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【摘要】视同销售业务的税务纳税处理与会计账务处理一直是会计工作的难点,本文根据现行的会计准则和相关的税收规定对该问题进行解析,以供同行参考。
【关键词】会计准则;税收规定
【Abstract】Deemed as sales tax treatment of tax accounts and accounting treatment has been the difficulty of accounting, this paper accordance with current accounting standards and tax regulations related to resolution of the issue in order for the peer reference.
【Key words】Accounting standards; tax provisions
关于视同销售业务,目前尚未有一个明确的解释。在企业生产经营活动中经常发生这样的事项:将自产或委托加工的货物用于职工福利、职工奖励、捐赠、利润分配、抵债、进行非货币资产交换等。这一方面减少了企业的货物,另一方面这些事项都不是典型意义上的销售行为。对这些事项税法上将其称为“视同销售”,而会计上并没有视同销售这一说法。
一、税收上对视同销售的相关规定
各税种对视同销售的规定不完全8 t tt8. com一致,税收中的视同销售有流转税与所得税之分,两者之间不可相互适用。本文仅就视同销售业务问题在增值税与所得税上的处理8tTt8进行分析。其他的流转税类同增值税。
(一)增值税对视同销售的相关规定。《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定,单位和个体工商户的下列行为,视同销售货物:(1)将货物交付其他单位或者个人代销;(2)销售代销货物;(3)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售,但相关机构设在同一县(市)的除外;(4)将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;(5)将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;(6)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工商户;(7)将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;(8)将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
(二)企业所得税对视同销售的相关规定。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定,企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
新的企业所得税法采用的是法人所得税的模式,因而缩小了视同销售的范围,对于货物在统一法人实体内部之间的转移,比如用于在建工程、管理部门等不再作为销售处理。
(三)增值税和企业所得税对视同销售处理上的差异。根据上述增值税和企业所得税对视同销售的定义,可以总结出它们之间在视同销售上有如下区别:
①将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目时,在计算增值税时要按视同销售处理,即按该产品的市场价乘以相应增值税税率计算销项税额。而按企业所得税的相关规定,企业生产的产品在统一法人实体内部之间转移,不作为视同销售处理交纳企业所得税。
②将外购的货物用于集体福利或者个人消费时,在计算增值税时不作为视同销售处理,而是作为进项税额转出处理。但将外购的货物用于集体福利和个人消费时应视同销售处理,交纳企业所得税。
二、会计上确认收入的条件及与税法在视同销售上的区别
(一)会计上确认收入的条件。根据新《企业会计准则》的规定,《企业会计准则第14号—收入》指出,收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。销售商品收入同时满足下列条件的,才能予以确认:(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施有效控制;(3)收入的金额能够可靠地计量;(4)相关的经济利益很可能流入企业;(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
(二)会计上不作为销售处理而在税收上作为视同销售处理的情形。
1、企业对外实物捐赠因不符合企业会计准则关于收入确认的五个条件,故在账务处理上不作为销售收入处理。但按增值税暂行条例及企业所得税法的相关规定必须作为收入,交纳企业所得税。
2、企业发生非货币性资产交换,如不具有商业实质且公允价值不能可靠计量时,在会计上不确认损益而在交纳增值税和企业所得税时则作为视同销售处理。
三、视同销售业务的会计处理与纳税处理分析
1、将企业自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目(如:房屋、建筑物等不动产以及用于自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇等)。
