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【摘要】财政部2006年2月发布的《企业会计准则第18号——所得税》规定：企业所得税核算采用资产负债表债务法，即要求企业的资产与负债分别根据会计准则与税法的不同要求计算会计的账面价值与税法的计税基础，计算出两者之间的差额，即暂时性差异，进而计算企业的递延所得税、应交所得税和所得税费用。可见，暂时性差异的计算和类别判定是正确核算所得税的前提。
【关键词】所得税核算;暂时性差异
1.应纳税暂时性差异在所得税会计中的应用情况
应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。在会计核算上，应当确认相关的“递延所得税负债”。
1.1资产类项目账面价值大于其计税基础产生应纳税暂时性差异
企业常见的资产类项目产生应纳税暂时性差异的情况有：
1.1.1以公允价值后续计量的金融资产、投资性房地产，期末新公允价值高于原公允价值的差额部分
1.1.2固定资产项目期末账面价值大于其计税基础的差额
由于会计与税法规定的固定资产的折旧方法、折旧年限不同，若税法累计折旧大于会计累计折旧，则固定资产账面价值大于其计税基础的差额部分，即是应纳税暂时性差异。
1.1.3无形资产项目期末账面价值大于其计税基础的差额
一是内部研发支出。新无形资产准则规定，开发阶段符合资本化条件的支出应当资本化计入无形资产成本，而税法规定企业的研发支出在实际发生时在税前扣除，即计税基础为零，由此形成的无形资产账面价值与其计税基础零之间的差额；二是使用寿命不确定的无形资产是否需要摊销形成的差异。新无形资产准则中对使用寿命不确定的无形资产不要求摊销，只需期末进行减值测试，而税法规定企业的无形资产必须按一定的期限进行摊销，因此形成的无形资产账面价值大于其计税基础之间的差额。
1.1.4资产重估公允价值大于原账面价值的差额部分
这类资产包括存货、固定资产、投资性房地产、在建工程等非货币性资产。会计准则规定，资产重估时应根据公允价值进行调整，而在计税时不作相应调整，计税基础仍为原账面价值，则重估后公允价值大于原账面价值的差额部分构成一项应纳税暂时性差异。
1.2负债类项目账面价值小于其计税基础产生应纳税暂时性差异
负债的账面价值意味着在未来期间将通过含有经济利益的资源流出企业来清偿；负债的计税基础是负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额的差额。
2.可抵扣暂时性差异在所得税会计中的应用
可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将产生可抵扣金额的暂时性差异，该差异将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间减少应纳税所得额。在可抵扣暂时性差异产生当期，应当确认“递延所得税资产”。
2.1资产类项目账面价值小于其计税基础产生可抵扣暂时性差异
资产类项目的账面价值小于其计税基础，应税经济利益的金额也将低于计税时允许抵扣的金额，此差额在未来期间减少应纳税所得额，从而产生可抵扣暂时性差异。资产类项目差异一般包括：
2.1.1以公允价值计量的金融资产、投资性房地产，新公允价值低于原公允价值的差额部分。
2.1.2会计与税法规定的固定资产折旧方法、折旧年限不同引起的固定资产的账面价值小于其计税基础的差额部分。
2.1.3权益法核算的长期股权投资，当投资方发生亏损时，投资企业按照持股比例確认应予承担的部分相应减少长期股权投资的账面价值，但税法规定长期股权投资的成本在持有期间保持不变，由此造成的长期股权投资的账面价值小于计税基础的差额即为可抵扣暂时性差异。但要注意的是，本项可抵扣暂时性差异在可预见的未来很可能转回，并且未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额时，才能确认相应的递延所得税资产。
2.1.4计提各项资产减值准备引起的资产账面价值小于其计税基础的差额部分。一是坏账准备；二是企业计提的其他准备，包括存货跌价准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备、在建工程减值准备、长期股权投资减值准备等，税法规定资产减值损失在实际发生时税前扣除，计提时不允许扣除，因此计提准备金额构成一项可抵扣暂时性差异。
