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【摘 要】 本文通过分析新会计准则中的国际化元素，并在对中国会计准则与国际会计准则差异进行比较的基础上，就进一步加快中国会计准则的国际化进程提出对策。
【关键词】 会计准则 国际化元素 国际趋同
Abstract ： The paper mainly discusses the Chinese accounting standards internationalization.
1.会计准则国际化的概念界定
目前，学术界对会计准则国际化主要有三种代表性观点：第一种观点认为，会计准则国际化，就是国与国之间的会计准则相互交流、沟通，通过找寻各国差异之所在，求同存异，以便更好地促进国际交流；第二种观点认为，会计准则国际化，就是在可能的范围内，尽可能地减少国与国之间的会计准则差异，通过一定的途径寻求共同认可的一致内容，促进国际协调；第三种观点认为，会计准则国际化，就是实现会计准则的全球一体化、同一化。
会计准则国际化既是一个静态概念，也是一个动态概念。从静态看，它是指国际范围内存在公认会计准则，各国的会计准则向公认会计准则靠拢或与公认会计准则相趋同。这套公认会计准则博取各国会计准则之长且适合在世界范围内使用；从动态看，会计准则国际化就是各国会计准则在国际交流中相互作用、相互影响，最终形成一套比较稳定且为各国所接受的会计准则的过程。
2.我国会计准则国际化历程
近些年来，会计理论界一直以积极态度来促进会计准则的国际化，抓住一切时机，适时、有效地推进会计准则的国际化进程，在理论准备、人员培训、对外交流等方面做了大量工作，主要表现在以下几个方面：
一是国际会计准则委员会颁布的各项会计准则，自1981年起就开始在中国会计学会的《会计研究》上翻译。二是联合国于1982年成立了“国际会计和报告准则政府间工作组”，中国在成立时即为其成员国，且每年均连选连任。三是为实现中国会计准则的国际化，作人才上的储备。曾先后派出数十人次到国际会计准则委员会、国际五大会计公司、美国财务会计准则委员会、美英等国的著名大学进行学习、培训。四是1992年至今，一直坚持介绍国内外会计准则制定方面的最新动态，普及会计准则的基本知识。五是1997年中国加入国际会计师联合会和国际会计准则委员会，并成为国际会计准则委员会的观察员。六是2003年当选为国际会计准则委员会咨询委员会委员，为我国及时了解国际会计发展的最新动态提供了有效途径。七是财政部于2003年完成了会计准则委员会的重大改组，建立新的工作机制，将会计准则的制定过程分为立项、起草、公开征求意见和发布4个阶段，并着手进行会计准则的制定和修订工作。八是2006年财政部颁布和修订会计准则39项，初步形成了我国会计准则体系。
通过艰辛的努力，我国在会计准则国际化方面硕果累累。从1992年发布的“两则”、 “两制”开始，到2006年2月15日，财政部发布新企业会计准则为止，我国新会计准则体系的建设工作已基本完成，会计准则体系已初步建立。我国会计准则主要是参考国际会计准则和美国、英国、加拿大、澳大利亚等国家的会计准则，通过找出共有的特点，结合中国特色而制定的。我国会计准则体系的建设过程实际上就是一个不断推进中国会计国际化的过程。
3.新会计准则国际化元素分析
新会计准则体系，包括1项基本准则、38项具体准则和相关应用指南。在38项具体准则中，包括22项新推出的会计准则和对原有16项具体准则的修订，这次会计准则的历史性变革，确立了中国会计准则国际趋同之路。
3.1基本准则修改方面
修订后的基本准则根据国际上通行的做法，将原有第二章的“一般原则”改为“会计信息的质量要求”，并在原来12项一般原则的基础上，增加“实质重于形式”原则；在“利润”要素中引入国际准则中的“利得”和“损失”概念，并指明利得不是经营收入所得，但构成利润的组成部分，损失不是费用但会减少企业的利润；允许采用公允价值计量；对财务会计报告的具体内容进行修改，取消财务情况说明书。
