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摘要：本文通过对以信托所得为重点的信托制度进行阐述，分析了在信托运行过程中信托所得税涉及的相关问题，认为对于信托所得应建立一套特殊的税制体系。
关键词：信托制度；信托所得；信托税制
一、信托的定义及特征
《关于信托承认的海牙公约》的第2条对信托概念作了如下表述：“为了本公约的目的，在本公约中，“信托”一词意味着一种由一个人，即委托人，在生前或死亡时创立的一种法律关系。在创设这一法律关系时，委托人为了受益人的利益或特定的目的，将信托财产置于受托人的控制之下”。现代各国的信托制度均导源于英国或由英国演化而来的美国制度，其中衡平法院以及那些以正义和良心为基础的衡平法理发挥了巨大的作用，衡平法不仅贡献了信托概念，并且构建了完整的信托制度，最为重要的是形成了信托财产独特的双重所有权结构，即衡平法上的所有权和普通法上的所有权。
信托制度本质上是用益制度的现代形式，是用益制度符合现代社会资金聚集与财产管理要求的体现。其具有以下几个特征：①信托财产构成一个独立的基金，并且他不是受托人的自有财产的一部分；②信托财产的所有权在受托人或受托人的代表人的；③受托人应根据信托文件的规定和法律施加给他的特别义务，对信托财产拥有管理、使用、处分的权利和义务，并负有说明的义务。这几个特征体现了信托制度的本质内涵，在其中信托财产的独立性无疑是信托概念的核心。
二、我国信托制度所得课税制度的完善
信托的运营一般可分为三个环节，即信托设立阶段、信托存续阶段和信托终止阶段，在这三个阶段都不同程度的存在信托所得课税问题。所以下文将从信托运营的全过程出发，对信托所得课税进行分析。
1.信托设立阶段
所谓信托设立是指委托人根据契约或者遗嘱将信托财产转移于受让人，在各方当事人之间形成信托法律关系。因此信托的设立只须具备两个要件：当事人之间具有信托的意思表示以及将信托财产转移给受托人占有，简言之，委托人只要主观上有创设信托之意思并于客观上利用某种方式将信托财产独立出来，信托成立并生效。
在设立过程中，无论是自益信托还是他益信托，信托财产在形式上的转移并不带来信托财产的实质转移的效果。名义上受托人的财产有所增加，但是基于信托财产的独立性理论，其对信托财产不享有实质上的权利，受托人的财产并没有任何增加，所以其名义上取得财产的行为不发生所得税规定的纳税义务，对其不能课征所得税，具体到信托企业就是不能对其课征企业所得税。其实在他益信托场合下，本质上是委托人对于受益人的一种赠与，但是我国现在并没有开征赠与税，所以理应由受益人在取得收益时缴纳所得税，而不能由受托人缴纳。自益信托时，由于信托受益以及信托财产最后都将返还给委托人，并没有发生任何财产的实质转移，所以在委托人与受托人这两方主体间同样不产生所得税的纳税义务。
我国现行税法在这一环节针对信托企业，按照普通的税法规定，征收企业所得税不符合法律的要求，没有理解信托的本质，理应修改。
2.信托存续阶段
信托存续阶段就是指从信托成立至信托终止这一阶段，在这个过程中，由于信托的经营活动将产生信托受益，这将在各方当事人之间产生复杂得法律关系，并且将使信托的所得课税看起来比较复杂。
在信托存续过程中，受托人基于委托人的委托管理信托财产，尽最大努力是信托财产保值增值，以此产生的收益归受益人所有，在该受益分配给受益人之前属于信托财产。对于信托收益，按照实质课税原则与税收经济原则并经由经济观察法衡量，最终享有信托收益的受益人是所得税纳税义务人，应以受益人为纳税义务人，受托人为扣缴义务人，为避免重复征收所得税，受托人应就信托收益扣除信托报酬、经营管理信托事务成本、费用、税金后的余额缴纳所得税，即分配给受益人的为税后净收益。受托人向受益人分配信托收益时，若受益人为企业所得税的纳税义务人，可将受托人已缴纳的信托收益所得税进行税前列支；若受益人为自然人，可将受托人已缴纳的信托收益所得税抵减应缴纳的个人所得税，如果前者超过后者，还可以申请退税。受托人履行信托契约所取得的报酬性收入应自行缴纳所得税，并与信托收益所承担的所得税分别核算。因受托人变更，原受托人与新受托人之间办理信托财产交接不缴纳所得税。但是对于借用信托制度恶意逃税行为，比如累积收益而不分配来达到不缴所得税的目的，此时对于受托人可征收所得税。
我国现阶段对于信托经营过程中产生的所得，不但对受托企业征收企业所得税，在分配信托收益时对同一笔财产按照受益人的不同而重复征收企业所得税或个人所得税。所以，为了避免重复征税，符合实质课税原则和稽征经济原则的要求，对于受托人不应征收所得税。
3.信托终止阶段
在信托终止环节，受托人按照信托契约将信托财产转移给委托人或受益人，自己并未产生应税收入，所以不是所得税的纳税义务人。受益人取得信托财产，若属于自益信托，委托人即是受益人，取回信托财产并无财产增加至纳税情况发生，因此，没有纳税义务不缴纳所得税；若属于他益信托，受托人向受益人转移信托财产实际上是完成委托人向受益人的赠予行为，受益人需缴纳所得税。
在信托从成立到终止的整个运营过程中，还存在信托不成立、无效及可撤销等各种情况，因此关于这些问题的税收规定同样构成信托税制的重要内容。无效信托，自始不发生效力，所以其信托财产转移无效不发生应税事实；不成立的信托、可撤销的信托，除非法律明确规定，一般也是自始无效，所以不发生所得税的课税事实。
