首先考虑的因素。因此,我国目前实施公允价值,还需要不断努力,为公允价值的实施创造条件:
1.提高我国对公允价值研究的理论水平
我国引入公允价值时间不长,对公允价值的概念及其研究有很多不足之处。王建成 等(2007)研究表明,从1997年到2005年,以“公允价值”作为关键词的论文检索来看,学术界对公允价值的研究在很大程度上还只是局限于对公允价值概念的理解、与公允价值相关的基本理论以及公允价值的理论基础等方面。他们指出,对公允价值方法的研究相对不足,可能是导致以前我国包括学术界在内的各利益相关者反对在会计准则、制度中引入公允价值的一个重要原因。理论可以指导实践,理论的缺失极大地阻碍了公允价值的应用与发展。葛家澍 等(2009)认为,应通过开发非流动或非活跃市场中确定公允价值的应用与最佳实务指南来改进公允价值要求,这不失为对公允价值的确认提供最切实的办法之一。所以,提高我国对公允价值研究的理论水平,结合我国的实际情况,制定相关的公允价值准则是当务之急。
2.不断推进我国的市场化进程,培养和完善公允价值实施的市场条件
从我国应用公允价值的市场背景分析可知,公允价值获得实质性的进展与经济发展的程度密切相关,成熟的市场环境是公允价值实施的必要条件。成熟的市场不仅包括活跃的资产交换市场、成熟的金融市场及成熟的资产评估市场,还包括与市场相配套的法律法规环境。与西方发达国家的资本市场建设相比,我国的证券市场、产权交易市场、生产资料市场显得不够活跃,资本市场表现出的各种价格还无法完全代表公允价值。
因此,就我国当前的市场环境而言,应着力推进我国市场化进程,培育活跃且公平的市场,最大程度地确保公允价值的运用有来自市场的数据。在确实无法获取市场数据需要运用估值技术时,可以借助独立的中介机构进行评估,中介机构的业务素养、从业人员的职业独立性等都是在我国目前市场状况下需要加强的。而成熟的与市场相配套的法律法规环境实际是市场不断深化的结果,也是公允价值实施的制度保障。
3.加强会计从业人员的素质培养,以确保公允价值入账的相对正确
尽管我国目前全面应用公允价值的条件尚不成熟,但进行公允价值计量已是势在必行,为此,应从根本上引导会计人员对公允价值从“该不该用”转向“如何使用”这一路径上来,通过继续教育或职业培训等加强会计人员对公允价值概念的理解,认真学习与研究国际上最新的公允价值研究成果,为企业降低应用公允价值的运行成本。公允价值的确定所涉及的3个层次,都需要会计人员一定的职业判断能力,在我国目前公司治理存在很多缺陷的情况下,我们应不断加大教育投入力度,提高会计人员的道德水平和执业能力。
主要参考文献
[1]尚福林.引领市场创新是上证所肩负的历史使命[N]. 上海证券报,2005-12-20.
[2]葛家澍,徐跃.会计计量属性的探讨[J]. 会计研究,2006(9).
[3]葛家澍,窦家春.基于公允价值的会计计量问题研究[J].厦门大学学报:哲学社会科学版,2009(3).
[4]王建成,胡振国.我国公允价值计量研究的现状及相关问题探析[J]. 会计研究,2007(5).
[5]陈宋生.资产减值会计准则中公允价值应用刍议[J]. 当代财经, 2007(5).
[6]尤小雁,刘晨昕.公允价值计量面临的困境[J]. 经济问题探索 ,2007(11).
[7]王海.公允价值的演进逻辑与经济后果研究[J]. 会计研究,2007(8).
[8]葛家澍,陈秧秧. 美国SEC“关于调到市价会计的研究”报告评介(一)[J].财会通讯:综合版,2009(3).
