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【摘 要】 成本管理是资金管理的基础，加强成本管理是提高国有企业科学管理的保证。河北电力设备厂作为制造性企业，明确提出“树立成本概预决算系统在企业经营工作中的指导地位和作用”。本文结合企业的实际，从现代成本管理体系的发展和内涵出发，对成本管理系统在企业的实际应用进行阐述。
【关键词】 成本管理； 控制概算； 预算决算
党的十五届四中全会“关于国有企业改革与发展若干重大问题的决定”和全国九届三次人代会“政府工作报告”均指出：成本管理、资金管理是当前国有企业管理的薄弱环节，也是企业管理水平低下的集中表现。成本管理是资金管理的基础，加强成本管理是提高国有企业管理科学的保证。成本管理的核心是要获取竞争优势，提高竞争能力。随着中国市场经济体系的逐步确立以及中国已经成功加入WTO，企业将由粗放型经营向集约型经营转化。在市场经济条件下价值规律，供求关系，竞争机制使成本处在各种抉择关系的焦点。成本与环境，成本与内部条件之间的关系，成本与质量、价格、销售量之间的关系，以及不同成本之间的相互关系，决定了企业在各项管理活动中必须关注成本，我厂2001年-2005年《企业战略管理计划书》中已明确提出树立成本概预决算系统在企业经营工作中的指导地位和作用，最终建立全员、全方位、全过程的成本控制体系。
一、现代成本管理体系的内涵
成本管理是企业生产经营管理的一个重要组成部分，企业成本管理理论和方法是由企业管理的总的要求决定的。我国成本管理的发展，大体上可分为三个阶段。第一阶段，20世纪50－60年代，对前苏联成本管理体制的学习；第二阶段，20世纪70年代至改革开放之前，是在计划经济体制下，探索以建立和完善企业经济核算制为核心内容的成本管理模式；第三阶段，改革开放之后，不断探索具有我国特色的成本管理发展道路，在总结我国成本管理历史经验的基础上，建立適应21世纪我国社会主义市场经济体制需要的现代成本管理模式。
（一）现代成本管理体系的内容和关系
现代成本管理应该包括七个环节，即：成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核。
上述成本管理的内容各有其基本特点，同时又相互联系，相辅相成，并贯穿于企业生产经营的全过程，构成了现代成本管理的框架。成本预测是成本决策的前提，成本决策是成本预测的结果。成本计划是成本决策所确定目标的具体化。成本控制是对成本计划的实施进行监督，保证决策目标的实现。只有通过成本分析，才能对决策正确性做出判断。成本考核是实现决策目标的重要手段。必须指出，在上述各项内容中，成本核算是成本管理中最基本的内容，离开了成本核算，就谈不上成本管理，更谈不上其他内容的发挥。
（二）成本管理的系统理论在成本管理中的实际运用
1.概算系统及其子系统
成本指标系统：要实行全面成本管理，企业成本指标就要形成一个体系，能系统地反映企业成本形成的全过程。既有综合性的指标，又有分解的小指标；既有全厂的指标，又有分厂（事业部）、班组、岗位的指标。分解的小指标要保证整体指标的完成，形成一个“个人保班组，班组保分厂，分厂保全厂”的格局。
2.预算系统及其子系统
（1）成本责任系统：有了成本指标，把指标层次分解落实到各个单位和岗位，形成一个责任成本网络，做到层层有人负责，每个单位和个人都要对责任成本的完成承担责任。
（2）成本执行系统：成本指标分解下达以后，各单位要认真执行，严格控制，保证完成成本指标。
（3）成本协调系统：在成本指标执行过程中，发生偏差，或涉及到几个单位的经济责任时，就要及时组织协调解决。
3.决算系统及其子系统
（1）成本信息系统：就是对成本信息进行收集、处理、加工、输出等的一系列过程，成本信息必须畅通，及时反馈，为成本决策和控制及时提供依据。