2.2负债类项目账面价值大于计税基础产生可抵扣暂时性差异
负债类项目的账面价值大于计税基础，意味着资源从企业流出时，其部分或全部金额可以从未来应税经济利益中扣除，减少未来期间的应纳税所得额，从而构成一项递延所得税资产。负债类项目引起的常见可抵扣暂时性差异有：
2.2.1金融负债新公允价值高于原公允价值的调整部分
2.2.2预计负债中能作为税收扣除项目的部分，或有负债满足确认条件时，在当期确认为费用，同时确认预计负债
若税法规定预计时不允许扣除，实际发生时扣除，则会产生可抵扣暂时性差异。如售出商品提供的产品质量保证，若会计上确认预计负债，而税法允许售后服务支出在实际发生时税前扣除，预计时不允许扣除，此项税法允许扣除金额即为可抵扣暂时性差异。
2.2.3．预收账款可能产生可抵扣暂时性差异
会计准则规定，企业在收到预收款时不确认收入，在发出商品时确认收入；若税法规定在预收款时可计入当期的应纳税所得额，则预收账款的账面价值与计税基础零之间的差额即为可抵扣暂时性差异。
2.3其他产生可抵扣暂时性差异的情况
2.3.1未作为资产、负债确认的项目产生可抵扣暂时性差异的情况
某些交易或事项发生后，因不符合资产、负债的确认条件而未作为资产或负债入账，但按税法规定能够确定其计税基础，其账面价值零和计税基础之间的差异构成暂时性差，在当期发生可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。
2.3.2可以结转以后年度的未弥补亏损和（下转第128页）（上接第121页）税款抵减，视同可抵扣暂时性差异
未弥补亏损及税款抵减本质上与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额和应缴所得税，视同可抵扣暂时性差异，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认递延所得税资产。
3.暂时性差异在所得税核算中不予确认的情况
3.1非同一控制下的企业合并中形成的商誉，不确认递延所得税负债。
3.2企业应当以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。若企业预计在未来期间无法产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异的影响，则不应确认递延所得税资产。■
【关键词】所得税核算;暂时性差异
1.应纳税暂时性差异在所得税会计中的应用情况
应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。在会计核算上，应当确认相关的“递延所得税负债”。
1.1资产类项目账面价值大于其计税基础产生应纳税暂时性差异
企业常见的资产类项目产生应纳税暂时性差异的情况有：
1.1.1以公允价值后续计量的金融资产、投资性房地产，期末新公允价值高于原公允价值的差额部分
1.1.2固定资产项目期末账面价值大于其计税基础的差额
由于会计与税法规定的固定资产的折旧方法、折旧年限不同，若税法累计折旧大于会计累计折旧，则固定资产账面价值大于其计税基础的差额部分，即是应纳税暂时性差异。
1.1.3无形资产项目期末账面价值大于其计税基础的差额
一是内部研发支出。新无形资产准则规定，开发阶段符合资本化条件的支出应当资本化计入无形资产成本，而税法规定企业的研发支出在实际发生时在税前扣除，即计税基础为零，由此形成的无形资产账面价值与其计税基础零之间的差额；二是使用寿命不确定的无形资产是否需要摊销形成的差异。新无形资产准则中对使用寿命不确定的无形资产不要求摊销，只需期末进行减值测试，而税法规定企业的无形资产必须按一定的期限进行摊销，因此形成的无形资产账面价值大于其计税基础之间的差额。
1.1.4资产重估公允价值大于原账面价值的差额部分
这类资产包括存货、固定资产、投资性房地产、在建工程等非货币性资产。会计准则规定，资产重估时应根据公允价值进行调整，而在计税时不作相应调整，计税基础仍为原账面价值，则重估后公允价值大于原账面价值的差额部分构成一项应纳税暂时性差异。
1.2负债类项目账面价值小于其计税基础产生应纳税暂时性差异
负债的账面价值意味着在未来期间将通过含有经济利益的资源流出企业来清偿；负债的计税基础是负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额的差额。