[关键词] 公允价值;公允价值层次;制度背景
doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2010 . 22 . 004
[中图分类号]F230 [文献标识码]A [文章编号]1673 - 0194(2010)22- 0010- 03
一、公允价值在我国应用的历程及背景分析
(一)公允价值在我国应用的历程
我国对公允价值的研究起步较晚,从20世纪90年代初才开始对此问题进行讨论。1998年6月,我国在《企业会计准则——债务重组》中首次引入了“公允价值”的概念,其后《企业会计准则——非货币性交易》《企业会计准则——投资》中均涉及公允价值的运用。公允价值概念的引入在当时作为与国际会计惯例接轨的一个具体体现对促进我国会计准则更好地适应市场经济环境起到了良好的推动作用。但是,公允价值在债务重组、非货币性交易及投资准则中应用以后,出现上市公司利用公允价值操纵利润的现象。
2001年,为防止对公允价值的滥用和人为操纵利润情况,避免会计信息失真的情况大量出现,财政部对《企业会计准则——债务重组》《企业会计准则——非货币性交易》《企业会计准则——投资》等进行了修订,要求在以上准则中相对谨慎地运用公允价值计量,以扩大各种资产减值计提范围的方式来体现公允价值。在此期间,学术界对此进行了大量的探讨,根据公允价值在国际会计准则和美国会计准则中的应用情况来看,暂停使用公允价值对利润操纵只是治标不治本的方法,而放弃公允价值的应用可能会带来另一些问题和损失。而且,随着市场经济的发展,历史成本计量开始暴露出与经济发展不相适应的缺陷,财政部会计司于2004年7月发布了《金融机构衍生金融工具交易和套期业务会计处理暂行规定(征求意见稿)》,其中明确规定“衍生金融工具在初始时和期末时,均应以公允价值进行计量”,开始将公允价值的应用在金融工具上作为试点以试图逐步扩大现值、公允价值的使用范围。
2006年2月15日财政部在充分考虑我国的国情后,正式发布新会计准则,在38项具体会计准则中,主要选择金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币交易、生物资产等17个具体准则程度不同地运用了公允价值计量属性。
(二)公允价值应用的背景分析
公允价值在我国的“首次引入—弃而不用—重新引入”这一应用历程与我国的经济环境下市场发展程度这一背景直接相关。
其一,市场发展的程度是公允价值计量属性运用的前提和动力。
会计作为市场经济的基础设施,必须服务于经济发展的需要。1998年是我国国有企业改革向纵深方向发展的一年,政企通过改革、改组、改造加大分开的力度,资本市场开始走向规范化。资本市场对信息的充分披露提出了相应的要求,公允价值作为提高会计信息相关性的重要计量属性被提上日程。而受当时亚洲金融危机的影响,我国出口缓慢,要素市场不成熟,活跃的市场缺乏,且监督机制不健全,这时候引入公允价值,其所依据的市场数据难以获得,公允价值也就失去了应用的基础环境且被企业用于盈余操纵。
2006年是我国进入WTO的第五个年头,我国的经济开始进入真正的知识经济、网络扩展时代,诸多行业面临完全开放市场。大批企业到境外上市融资,大量的国外企业也到我国进行投资,资本市场的市场化进程在加快。2005年底,沪深两个交易所共有上市公司1 377家,市价总值已到达3.2万亿人民币,相当于2004年中国国内生产总值的24%,境内股票筹资总额超过9 000亿元。2008年我国还推出了创业板市场板块,建立起多层次的资本市场体系,资本市场的快速发展同时推动了公司的商业模式和运营模式创新。历史成本在应对企业IPO定价、衍生金融工具的披露方面显得无能为力,公允价值在会计准则中全面引入就显得势在必行。
其二,市场环境的变化导致会计所提供信息的相关性不足与所需会计信息决策有用性的需求增加这一矛盾产生。
在我国市场不发达的情况下,会计目标定位于“符合国家宏观经济管理的要求,满足有关各方了解企业财务状况和经济成果的需要,满足企业加强内部经营管理的需要”。 披露会计信息的主要目的是管理层向企业的所有者报告经济责任的履行情况。在这个前提下,会计强调提供信息的真实、可靠和可稽核等,关于资产的使用、收入费用的配比等问题成为会计信息使用者关注的重点,同时也导致了历史成本成为主要计量模式。
而在经济得到长足发展尤其是资本市场得到充分发展的情况下,财务会计目标开始向决策有用观转变。其要求会计信息应满足广大会计信息使用者进行决策的需要,提出了信息的真实、有用、相关的信息质量要求。决策有用观对会计信息的需求,促成了会计计量对有利于反映现实和预测未来的计量属性如公允价值的关注,同时也是成熟的资本市场对财务会计提出的客观要求。从美国的资本市场与其会计理论之间的逻辑演进可以总结出:资本市场越发达,会计信息服务于“经济决策”的目标越明确。公允价值作为缓解会计所提供信息的相关性不足与所需会计信息决策有用性的需求增加这一对矛盾的计量属性,是市场经济发展的必然产物。
二、公允价值在我国应用的难点剖析
从公允价值在我国的实践路径来看,市场发展的程度和经济环境的改变无疑是其运用和发展的前提和基础。公允价值在我国市场环境这一背景下实施不可避免地存在以下难以操作之处:
其一,如何确认公允价值?