（2）成本检查系统：成本指标的完成情况要定期检查，并要规定合理的奖惩制度，做到赏罚严明。
二、我厂作为传统国企原有成本管理存在的弊端
（一）成本管理的理念陈旧
随着企业外部经济环境和省公司政策的不断变化，要求成本管理必须制定适应企业内外部环境的变化和企业所采取的竞争战略相应的成本管理模式，而原有成本管理只注重事后综合评价，缺乏事前预测、事中实时在线控制，未能达到经营过程与结果控制的统一。
（二）成本管理的内容片面
原有成本管理的对象主要是企业内部的生产过程，认为材料、人工、制造费用等项目才是构成成本的主要因素，未能树立“大成本”的管理理念，对企业的供应与销售环节及对企业外部的价值链则考虑不多。事实上，对成本管理而言，生产过程固然重要，但供应与销售环节同样不容忽视，而对处于开放型、竞争型的市场环境中的企业来说，在知己知彼的情况下，通过了解整个行业价值链来进行成本管理更有助于企业战略目标的实现。
（三）成本费用控制不利
在由计划经济向市场经济转化的过程中，粗放式经营导致“重订货、轻利润”和固定费用居高不下、各项开支不断攀升的困难局面。1999-2000年，企业亏损高达1 360万元和1 656万元，其中固定费用分别为3 222万元、3 087万元。
（四）成本信息无法为成本决策和控制及时提供依据
产品成本核算是为了一定的目的提供管理上所需的成本信息，并把成本信息传递给有关的使用者，而传统的成本核算方法存在如下问题：虽然可以核算出成本，但是对于成本的波动无法提供有力的解释，无法量化各种因素对成本的影响。这些因素包括材料价格变化，材料使用效率等等。同时，由于概、预算环节的缺乏，无法与预期目标进行比较分析。
三、成本概预决算的管理
（一）成本概预决算的管理思路
其管理理念的主题是控制，即根据企业经营目标和经济效益要求，对各项成本耗费进行事前预计，确定控制的标准或目标，然后进行核算，对实际与标准的差异，进行分析、评价、考核，并采取相应措施，旨在保证企业经济效益目标的顺利实现。
（二）结合企业实际引入“实亏损”和“虚亏损”，采用边利法定价
亏损产品按其亏损情况可分为两种。一种是实亏损产品，即销售收入低于变动成本，边际贡献为负，除非特殊需要，一般不应继续生产。另一种是虚亏产品，即销售收入高于变动成本，边际贡献为正。这种产品对企业还是有贡献的。它之所以亏本，就是边际贡献不足以弥补全部固定成本，如果停止生产，由于固定成本依然存在，亏损不仅不能减少，反而会增加。
四、成本概预决算的实施效果分析
第一，概算环节的加强提高了对市场信息预测的准确程度。通过建立内部信息通道，加快信息传递速度，加强部门之间的横向联系，提高对顾客需求的回应能力，充分利用销售平台，尽可能地增大销售收入、降低固定费用，以获取企业综合效益。
成本概预算的实施，使我厂2000年至2004年经营状况呈现收入不断上升、利润空间加大、固定费用降低的良好趋势。
第二，预算环节关注在产品成本形成过程中，按照预先制定的成本标准，进行有效监督，发现偏差及时纠正，使各项耗费都限制在成本计划的范围之内，以保证实现企业的成本目标，促使企业提高经济效益。通过实践可见：
一是补报成本的逐年减少：2001年补报成本费用项目426万元、2002年补报成本105万元、2003年补报成本47万元、2004年补报成本19.6万元。通过近四年发生的补报成本数据可以看出，针对我厂以往补报成本较高，且补报多为材料费的现象，结合概预决算管理办法，月底前将当月预计开票产品明细提供给仓库保管员和发货人员，各仓库根据此明细表将已发生领料单全部下完账。通过这一措施把可能造成成本偏差的信息，及时地反馈给有关的责任单位，有效地减少补报材料的发生，使当年损益更加真实。
二是结合预算使预提成本更加准确：对于实现收入的成套制氢胶洗产品，及时进行实际成本与预算成本的比较，保证当月实现损益的真实性。通过以上举措，做到了在执行成本计划，控制费用中的事中控制。
