【摘要】 以不完全契约理论为基础,结合我国独立审计的总体环境,进行特定环境下的审计质量和审计合约分析,并提出建议。
　　【关键词】 不完全契约理论;审计合约;审计质量
　　
　　一、不完全契约理论与审计的关系
　　
　　制度经济学派通常把契约视为双方或多方的交易关系,而根据契约理论,契约又可以分为完全契约与不完全契约。在20世纪80年代以前,委托代理理论认为委托人可以通过选择或设计最优契约来克服代理问题。由于这些最优契约包含了几乎所有的或然情况及其行动对策,所以本质上属于不需要事后再谈判的完全契约。而所谓不完全契约是指由于未来的不确定性、缔约人的有限理性以及契约关键变量的可观察而不可证实性(observable but non-verifiable),所以现实中的契约是留有“漏洞”的不完美契约。
　　在审计契约中,审计人员所做的是基于公认会计准则和独立审计准则对企业的会计信息系统进行验证。作为一项专业活动,审计本身就充满了职业判断,审计师本身也在有限理性的范围内,对收益和机会主义风险进行权衡。更重要的是,由于我国法律体系存在的审计结果理性优先原则与程序理性优先原则的矛盾,使得最重要的第三方(法院)更难以对审计结论验证。而且,审计师依据的相关准则及契约的详细条款,也非由委托人所设计安排。在审计契约签订的过程中,双方在彼此寻找、议价、订约的过程中必然存在订约等成本。由于这些原因,审计契约是不完全契约。投资者(委托人)最关心的是能否提供高质量的审计服务,这就涉及到审计质量的问题。而审计质量取决于审计师发现会计信息系统中的错误或系统性缺陷的能力以及发现错误或系统性缺陷时顶住客户压力对其予以披露的能力。也就是说,审计质量取决于审计师的专业胜任能力和独立性。在审计关系中我们对契约治理的关注也在于此。
　　从不完全契约理论的角度来看,当审计师从事审计这一具有专业性很强的活动时,就存在着资产专用性的人力资本投资,当对某一企业的双边的审计契约签订后,同样会存在资产专用性投资,从而提高审计服务交易的成本,影响社会公众对审计报告的信任,增加社会交易成本,造成交易效率的损失。因此,在审计交易关系中存在着多种契约关系,对于这些契约治理,从其形式上来看,大体上可以分为显性契约与隐性契约两种主要形式。通过明确的、强制的显性契约和自我实施的隐性契约相结合,可以确保审计师在审计过程中独立地实施审计准则,从而提供高质量的审计报告。
　　
　　二、我国目前的审计市场状况
　　
　　(一)市场缺乏对高质量审计服务的需求是导致审计合约畸形的根本因素
　　在目前的市场环境下,作为会计服务产品购买方的企业,对注册会计师服务的需求是由政府管制机构的强制需求而产生的。我国审计市场总体上并不需要、甚至排斥高质量的审计。当市场不需要高质量的审计服务时,上市公司在初次选择会计师事务所时,通常会远离能够提供高质量服务的会计师事务所,这样,这些会计师事务所在初聘权的竞争中,就会处于下风。此时,价格战成为事务所之间的主要竞争方式。过度的价格竞争使得审计合约在签订时便为以后的虚假审计埋下了导火线。也由于过度竞争,上市公司在审计市场上占绝对主导地位,审计合约双方的权利义务分布呈现出畸形状态。为了弥补前期的审计收费折扣损失以及保住市场份额,事务所不得不严重依赖与客户的长期审计聘约,而客户正好利用事务所的这种依赖性,逼迫注册会计师在发表审计意见上做出让步。
　　(二)不合理的证券市场规定增加了客户敲诈注册会计师的可能性
　　据国家会计学院会计诚信调查组对国内上市公司总会计师的一份调查报告表明,有57.21%的总会计师认为证券市场规定不合理是造成会计师违心编出带有虚假水分的财务报告的根本外在原因。包括上市前的剥离、虚拟、包装的有关规定,以及上市后以利润为唯一标准实行ST,根据10%、6%盈利才能配股、增发的规定等。经营环境的瞬息万变以及竞争的日趋激烈,公司业绩出现波动在所难免。当公司业绩下滑,达不到上市或再融资要求,或者面临“带帽”(指ST、PT)危险时,敲诈注册会计师的一次性收益便大大增加,一旦突破实施敲诈的临界点,注册会计师与客户的利益均衡关系便被打破,客户有动机对注册会计师进行敲诈,从而影响到审计质量。
　　
　　三、初步结论及建议
　　
　　1.只有严刑峻法才能保证有良心,只有严刑峻法才能保证上市公司有良心,只有严刑峻法才能保证上市公司出具公正,客观的审计报告。、
　　2.优化公司股权结构,建立委托人与代理人共担风险的契约结构,为公司治理建立良好的制度基础。
　　
　　参考文献
　　[1]雷新途.《不完备财务契约缔结和履行机制研究》.经济科学出版社,2009
　　[2]杨瑞龙,聂辉华.不完全契约理论:一个综述[J].经济研究.2006(4)