公允价值计量分3个层次:第一个层次是,资产或负债在活跃市场上可以直接观察到的信息,即以市场价格作为公允价值;第二个层次是,资产或负债不存在活跃市场、但同类资产或负债存在活跃市场的,应以同类或类似资产或负债市场价格为基础确认公允价值;第三个层次是不存在同类或类似活跃市场的,应当采用估值技术确定其公允价值。
对于第一个层次,公允价值的确定强调有活跃的市场,那么,如何衡量市场的活跃程度?2004年9月27日,FASB建议稿:“公允价值计量”中把活跃市场定义为牌价能迅速获得并定期提供的市场。能够迅速获得,意味着价格信息普遍可得到;定期提供,意味着是在持续的基础上提供牌价信息。 而美国次贷危机中次贷资产定价似乎仍能在这一定义下得到市场价格,但却失去了公允价值的合理性——资本市场虽活跃,但标的物的交易量不足导致市场价格并不公允。可见,在公允价值确认的第一个层次里,市场活跃程度是确定公允价值是否公允的一个前提,而我们需要制定一个指标来衡量市场活跃程度,从而确定市场“公允价值”是否真正公允。
第二层次,以同类或类似资产或负债价格为基础确认公允价值,那么,如何确定参照物的修正系数?以《企业会计准则第3号——投资性房地产》为例,采用公允价值模式计量的一种情况是:企业能够从房地产市场取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息。众所周知,房地产市场的价格虽能反映正常市场状况和市场价格程度,但因为地理位置、地区经济等因素呈现出差别很大,如果企业以此类价格为基础确定其公允价值,必须确定一个合理的修正系数,但修正系数如何确定,很大程度上受制于会计人员的职业判断,这样一来,不同的人就会有不同的判断结果,造成这一层次的公允价值确定仍然是一个不太可靠的结果。
至于第三个层次,采用估值技术来确定公允价值。我国目前一般采用现值估价技术方法。不管是用传统的现值法还是期望现金流量法,都需要确定未来现金流量的金额、时点和货币时间价值等要素。前已述及,我国市场经济的发育程度还不太成熟,这些要素具有很大的不确定性,因此,这种估值方法确定的公允价值存在极大的不可靠性。若采用其他的估值方法,如何确定一个估值技术的标准来确保不同业务、不同条件下这个价值是公允的,更是这一层次面临的难点。我国《企业会计准则第12号——债务重组》规定采用非现金资产偿还债务的,债务人应当将债务重组的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额,计入当期损益,却没有对非现金资产需要估值时的估值技术给出具体的操作方法,更是加大了日常操作的难度。
其二,如何防范公允价值不再成为企业盈余操纵的工具?
前已述及,我国首次引入公允价值后,上市公司利用相关准则进行盈余操纵,国外学者如Zucca研究发现,美国也有多数公司利用公允价值在资产减值中的运用进行盈余操纵,这足以说明,公允价值作为一种计量属性有它本身所固有的缺陷。所以,一些学者认为,公允价值要真正起作用,就必须得有相关的配套规制予以辅助。王跃堂 等(2003)认为,高质量的审计准则、具有竞争性和独立性的审计师、对准则解释和应用的监管机制、合理的公司治理結构、具有竞争力和接受专业教育的管理人员、对高质量财务报告文化需求和氛围,以及商界普遍存在的有关诚信的人文精神等可以保证公允价值的实施。我国在2001年引入公允价值,一年不到的时间又放弃使用,根本的原因是公允价值的应用环境不行,没有上述的各种规章管制与其配套。 2006年又重新引入实施,短短几年,市场发展不可能充分培育起上述的各种配套规制,那么如何去确保现在实施公允价值不会再次被用于盈余操纵?
其三,如何提高企业财务人员的素质以适应公允价值应用所增加的工作难度?