关键词：信托制度；信托所得；信托税制
一、信托的定义及特征
《关于信托承认的海牙公约》的第2条对信托概念作了如下表述：“为了本公约的目的，在本公约中，“信托”一词意味着一种由一个人，即委托人，在生前或死亡时创立的一种法律关系。在创设这一法律关系时，委托人为了受益人的利益或特定的目的，将信托财产置于受托人的控制之下”。现代各国的信托制度均导源于英国或由英国演化而来的美国制度，其中衡平法院以及那些以正义和良心为基础的衡平法理发挥了巨大的作用，衡平法不仅贡献了信托概念，并且构建了完整的信托制度，最为重要的是形成了信托财产独特的双重所有权结构，即衡平法上的所有权和普通法上的所有权。
信托制度本质上是用益制度的现代形式，是用益制度符合现代社会资金聚集与财产管理要求的体现。其具有以下几个特征：①信托财产构成一个独立的基金，并且他不是受托人的自有财产的一部分；②信托财产的所有权在受托人或受托人的代表人的；③受托人应根据信托文件的规定和法律施加给他的特别义务，对信托财产拥有管理、使用、处分的权利和义务，并负有说明的义务。这几个特征体现了信托制度的本质内涵，在其中信托财产的独立性无疑是信托概念的核心。
二、我国信托制度所得课税制度的完善
信托的运营一般可分为三个环节，即信托设立阶段、信托存续阶段和信托终止阶段，在这三个阶段都不同程度的存在信托所得课税问题。所以下文将从信托运营的全过程出发，对信托所得课税进行分析。
1.信托设立阶段
所谓信托设立是指委托人根据契约或者遗嘱将信托财产转移于受让人，在各方当事人之间形成信托法律关系。因此信托的设立只须具备两个要件：当事人之间具有信托的意思表示以及将信托财产转移给受托人占有，简言之，委托人只要主观上有创设信托之意思并于客观上利用某种方式将信托财产独立出来，信托成立并生效。
在设立过程中，无论是自益信托还是他益信托，信托财产在形式上的转移并不带来信托财产的实质转移的效果。名义上受托人的财产有所增加，但是基于信托财产的独立性理论，其对信托财产不享有实质上的权利，受托人的财产并没有任何增加，所以其名义上取得财产的行为不发生所得税规定的纳税义务，对其不能课征所得税，具体到信托企业就是不能对其课征企业所得税。其实在他益信托场合下，本质上是委托人对于受益人的一种赠与，但是我国现在并没有开征赠与税，所以理应由受益人在取得收益时缴纳所得税，而不能由受托人缴纳。自益信托时，由于信托受益以及信托财产最后都将返还给委托人，并没有发生任何财产的实质转移，所以在委托人与受托人这两方主体间同样不产生所得税的纳税义务。
我国现行税法在这一环节针对信托企业，按照普通的税法规定，征收企业所得税不符合法律的要求，没有理解信托的本质，理应修改。
2.信托存续阶段
信托存续阶段就是指从信托成立至信托终止这一阶段，在这个过程中，由于信托的经营活动将产生信托受益，这将在各方当事人之间产生复杂得法律关系，并且将使信托的所得课税看起来比较复杂。
在信托存续过程中，受托人基于委托人的委托管理信托财产，尽最大努力是信托财产保值增值，以此产生的收益归受益人所有，在该受益分配给受益人之前属于信托财产。对于信托收益，按照实质课税原则与税收经济原则并经由经济观察法衡量，最终享有信托收益的受益人是所得税纳税义务人，应以受益人为纳税义务人，受托人为扣缴义务人，为避免重复征收所得税，受托人应就信托收益扣除信托报酬、经营管理信托事务成本、费用、税金后的余额缴纳所得税，即分配给受益人的为税后净收益。受托人向受益人分配信托收益时，若受益人为企业所得税的纳税义务人，可将受托人已缴纳的信托收益所得税进行税前列支；若受益人为自然人，可将受托人已缴纳的信托收益所得税抵减应缴纳的个人所得税，如果前者超过后者，还可以申请退税。受托人履行信托契约所取得的报酬性收入应自行缴纳所得税，并与信托收益所承担的所得税分别核算。因受托人变更，原受托人与新受托人之间办理信托财产交接不缴纳所得税。但是对于借用信托制度恶意逃税行为，比如累积收益而不分配来达到不缴所得税的目的，此时对于受托人可征收所得税。
我国现阶段对于信托经营过程中产生的所得，不但对受托企业征收企业所得税，在分配信托收益时对同一笔财产按照受益人的不同而重复征收企业所得税或个人所得税。所以，为了避免重复征税，符合实质课税原则和稽征经济原则的要求，对于受托人不应征收所得税。
3.信托终止阶段
在信托终止环节，受托人按照信托契约将信托财产转移给委托人或受益人，自己并未产生应税收入，所以不是所得税的纳税义务人。受益人取得信托财产，若属于自益信托，委托人即是受益人，取回信托财产并无财产增加至纳税情况发生，因此，没有纳税义务不缴纳所得税；若属于他益信托，受托人向受益人转移信托财产实际上是完成委托人向受益人的赠予行为，受益人需缴纳所得税。
在信托从成立到终止的整个运营过程中，还存在信托不成立、无效及可撤销等各种情况，因此关于这些问题的税收规定同样构成信托税制的重要内容。无效信托，自始不发生效力，所以其信托财产转移无效不发生应税事实；不成立的信托、可撤销的信托，除非法律明确规定，一般也是自始无效，所以不发生所得税的课税事实。