对于这种情况将按货物的公允价值计算增值税的销项税额,但因为是企业生产的产品在同一法人实体内部之间的转移,因而不结转销售收入,不交纳企业所得税。相应的会计账务处理如下:
借:在建工程 等科目
贷:库存商品
应交税金—应交增值税(按公允价计算销项税额)
2、将外购的货物用于集体福利和职工个人消费。
对于这种情况,在交纳增值税时需作为进项税额转出处理,但在会计账务处理以及企业所得税的处理上都是一致的,均按公允价值确认收入。会计分录如下:
借;应付职工薪酬
贷:主营业务收入
应交税金—应交增值税(进项税额转出)
借:主营业务成本
贷:库存商品
3、将货物用于对外捐赠。
对于这种情况,按增值税和企业所得税的相关规定均应作为视同销售收入处理,按公允价值计算增值税销项税额和汇算清缴企业所得税,但在会计处理时因不同时满足收入确认的五个条件,故不作为收入处理。会计分录如下:
借:营业外支出
贷:库存商品
应交税金—应交增值税(销项税额)(注:按公允价值计算销项税额)
4、将货物用于非货币性资产交换且不具备商业实质。会计上,企业以非货币性资产交换,根据会计准则,如果不具有商业实质时,则财务上不作为收入处理,但在缴纳增值税以及企业所得税时,则需将其进行纳税调整,按视同销售收入进行账务处理。相关会计账务处理如下:
例:某企业以自产产品一批换取对方企业固定资产—小汽车壹辆,该产品市价为100万元,成本价为80万元,如果该笔交易不具有商业实质,则会计分录为:
借:固定资产97万元
贷:库存商品 80万元
应交税金—应交增值税(销项税额)17万元
同时,在企业所得税汇算清缴时,需增加视同销售收入100万元,增加视同销售成本80万元。
5、将货物用于偿债、股利分配、将自产的货物用于职工福利和个人消费、将货物用于非货币性资产交换且交换具有商业实质时,对于这种情况,财务账务处理和税务处理是一致的,即均作为收入处理,不需进行纳税调整。
四、结论
(一)增值税视同销售的结论。
1、如货物是外购的,则将该货物用于职工福利、个人消费以及将该货物用于非增值税应税项目时,因未产生增值额,所以不需交纳增值税,需将进项税额转出;反之,如该货物是自产或委托加工收回,则需作为视同销售处理。
2、不论货物来源如何,如将货物用于对外投资、偿债、捐赠、股利分配、非货币性资产交换均应当视同销售计算增值税销项税额。
(二)企业所得税视同销售的结论。对于货物在同一法人实体内部的转移,如用于在建工程、管理部门等不再作为视同销售处理,不需要计算交纳企业所得税,除此之外,均作为所得税的销售或视同销售行为。
【参考文献】
1、财政部.企业会计准则体系,2006
2、中华人民共和国企业所得税法实施条例.(国务院令第512号)
3、中华人民共和国增值税暂行条例实施细则.(财政部国家税务总局令第50号)
【关键词】会计准则;税收规定
【Abstract】Deemed as sales tax treatment of tax accounts and accounting treatment has been the difficulty of accounting, this paper accordance with current accounting standards and tax regulations related to resolution of the issue in order for the peer reference.
【Key words】Accounting standards; tax provisions
关于视同销售业务,目前尚未有一个明确的解释。在企业生产经营活动中经常发生这样的事项:将自产或委托加工的货物用于职工福利、职工奖励、捐赠、利润分配、抵债、进行非货币资产交换等。这一方面减少了企业的货物,另一方面这些事项都不是典型意义上的销售行为。对这些事项税法上将其称为“视同销售”,而会计上并没有视同销售这一说法。
一、税收上对视同销售的相关规定
各税种对视同销售的规定不完全8 t tt8. com一致,税收中的视同销售有流转税与所得税之分,两者之间不可相互适用。本文仅就视同销售业务问题在增值税与所得税上的处理8tTt8进行分析。其他的流转税类同增值税。
(一)增值税对视同销售的相关规定。《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定,单位和个体工商户的下列行为,视同销售货物:(1)将货物交付其他单位或者个人代销;(2)销售代销货物;(3)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售,但相关机构设在同一县(市)的除外;(4)将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;(5)将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;(6)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工商户;(7)将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;(8)将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
