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【摘要】 一年一度的会计师职称考试培训即将开始。在学习存货这一章时，考生们所面临的最大困惑是关于期未存货计价中如何计算存货的可变现净值。本文有针对性地探讨了这一问题，以便考生能更好的学习，掌握这部分内容。
【关键词】 可变现净值；资产减值损失；存货跌价准备
期未存货计价的目的就是要确定存货在资产负债表上应反映的价值。依据新会计准则的规定，期未存货的计价方法只能采用成本与可变现净值孰低法，其基本要求是，当期未存货成本小于期未存货可变现净值时，应以存货的成本反映，当期未存货成本大于期未存货可变现净值时，则应以期未存货可变现净值反映，在此种情况下，就需要计提存货跌价准备，其计提程序可归纳为以下五步：
一、了解所用科目：
二、计算有关指标：
（一）期未存货成本（略）
（二）期未存货可变现净值（归纳类型）
1原材料
（1）以备生产使用。
①当预计产品的可变现净值≥预计该产品生产成本时。期未原材料应按其成本计量。即期未应按该原材料的实际成本反映在资产负债表上的存货项目。此种情况不需要计提原材料的跌价准备。
②当预计产品的可变现净值＜预计该产品生产成本时。期末原材料应按可变现净值计量。即期末应按该原材料的可变现净值反映在资产负债表的存货项目，此种情况应计提原材料跌价准备。
原材料可变现净值=估计产品售价-估计完工成本-估计销售费用及相关税金（在具体做题时，要按有合同约定的和无合同约定的部分分别进行计算）
例题（单选题）：乙公司2004年末库存原材料1000公斤，每公斤账面成本为100元，用于加工100件A商品，每件A商品在加工过程中需追加成本300元，合同定货80件，单件合同售价为2000元，而一般市场销售价为每件1800元，每件的销售税金及费用预计为600元。期末存货跌价准备贷方余额为1900元，则年末计提存货跌价准备时所对应的资产减值损失科目的发生额为（ ）。
A、贷记1900 B、借记100元
C、贷记2000元D、借记200元
标准答案（B）
分析过程如下：
（1）有合同约定的部分（80件）
①80件A商品生产成本=1000×100
×80% 300×80 =104000元
②80件A商品的可变现净值=2000×80
-600×80=112000元
因为80件A商品的可变现净值高于其相应的生产成本，所以该部分原材料无需计提存货跌价准备，期末应按原材料的成本计量。
（2）无合同约定的部分（20件）
①20件A商品生产成本=1000×100
×20% 300×20=26000元
②20件A商品可变现净值=1800×20
-600×20=24000元
因为20件A商品的可变现净值低于其相应的生产成本，所以该部分原材料应计提存货跌价准备，期末应按原材料可变现净值计量。
a、20件原材料的成本=1000×100×20%
=20000元
b、20件原材料的可变现净值=1800×20
-300×20-600×20=18000元
c、应提20件原材料的跌价准备=20000-18000=2000元
d、实提20件原材料的跌价准备=2000-1900= 100＞0（应提取）
借：资产减值损失100（B）
贷：存货跌价准备100
（2）以备出售的
原材料可变现净值=估计材料售价-估计销售材料的费用及相关税金。
2、库存商品（或产成品）
（1）有合同约定的
①定购数量≥持有数量时
可变现净值=持有数量×合同单价-估计销售费用及相关税金
②定购数量＜持有数量时（应分别计算）
a、定购产品的可变现净值=定购数量×合同单价-估计销售费用及相关税金
b、超出产品的可变现净值=超出数量×单位市价-估计销售费用及相关税金
例题（单选题）：2002年10月5日，甲、乙两公司签订一份销售合同，双方约定2003年1月10日，甲公司按每台3万元价格向乙公司提供A商品15台，2002年12月31日，甲公司A商品的单位成本为2.46万元，数量为20台，2002年12月31日A商品的市场销售价格为2.8万元，若销售A商品时每台销售费用为0.5万元，在上述情况下，2002年12月31日结存的20台A商品的账面价值为（）万元
A、49B、49.2 C、50 D、48.4
标准答案：（D）
分析过程：
第一，有合同约定的部分（15台）
①15台A商品成本=15×2.46=36.9
②15台A商品可变现净值=15×3-15
×0.5=37.5
因为成本低于其可变现净值，所以无需计提存货跌价准备
第二，无合同约定的部分（5台）
①5台A商品成本=5×2.46=12.3
②5台A商品可变现净值=5×2.8-5×0.5
=11.5
因为成本低于其可变现净值，所以要计提存货跌价准备，则5台A商品实际提取的存货跌价准备=0.8 [（12.3-11.5）-0]
20台A商品的账面价值为48.4[（20×2.46）-0.8]
（2）无合同约定的
可变现净值=持有数量×单位市价-估计销售费用及相关税金
三、确定比较方法
计提存货跌价准备、比较存货跌价损失的方法有三种：①单项比较法②类别比较法③总体比较法，考试时应按考题要求选择比较方法，无论采用何种比较方法，均应按以下公式，同时计算应提的和实提的存货跌价准备。
（1）应提存货跌价准备（x）=期末存货成本-期末存货可变现净值
（2）实提存货跌价准备（y）=x-计提前存货跌价准备余额
四、编制会计分录
（1）当Y ＞0时，应提取：
借：资产减值损失Y
货：存货跌价准备 Y
（2）当Y＜0时，应冲销：（分录与上相反）
（3）当Y=0时，既不提取，也不冲销。