3.2具体准则方面
3.2.1公允价值的应用和计量成为此次新会计准则的一大亮点。新会计准则对计量属性作出了重大调整，全面引入公允价值、现值等计量属性，其中主要在金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。值得注意的是，在新会计准则体系中，对公允价值应用采用了适度和谨慎的态度，其范围比国际会计准则中公允价值的适用范围要窄，限制要严格。
3.2.2实质性控制成为确定合并报表范围的基础。《企业会计准则第33号—合并财务报表》第6条规定，“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个的经营活动中获取利益的权力”这些规定与《国际会计准则第27号—合并财务报表和单独财务报表》的规定一样强调了实质控制。另外，新的合并财务报表准则所依据的基本合并理论于侧重母公司理论转向侧重实体理论。母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围，而不一定考虑股权比例。
3.2.3金融工具准则的制定。出台《金融工具确认和计量》、《金融资产转移》、《套期保值》和《金融工具列报》等金融工具会计准则。这四项准则各有侧重、相互关联、逻辑一致，形成一个有机整体，其核心是将金融衍生工具纳入表内核算并按公允价值计量，相关公允价值变动计入当期损益或所有者权益。同时规定，企业如开展套期保值业务可以选择使用套期会计方法，但必须符合严格的条件，对公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期等区分进行会计处理；企业的会计处理应当根据各单项金融工具的特点及相关信息的性质将其进行适当归类，以揭示金融工具的潜在风险。因此，新会计准则的建立，标志着我国金融工具会计处理与国际会计准则全面趋同，有利于规范金融工具特别是衍生工具会计预警系统，及时披露交易决策的相关信息，引导衍生工具的有效运作，提高金融信息可比性和透明度。 3.2.4引入暂时性差异计算递延所得税资产或递延所得税负债，由此确认的所得税费用包括当期所得税费用和递延所得税费用。新会计准则主要在所得税的会计处理方法及其相关信息的披露等方面进行了规范，与国际会计准则保持了一致。会计重心由原来的以利润表为主转向以资产负债表为主。资产负债表债务法对递延税款的定义更符合资产和负债的标准，递延所得税负债或资产能更好地表示企业未来应付（应收）的债务或资产，从而使资产负债表能更为真实准确地反映企业某一时点的财务状况，提高会计信息的披露质量。
4.新会计准则与国际会计准则实质性差异比较
4.1关联方交易的披露。国际会计准则原来对国有企业即政府所有的企业是豁免披露的，不作为关联方，但是后来把豁免取消了。新准则没有采纳国际会计准则的规定。我国国有企业众多，如果把国有企业都作为关联方，它们之间的交易都作为关联交易披露，既不现实也不符合国情。
4.2资产减值损失的转回。我国现行制度和国际会计准则第36号都允许对已经确认的资产减值损失予以转回，但是从我国实际运行情况看，该规定已经成为一些企业操纵利润的主要手段，不利于提高会计信息质量。为此，新准则针对我国目前所处的经济环境，规定对于已经确认的长期资产减值损失不得转回，这与国际准则形成了实质性差异。
5.进一步加快会计准则国际化进程的对策
5.1在政府主导下，积极推进会计准则国际趋同。在会计准则的制定过程中强调会计准则本身内容的国际化，强调会计准则应当与国际通行惯例相协调。政府应不断推进会计准则的立法工作和完善其法律体系。政府制定会计准则的优势是可以提高会计准则的权威性，增强会计准则的执行力度，引导会计准则的健康发展。与此同时，政府应主导建立一个行之有效的会计准则执行机制。近年来，我国在借鉴国际会计准则制定会计准则上迈出了较大步伐，但也应看到，这些会计准则的具体执行还存在一定的问题。要真正实现会计准则的国际化，要使所制定的会计准则发挥其应有作用，建立一个行之有效的会计准则执行机制十分重要，它是会计准则国际化进程中十分重要的一环。当前除了加快会计标准的制定和完善工作之外，应当花大力气加强会计监管工作，严格按照《会计法》及其他有关法规的规定，强化会计报表的审计、政府部门的日常监管和《会计法》的执法检查。