三是对大型产品通过项目部负责制对其进行成本控制。如海水淡化项目，在产品完工后，项目部对其每一项成本的发生进行预决算比较，总结经验。今年成立的黄骅脱硫项目部，对成本进行时时监控，及时与预算比较，并对可能超支项目进行事前分析，尽可能避免成本的超支。
四是由于询价与实际采购行为发生有一定的时间差、单件与批量采购的差异、供货周期的影响等等，已通过尽量缩短时间差、保留询价传真资料、要求对方标明有效期、尽量考虑批量采购、遇大额材料变化及时与用户协商尽可能增加合同价等措施，保证预算目标的实现。
第三，决算环节以成本核算和成本分析为重点。
其一，成本核算所提供的资料可以反映成本计划的完成情况，确定企业利润，也是制订产品价格、编制下期成本计划、进行成本预测和决策的依据。近两年来我单位结合概预决算管理办法，不断改进成本核算基础工作：一是2003年按照概预算制度要求，成立了“月度成本沟通会”，由成本核算、成本计划及各分厂核算员组成，每月未核算前根据当月完工产品进行沟通讨论，依据概预算资料进行事中核算研究，保证了成本核算的准确性和一致性。二是规范了分厂工时统计，重新设计了“分厂工时统计表”，使工时统计这项基础工作更好地为成本核算服务。三是根据以往成套制氢核算与预算脱节情况，重新规范和理顺了成套制氢核算方法，从工时统计、料单填制至成本核算均严格以预算中产品组成分项为基础，产品完工分析时即可与预算比较，可查证超支或节约在哪一组成部分，为以后的产品预算提供有利信息，加强了对成本核算的动态控制。
其二，利用成本核算资料，以本期实际成本与预算成本、上年实际成本进行比较，了解成本的升降变动情况，研究量差、价差因素影响和运动的规律，分清成本差异的经济责任，寻求节约劳动耗费、降低成本的途径和措施，达到降低成本的目的。根据预算与实际成本资料，通过对比分析原材料及外购件的预决算价格、数量或因工艺改进引起的成本变化而造成预决算之间的差异，通过成本的反馈控制，查明成本节约或超支的主客观原因，确定其责任归属，及时发现在概预决算执行过程中存在的问题，分析企业管理水平的好坏，内部控制制度的建立和实施情况，及时发现经验，总结教训，提高企业的经济效益。成本的事后控制也促进了概预算的准确性，如2002年托电制氢项目因预算不准确造成预决算差异较大，近两年来通过成本分析，促进了预算的准确性，目前大部分产品预决算之间差异基本处于受控状态。
五、成本概预决算的完善和发展
第一，增强预算的前瞻性与覆盖面，真正起到事前控制和目标导向作用，进一步完善预算的编制、执行、反馈、控制的全程快速反应机制，充实完善成本管理体系，以市场实际价格倒测成本，运用成本、效益分析机制，建立量-本-利动态分析体系以控制企业各项经济活动。
第二，随着整个社会进入“微利时代”，在产品质量达到一定水平后，企业面临的竞争挑战，就是价格竞争，实质上是一场成本竞争战。产品符合质量要求，仅仅是取得了进入市场的通行证。因此，要结合企业实际继续贯彻“总成本领先战略”，围绕目标成本，实施管理创新。如调整传统对生产过程目标成本控制为从产品的规划、设计、试生产等阶段入手加强成本控制与管理。
第三，通过网络、信息技术的渗透，不断修正和完善传统的成本管理方法，即在重新审视和规范标准成本的基础上，加快信息技术与成本管理的有机融合。例如通过内部网络集成的技术建立企业各部门的共同平台，使数据在各个部门实现了共享。这些数据包括领料清单、工艺预算和变更、库存变化等等，提高了数据的即时性，一致性，准确性和丰富性，同时达到了成本明细分析的需要。
第四，要以人為本。在现代成本管理这个系统工程中，人是具有主观能动性的。企业如何设计适当的激励制度以调动全体员工的能动性是管理者运用现代成本管理方法首先要考虑的问题。无论如何完美无缺的管理方法，如果不能使员工自愿、积极主动参与，也只会适得其反。因此，现代成本管理方法一定要与“以人为本”的现代管理思想相结合。