五、全部予以冲销
在存货的可变现净值先跌后升且恢复至成本及以上时，应将存货跌价准备科目的余额全部予以冲销。其会计分录为：
借：存货跌价准备
货：资产减值损失
【关键词】 可变现净值；资产减值损失；存货跌价准备
期未存货计价的目的就是要确定存货在资产负债表上应反映的价值。依据新会计准则的规定，期未存货的计价方法只能采用成本与可变现净值孰低法，其基本要求是，当期未存货成本小于期未存货可变现净值时，应以存货的成本反映，当期未存货成本大于期未存货可变现净值时，则应以期未存货可变现净值反映，在此种情况下，就需要计提存货跌价准备，其计提程序可归纳为以下五步：
一、了解所用科目：
二、计算有关指标：
（一）期未存货成本（略）
（二）期未存货可变现净值（归纳类型）
1原材料
（1）以备生产使用。
①当预计产品的可变现净值≥预计该产品生产成本时。期未原材料应按其成本计量。即期未应按该原材料的实际成本反映在资产负债表上的存货项目。此种情况不需要计提原材料的跌价准备。
②当预计产品的可变现净值＜预计该产品生产成本时。期末原材料应按可变现净值计量。即期末应按该原材料的可变现净值反映在资产负债表的存货项目，此种情况应计提原材料跌价准备。
原材料可变现净值=估计产品售价-估计完工成本-估计销售费用及相关税金（在具体做题时，要按有合同约定的和无合同约定的部分分别进行计算）
例题（单选题）：乙公司2004年末库存原材料1000公斤，每公斤账面成本为100元，用于加工100件A商品，每件A商品在加工过程中需追加成本300元，合同定货80件，单件合同售价为2000元，而一般市场销售价为每件1800元，每件的销售税金及费用预计为600元。期末存货跌价准备贷方余额为1900元，则年末计提存货跌价准备时所对应的资产减值损失科目的发生额为（ ）。
A、贷记1900 B、借记100元
C、贷记2000元D、借记200元
标准答案（B）
分析过程如下：
（1）有合同约定的部分（80件）
①80件A商品生产成本=1000×100
×80% 300×80 =104000元
②80件A商品的可变现净值=2000×80
-600×80=112000元
因为80件A商品的可变现净值高于其相应的生产成本，所以该部分原材料无需计提存货跌价准备，期末应按原材料的成本计量。
（2）无合同约定的部分（20件）
①20件A商品生产成本=1000×100
×20% 300×20=26000元
②20件A商品可变现净值=1800×20
-600×20=24000元
因为20件A商品的可变现净值低于其相应的生产成本，所以该部分原材料应计提存货跌价准备，期末应按原材料可变现净值计量。
a、20件原材料的成本=1000×100×20%
=20000元
b、20件原材料的可变现净值=1800×20
-300×20-600×20=18000元
c、应提20件原材料的跌价准备=20000-18000=2000元
d、实提20件原材料的跌价准备=2000-1900= 100＞0（应提取）
借：资产减值损失100（B）
贷：存货跌价准备100
（2）以备出售的
原材料可变现净值=估计材料售价-估计销售材料的费用及相关税金。
2、库存商品（或产成品）
（1）有合同约定的
①定购数量≥持有数量时
可变现净值=持有数量×合同单价-估计销售费用及相关税金
②定购数量＜持有数量时（应分别计算）
a、定购产品的可变现净值=定购数量×合同单价-估计销售费用及相关税金
b、超出产品的可变现净值=超出数量×单位市价-估计销售费用及相关税金
例题（单选题）：2002年10月5日，甲、乙两公司签订一份销售合同，双方约定2003年1月10日，甲公司按每台3万元价格向乙公司提供A商品15台，2002年12月31日，甲公司A商品的单位成本为2.46万元，数量为20台，2002年12月31日A商品的市场销售价格为2.8万元，若销售A商品时每台销售费用为0.5万元，在上述情况下，2002年12月31日结存的20台A商品的账面价值为（）万元
A、49B、49.2 C、50 D、48.4
标准答案：（D）
分析过程：
第一，有合同约定的部分（15台）
①15台A商品成本=15×2.46=36.9
②15台A商品可变现净值=15×3-15
×0.5=37.5
因为成本低于其可变现净值，所以无需计提存货跌价准备
第二，无合同约定的部分（5台）
①5台A商品成本=5×2.46=12.3
②5台A商品可变现净值=5×2.8-5×0.5
=11.5
因为成本低于其可变现净值，所以要计提存货跌价准备，则5台A商品实际提取的存货跌价准备=0.8 [（12.3-11.5）-0]
20台A商品的账面价值为48.4[（20×2.46）-0.8]
（2）无合同约定的
可变现净值=持有数量×单位市价-估计销售费用及相关税金
三、确定比较方法
计提存货跌价准备、比较存货跌价损失的方法有三种：①单项比较法②类别比较法③总体比较法，考试时应按考题要求选择比较方法，无论采用何种比较方法，均应按以下公式，同时计算应提的和实提的存货跌价准备。
（1）应提存货跌价准备（x）=期末存货成本-期末存货可变现净值
（2）实提存货跌价准备（y）=x-计提前存货跌价准备余额
四、编制会计分录
（1）当Y ＞0时，应提取：
借：资产减值损失Y
货：存货跌价准备 Y
（2）当Y＜0时，应冲销：（分录与上相反）
（3）当Y=0时，既不提取，也不冲销。
五、全部予以冲销
在存货的可变现净值先跌后升且恢复至成本及以上时，应将存货跌价准备科目的余额全部予以冲销。其会计分录为：
借：存货跌价准备
货：资产减值损失