2.可抵扣暂时性差异在所得税会计中的应用
可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将产生可抵扣金额的暂时性差异，该差异将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间减少应纳税所得额。在可抵扣暂时性差异产生当期，应当确认“递延所得税资产”。
2.1资产类项目账面价值小于其计税基础产生可抵扣暂时性差异
资产类项目的账面价值小于其计税基础，应税经济利益的金额也将低于计税时允许抵扣的金额，此差额在未来期间减少应纳税所得额，从而产生可抵扣暂时性差异。资产类项目差异一般包括：
2.1.1以公允价值计量的金融资产、投资性房地产，新公允价值低于原公允价值的差额部分。
2.1.2会计与税法规定的固定资产折旧方法、折旧年限不同引起的固定资产的账面价值小于其计税基础的差额部分。
2.1.3权益法核算的长期股权投资，当投资方发生亏损时，投资企业按照持股比例確认应予承担的部分相应减少长期股权投资的账面价值，但税法规定长期股权投资的成本在持有期间保持不变，由此造成的长期股权投资的账面价值小于计税基础的差额即为可抵扣暂时性差异。但要注意的是，本项可抵扣暂时性差异在可预见的未来很可能转回，并且未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额时，才能确认相应的递延所得税资产。
2.1.4计提各项资产减值准备引起的资产账面价值小于其计税基础的差额部分。一是坏账准备；二是企业计提的其他准备，包括存货跌价准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备、在建工程减值准备、长期股权投资减值准备等，税法规定资产减值损失在实际发生时税前扣除，计提时不允许扣除，因此计提准备金额构成一项可抵扣暂时性差异。
2.2负债类项目账面价值大于计税基础产生可抵扣暂时性差异
负债类项目的账面价值大于计税基础，意味着资源从企业流出时，其部分或全部金额可以从未来应税经济利益中扣除，减少未来期间的应纳税所得额，从而构成一项递延所得税资产。负债类项目引起的常见可抵扣暂时性差异有：
2.2.1金融负债新公允价值高于原公允价值的调整部分
2.2.2预计负债中能作为税收扣除项目的部分，或有负债满足确认条件时，在当期确认为费用，同时确认预计负债
若税法规定预计时不允许扣除，实际发生时扣除，则会产生可抵扣暂时性差异。如售出商品提供的产品质量保证，若会计上确认预计负债，而税法允许售后服务支出在实际发生时税前扣除，预计时不允许扣除，此项税法允许扣除金额即为可抵扣暂时性差异。
2.2.3．预收账款可能产生可抵扣暂时性差异
会计准则规定，企业在收到预收款时不确认收入，在发出商品时确认收入；若税法规定在预收款时可计入当期的应纳税所得额，则预收账款的账面价值与计税基础零之间的差额即为可抵扣暂时性差异。
2.3其他产生可抵扣暂时性差异的情况
2.3.1未作为资产、负债确认的项目产生可抵扣暂时性差异的情况
某些交易或事项发生后，因不符合资产、负债的确认条件而未作为资产或负债入账，但按税法规定能够确定其计税基础，其账面价值零和计税基础之间的差异构成暂时性差，在当期发生可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。
2.3.2可以结转以后年度的未弥补亏损和（下转第128页）（上接第121页）税款抵减，视同可抵扣暂时性差异
未弥补亏损及税款抵减本质上与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额和应缴所得税，视同可抵扣暂时性差异，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认递延所得税资产。
3.暂时性差异在所得税核算中不予确认的情况
3.1非同一控制下的企业合并中形成的商誉，不确认递延所得税负债。
3.2企业应当以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。若企业预计在未来期间无法产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异的影响，则不应确认递延所得税资产。■