第五，围绕科技进步，降低产品成本。企业成本竞争必须充分贯彻技术经济原则，向技术管理要效益。
【关键词】 成本管理； 控制概算； 预算决算
党的十五届四中全会“关于国有企业改革与发展若干重大问题的决定”和全国九届三次人代会“政府工作报告”均指出：成本管理、资金管理是当前国有企业管理的薄弱环节，也是企业管理水平低下的集中表现。成本管理是资金管理的基础，加强成本管理是提高国有企业管理科学的保证。成本管理的核心是要获取竞争优势，提高竞争能力。随着中国市场经济体系的逐步确立以及中国已经成功加入WTO，企业将由粗放型经营向集约型经营转化。在市场经济条件下价值规律，供求关系，竞争机制使成本处在各种抉择关系的焦点。成本与环境，成本与内部条件之间的关系，成本与质量、价格、销售量之间的关系，以及不同成本之间的相互关系，决定了企业在各项管理活动中必须关注成本，我厂2001年-2005年《企业战略管理计划书》中已明确提出树立成本概预决算系统在企业经营工作中的指导地位和作用，最终建立全员、全方位、全过程的成本控制体系。
一、现代成本管理体系的内涵
成本管理是企业生产经营管理的一个重要组成部分，企业成本管理理论和方法是由企业管理的总的要求决定的。我国成本管理的发展，大体上可分为三个阶段。第一阶段，20世纪50－60年代，对前苏联成本管理体制的学习；第二阶段，20世纪70年代至改革开放之前，是在计划经济体制下，探索以建立和完善企业经济核算制为核心内容的成本管理模式；第三阶段，改革开放之后，不断探索具有我国特色的成本管理发展道路，在总结我国成本管理历史经验的基础上，建立適应21世纪我国社会主义市场经济体制需要的现代成本管理模式。
（一）现代成本管理体系的内容和关系
现代成本管理应该包括七个环节，即：成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核。
上述成本管理的内容各有其基本特点，同时又相互联系，相辅相成，并贯穿于企业生产经营的全过程，构成了现代成本管理的框架。成本预测是成本决策的前提，成本决策是成本预测的结果。成本计划是成本决策所确定目标的具体化。成本控制是对成本计划的实施进行监督，保证决策目标的实现。只有通过成本分析，才能对决策正确性做出判断。成本考核是实现决策目标的重要手段。必须指出，在上述各项内容中，成本核算是成本管理中最基本的内容，离开了成本核算，就谈不上成本管理，更谈不上其他内容的发挥。
（二）成本管理的系统理论在成本管理中的实际运用
1.概算系统及其子系统
成本指标系统：要实行全面成本管理，企业成本指标就要形成一个体系，能系统地反映企业成本形成的全过程。既有综合性的指标，又有分解的小指标；既有全厂的指标，又有分厂（事业部）、班组、岗位的指标。分解的小指标要保证整体指标的完成，形成一个“个人保班组，班组保分厂，分厂保全厂”的格局。
2.预算系统及其子系统
（1）成本责任系统：有了成本指标，把指标层次分解落实到各个单位和岗位，形成一个责任成本网络，做到层层有人负责，每个单位和个人都要对责任成本的完成承担责任。
（2）成本执行系统：成本指标分解下达以后，各单位要认真执行，严格控制，保证完成成本指标。
（3）成本协调系统：在成本指标执行过程中，发生偏差，或涉及到几个单位的经济责任时，就要及时组织协调解决。
3.决算系统及其子系统
（1）成本信息系统：就是对成本信息进行收集、处理、加工、输出等的一系列过程，成本信息必须畅通，及时反馈，为成本决策和控制及时提供依据。
（2）成本检查系统：成本指标的完成情况要定期检查，并要规定合理的奖惩制度，做到赏罚严明。
二、我厂作为传统国企原有成本管理存在的弊端
（一）成本管理的理念陈旧