(二)企业所得税对视同销售的相关规定。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定,企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
新的企业所得税法采用的是法人所得税的模式,因而缩小了视同销售的范围,对于货物在统一法人实体内部之间的转移,比如用于在建工程、管理部门等不再作为销售处理。
(三)增值税和企业所得税对视同销售处理上的差异。根据上述增值税和企业所得税对视同销售的定义,可以总结出它们之间在视同销售上有如下区别:
①将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目时,在计算增值税时要按视同销售处理,即按该产品的市场价乘以相应增值税税率计算销项税额。而按企业所得税的相关规定,企业生产的产品在统一法人实体内部之间转移,不作为视同销售处理交纳企业所得税。
②将外购的货物用于集体福利或者个人消费时,在计算增值税时不作为视同销售处理,而是作为进项税额转出处理。但将外购的货物用于集体福利和个人消费时应视同销售处理,交纳企业所得税。
二、会计上确认收入的条件及与税法在视同销售上的区别
(一)会计上确认收入的条件。根据新《企业会计准则》的规定,《企业会计准则第14号—收入》指出,收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。销售商品收入同时满足下列条件的,才能予以确认:(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施有效控制;(3)收入的金额能够可靠地计量;(4)相关的经济利益很可能流入企业;(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
(二)会计上不作为销售处理而在税收上作为视同销售处理的情形。
1、企业对外实物捐赠因不符合企业会计准则关于收入确认的五个条件,故在账务处理上不作为销售收入处理。但按增值税暂行条例及企业所得税法的相关规定必须作为收入,交纳企业所得税。
2、企业发生非货币性资产交换,如不具有商业实质且公允价值不能可靠计量时,在会计上不确认损益而在交纳增值税和企业所得税时则作为视同销售处理。
三、视同销售业务的会计处理与纳税处理分析
1、将企业自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目(如:房屋、建筑物等不动产以及用于自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇等)。
对于这种情况将按货物的公允价值计算增值税的销项税额,但因为是企业生产的产品在同一法人实体内部之间的转移,因而不结转销售收入,不交纳企业所得税。相应的会计账务处理如下:
借:在建工程 等科目
贷:库存商品
应交税金—应交增值税(按公允价计算销项税额)
2、将外购的货物用于集体福利和职工个人消费。
对于这种情况,在交纳增值税时需作为进项税额转出处理,但在会计账务处理以及企业所得税的处理上都是一致的,均按公允价值确认收入。会计分录如下:
借;应付职工薪酬
贷:主营业务收入
应交税金—应交增值税(进项税额转出)
借:主营业务成本
贷:库存商品
3、将货物用于对外捐赠。
对于这种情况,按增值税和企业所得税的相关规定均应作为视同销售收入处理,按公允价值计算增值税销项税额和汇算清缴企业所得税,但在会计处理时因不同时满足收入确认的五个条件,故不作为收入处理。会计分录如下:
借:营业外支出
贷:库存商品
应交税金—应交增值税(销项税额)(注:按公允价值计算销项税额)
4、将货物用于非货币性资产交换且不具备商业实质。会计上,企业以非货币性资产交换,根据会计准则,如果不具有商业实质时,则财务上不作为收入处理,但在缴纳增值税以及企业所得税时,则需将其进行纳税调整,按视同销售收入进行账务处理。相关会计账务处理如下:
例:某企业以自产产品一批换取对方企业固定资产—小汽车壹辆,该产品市价为100万元,成本价为80万元,如果该笔交易不具有商业实质,则会计分录为:
借:固定资产97万元
贷:库存商品 80万元
应交税金—应交增值税(销项税额)17万元
同时,在企业所得税汇算清缴时,需增加视同销售收入100万元,增加视同销售成本80万元。
5、将货物用于偿债、股利分配、将自产的货物用于职工福利和个人消费、将货物用于非货币性资产交换且交换具有商业实质时,对于这种情况,财务账务处理和税务处理是一致的,即均作为收入处理,不需进行纳税调整。
四、结论
(一)增值税视同销售的结论。
1、如货物是外购的,则将该货物用于职工福利、个人消费以及将该货物用于非增值税应税项目时,因未产生增值额,所以不需交纳增值税,需将进项税额转出;反之,如该货物是自产或委托加工收回,则需作为视同销售处理。
2、不论货物来源如何,如将货物用于对外投资、偿债、捐赠、股利分配、非货币性资产交换均应当视同销售计算增值税销项税额。
(二)企业所得税视同销售的结论。对于货物在同一法人实体内部的转移,如用于在建工程、管理部门等不再作为视同销售处理,不需要计算交纳企业所得税,除此之外,均作为所得税的销售或视同销售行为。
【参考文献】
1、财政部.企业会计准则体系,2006
2、中华人民共和国企业所得税法实施条例.(国务院令第512号)
3、中华人民共和国增值税暂行条例实施细则.(财政部国家税务总局令第50号)