除了公允价值本身所面临的挑战外,企业财务实务人员对公允价值概念的理解、职业判断、甚至职业道德素养也是推广公允价值过程中不容忽视的。
首先,公允价值在个别准则中的应用过程显得比较烦琐,如长期股权投资中权益法的核算,确认被投资单位可辨认净资产的公允价值时,需要会计人员逐项确认相关资产、负债等,且每年年末须重新确认,无疑增加了会计人员的工作量,间接增加企业的会计成本。
其次,对于新准则中大量涉及公允价值计量的业务,如所得税的调整;公允价值无市场价格或参照价格情况下估值技术的运用等,都取决于会计人员的职业判断,这些都将增加日常会计工作的难度,对会计人员的素质提出了更高的要求。
三、 公允价值应用难点的对策分析
尽管公允价值被誉为“面向21世纪的计量模式”,它能更好地反映当前经济环境对企业财务状况的影响,有利于提高财务信息的相关性,但其在我国应用过程中凸显的难点与我国特有的制度背景分不开。孙铮,刘浩(2006)指出,在中国进行原创性研究,独特的制度背景是需要首先考虑的因素。因此,我国目前实施公允价值,还需要不断努力,为公允价值的实施创造条件:
1.提高我国对公允价值研究的理论水平
我国引入公允价值时间不长,对公允价值的概念及其研究有很多不足之处。王建成 等(2007)研究表明,从1997年到2005年,以“公允价值”作为关键词的论文检索来看,学术界对公允价值的研究在很大程度上还只是局限于对公允价值概念的理解、与公允价值相关的基本理论以及公允价值的理论基础等方面。他们指出,对公允价值方法的研究相对不足,可能是导致以前我国包括学术界在内的各利益相关者反对在会计准则、制度中引入公允价值的一个重要原因。理论可以指导实践,理论的缺失极大地阻碍了公允价值的应用与发展。葛家澍 等(2009)认为,应通过开发非流动或非活跃市场中确定公允价值的应用与最佳实务指南来改进公允价值要求,这不失为对公允价值的确认提供最切实的办法之一。所以,提高我国对公允价值研究的理论水平,结合我国的实际情况,制定相关的公允价值准则是当务之急。
2.不断推进我国的市场化进程,培养和完善公允价值实施的市场条件
从我国应用公允价值的市场背景分析可知,公允价值获得实质性的进展与经济发展的程度密切相关,成熟的市场环境是公允价值实施的必要条件。成熟的市场不仅包括活跃的资产交换市场、成熟的金融市场及成熟的资产评估市场,还包括与市场相配套的法律法规环境。与西方发达国家的资本市场建设相比,我国的证券市场、产权交易市场、生产资料市场显得不够活跃,资本市场表现出的各种价格还无法完全代表公允价值。
因此,就我国当前的市场环境而言,应着力推进我国市场化进程,培育活跃且公平的市场,最大程度地确保公允价值的运用有来自市场的数据。在确实无法获取市场数据需要运用估值技术时,可以借助独立的中介机构进行评估,中介机构的业务素养、从业人员的职业独立性等都是在我国目前市场状况下需要加强的。而成熟的与市场相配套的法律法规环境实际是市场不断深化的结果,也是公允价值实施的制度保障。
3.加强会计从业人员的素质培养,以确保公允价值入账的相对正确
尽管我国目前全面应用公允价值的条件尚不成熟,但进行公允价值计量已是势在必行,为此,应从根本上引导会计人员对公允价值从“该不该用”转向“如何使用”这一路径上来,通过继续教育或职业培训等加强会计人员对公允价值概念的理解,认真学习与研究国际上最新的公允价值研究成果,为企业降低应用公允价值的运行成本。公允价值的确定所涉及的3个层次,都需要会计人员一定的职业判断能力,在我国目前公司治理存在很多缺陷的情况下,我们应不断加大教育投入力度,提高会计人员的道德水平和执业能力。
主要参考文献
[1]尚福林.引领市场创新是上证所肩负的历史使命[N]. 上海证券报,2005-12-20.
[2]葛家澍,徐跃.会计计量属性的探讨[J]. 会计研究,2006(9).
[3]葛家澍,窦家春.基于公允价值的会计计量问题研究[J].厦门大学学报:哲学社会科学版,2009(3).
[4]王建成,胡振国.我国公允价值计量研究的现状及相关问题探析[J]. 会计研究,2007(5).
[5]陈宋生.资产减值会计准则中公允价值应用刍议[J]. 当代财经, 2007(5).
[6]尤小雁,刘晨昕.公允价值计量面临的困境[J]. 经济问题探索 ,2007(11).
[7]王海.公允价值的演进逻辑与经济后果研究[J]. 会计研究,2007(8).
[8]葛家澍,陈秧秧. 美国SEC“关于调到市价会计的研究”报告评介(一)[J].财会通讯:综合版,2009(3).