随着企业外部经济环境和省公司政策的不断变化，要求成本管理必须制定适应企业内外部环境的变化和企业所采取的竞争战略相应的成本管理模式，而原有成本管理只注重事后综合评价，缺乏事前预测、事中实时在线控制，未能达到经营过程与结果控制的统一。
（二）成本管理的内容片面
原有成本管理的对象主要是企业内部的生产过程，认为材料、人工、制造费用等项目才是构成成本的主要因素，未能树立“大成本”的管理理念，对企业的供应与销售环节及对企业外部的价值链则考虑不多。事实上，对成本管理而言，生产过程固然重要，但供应与销售环节同样不容忽视，而对处于开放型、竞争型的市场环境中的企业来说，在知己知彼的情况下，通过了解整个行业价值链来进行成本管理更有助于企业战略目标的实现。
（三）成本费用控制不利
在由计划经济向市场经济转化的过程中，粗放式经营导致“重订货、轻利润”和固定费用居高不下、各项开支不断攀升的困难局面。1999-2000年，企业亏损高达1 360万元和1 656万元，其中固定费用分别为3 222万元、3 087万元。
（四）成本信息无法为成本决策和控制及时提供依据
产品成本核算是为了一定的目的提供管理上所需的成本信息，并把成本信息传递给有关的使用者，而传统的成本核算方法存在如下问题：虽然可以核算出成本，但是对于成本的波动无法提供有力的解释，无法量化各种因素对成本的影响。这些因素包括材料价格变化，材料使用效率等等。同时，由于概、预算环节的缺乏，无法与预期目标进行比较分析。
三、成本概预决算的管理
（一）成本概预决算的管理思路
其管理理念的主题是控制，即根据企业经营目标和经济效益要求，对各项成本耗费进行事前预计，确定控制的标准或目标，然后进行核算，对实际与标准的差异，进行分析、评价、考核，并采取相应措施，旨在保证企业经济效益目标的顺利实现。
（二）结合企业实际引入“实亏损”和“虚亏损”，采用边利法定价
亏损产品按其亏损情况可分为两种。一种是实亏损产品，即销售收入低于变动成本，边际贡献为负，除非特殊需要，一般不应继续生产。另一种是虚亏产品，即销售收入高于变动成本，边际贡献为正。这种产品对企业还是有贡献的。它之所以亏本，就是边际贡献不足以弥补全部固定成本，如果停止生产，由于固定成本依然存在，亏损不仅不能减少，反而会增加。
四、成本概预决算的实施效果分析
第一，概算环节的加强提高了对市场信息预测的准确程度。通过建立内部信息通道，加快信息传递速度，加强部门之间的横向联系，提高对顾客需求的回应能力，充分利用销售平台，尽可能地增大销售收入、降低固定费用，以获取企业综合效益。
成本概预算的实施，使我厂2000年至2004年经营状况呈现收入不断上升、利润空间加大、固定费用降低的良好趋势。
第二，预算环节关注在产品成本形成过程中，按照预先制定的成本标准，进行有效监督，发现偏差及时纠正，使各项耗费都限制在成本计划的范围之内，以保证实现企业的成本目标，促使企业提高经济效益。通过实践可见：
一是补报成本的逐年减少：2001年补报成本费用项目426万元、2002年补报成本105万元、2003年补报成本47万元、2004年补报成本19.6万元。通过近四年发生的补报成本数据可以看出，针对我厂以往补报成本较高，且补报多为材料费的现象，结合概预决算管理办法，月底前将当月预计开票产品明细提供给仓库保管员和发货人员，各仓库根据此明细表将已发生领料单全部下完账。通过这一措施把可能造成成本偏差的信息，及时地反馈给有关的责任单位，有效地减少补报材料的发生，使当年损益更加真实。
二是结合预算使预提成本更加准确：对于实现收入的成套制氢胶洗产品，及时进行实际成本与预算成本的比较，保证当月实现损益的真实性。通过以上举措，做到了在执行成本计划，控制费用中的事中控制。
三是对大型产品通过项目部负责制对其进行成本控制。如海水淡化项目，在产品完工后，项目部对其每一项成本的发生进行预决算比较，总结经验。今年成立的黄骅脱硫项目部，对成本进行时时监控，及时与预算比较，并对可能超支项目进行事前分析，尽可能避免成本的超支。
四是由于询价与实际采购行为发生有一定的时间差、单件与批量采购的差异、供货周期的影响等等，已通过尽量缩短时间差、保留询价传真资料、要求对方标明有效期、尽量考虑批量采购、遇大额材料变化及时与用户协商尽可能增加合同价等措施，保证预算目标的实现。
第三，决算环节以成本核算和成本分析为重点。
其一，成本核算所提供的资料可以反映成本计划的完成情况，确定企业利润，也是制订产品价格、编制下期成本计划、进行成本预测和决策的依据。近两年来我单位结合概预决算管理办法，不断改进成本核算基础工作：一是2003年按照概预算制度要求，成立了“月度成本沟通会”，由成本核算、成本计划及各分厂核算员组成，每月未核算前根据当月完工产品进行沟通讨论，依据概预算资料进行事中核算研究，保证了成本核算的准确性和一致性。二是规范了分厂工时统计，重新设计了“分厂工时统计表”，使工时统计这项基础工作更好地为成本核算服务。三是根据以往成套制氢核算与预算脱节情况，重新规范和理顺了成套制氢核算方法，从工时统计、料单填制至成本核算均严格以预算中产品组成分项为基础，产品完工分析时即可与预算比较，可查证超支或节约在哪一组成部分，为以后的产品预算提供有利信息，加强了对成本核算的动态控制。
其二，利用成本核算资料，以本期实际成本与预算成本、上年实际成本进行比较，了解成本的升降变动情况，研究量差、价差因素影响和运动的规律，分清成本差异的经济责任，寻求节约劳动耗费、降低成本的途径和措施，达到降低成本的目的。根据预算与实际成本资料，通过对比分析原材料及外购件的预决算价格、数量或因工艺改进引起的成本变化而造成预决算之间的差异，通过成本的反馈控制，查明成本节约或超支的主客观原因，确定其责任归属，及时发现在概预决算执行过程中存在的问题，分析企业管理水平的好坏，内部控制制度的建立和实施情况，及时发现经验，总结教训，提高企业的经济效益。成本的事后控制也促进了概预算的准确性，如2002年托电制氢项目因预算不准确造成预决算差异较大，近两年来通过成本分析，促进了预算的准确性，目前大部分产品预决算之间差异基本处于受控状态。
五、成本概预决算的完善和发展
第一，增强预算的前瞻性与覆盖面，真正起到事前控制和目标导向作用，进一步完善预算的编制、执行、反馈、控制的全程快速反应机制，充实完善成本管理体系，以市场实际价格倒测成本，运用成本、效益分析机制，建立量-本-利动态分析体系以控制企业各项经济活动。
第二，随着整个社会进入“微利时代”，在产品质量达到一定水平后，企业面临的竞争挑战，就是价格竞争，实质上是一场成本竞争战。产品符合质量要求，仅仅是取得了进入市场的通行证。因此，要结合企业实际继续贯彻“总成本领先战略”，围绕目标成本，实施管理创新。如调整传统对生产过程目标成本控制为从产品的规划、设计、试生产等阶段入手加强成本控制与管理。
第三，通过网络、信息技术的渗透，不断修正和完善传统的成本管理方法，即在重新审视和规范标准成本的基础上，加快信息技术与成本管理的有机融合。例如通过内部网络集成的技术建立企业各部门的共同平台，使数据在各个部门实现了共享。这些数据包括领料清单、工艺预算和变更、库存变化等等，提高了数据的即时性，一致性，准确性和丰富性，同时达到了成本明细分析的需要。
第四，要以人為本。在现代成本管理这个系统工程中，人是具有主观能动性的。企业如何设计适当的激励制度以调动全体员工的能动性是管理者运用现代成本管理方法首先要考虑的问题。无论如何完美无缺的管理方法，如果不能使员工自愿、积极主动参与，也只会适得其反。因此，现代成本管理方法一定要与“以人为本”的现代管理思想相结合。
第五，围绕科技进步，降低产品成本。企业成本竞争必须充分贯彻技术经济原则，向技术管理要效益。