5.2推进会计准则国际化进程，以适应经济高速发展的需要。以公司制企业为重点推进我国会计国际化进程。公司制企业所有权与经营权分离，需要按照会计准则提供规范化的信息，以反映委托人受托责任的履行情况。我国应以公司制企业尤其是上市公司为重点来推进会计国际化进程。这是因为国际会计准则是以满足投资者和债权人的会计信息需要为主要目标的。我国的公司制企业既然按国际规范运作，那么用以规范公司制企业会计信息的会计准则，必须向国际会计准则靠拢，走国际化道路。
5.3不同情况的交易和事项采取相应措施进行规范处理。第一，对于境内外相同的交易和事项，在交易的环境和实质相同的情况下我们将积极促成中国会计标准与国际会计准则的协调。第二，对于形式上中外相同但由于中国的特殊环境而实质不同的交易事项，我们将从实际出发按照交易的实质来规范其处理。第三，对于国外市场经济中广泛存在、而在中国尚未产生或刚刚出现的经济业务所导致的交易事项，我们将做好研究和准备工作，一旦需要，可直接采用国际会计准则中的原则。
5.4完善新会计准则体系实施的微观环境。在我国，企业管理层行为及公司制度的健全程度影响着会计准则的执行效果。企业管理层在一定程度上能够左右企业的行为，其对会计法、会计准则的遵守程度，对会计工作、会计人员的重视程度，思想的开放程度，是否具有创新意识，特别是会计创新意识无疑是非常重要的；在公司制度方面，传统的总会计师制度已经不再适应时代发展的要求，必须逐步实现由总会计师制度向财务总监体制的转变，为新会计准则在企业的运行营造一种良好的氛围。另外，企业还应建立监督机制，经常派专家顾问亲临指导，及时纠正会计准则实施过程中的偏差。
5.5积极主动地参与会计准则国际化的进程，施加中国的影响。会计准则国际化的过程，也是各国利益争夺的过程，因此，我国应积极参与会计准则国际化，以争取更多的国家利益。要正确认识国际会计准则的制定机制，以及如何在国际会计准则理事会（IASB）发挥我们的作用，使得国际会计准则更多的兼顾发展中国家的需求。一方面，我们应当全面、广泛地参与国际会计准则的制定工作，包括积极对征求意见稿提出意见，利用IASB会议的开放机制参与会议和提供观点，派人去IASB工作等；另一方面，在积极参与会计国际协调的同时，反映我国的特殊情况，尽可能对国际协调施加我们的影响，例如建议IASB立项研究经济转型国家的会计问题等，以便在国际会计准则制定机制的新格局中发挥更大的作用。
5.6实施会计教育的多元化和国际化。会计人员的素质对于会计准则国际化影响很大，它在一定程度上制约着会计信息质量的提高和会计方法的运用，进而制约着我国会计准则国际化的进程。目前，我国会计人员的结构是“金字塔”型，高级人才奇缺，为培养出具有国际影响且又符合IASB成员条件的高级复合型人才，必须改革现行教育体制，调整教育层次，重点培养适合国际竞争的高级会计人才。首先，要确立“复合型”人才培养目标；其次，要改进会计教育内容和完善会计考核体系；最后，要制定会计人员的终身教育制度，加大后续教育力度，提高会计从业人员的职业判断能力。
通过学校培养会计人才，为会计准则的顺利实施及会计准则的国际化进行人才上的储备。学校作为人才培养的基地，在会计国际化中扮演着越来越重要的角色。在现行的高等教育体系中大力引进诸如与加拿大的CGA、英国的ACCA国际会计资格考试相结合的培养体系，从质的方面提高会计人员的整体素质。
参考文献：
[1]财政部，企业会计准则[M]，北京：经济科学出版社，2006.
[2]黄燕铭，新会计准则的主要变化及其影响[J]，财会月刊，2006，（6）.
[3]吴正晖，新会计准则与国际会计准则比较分析[J]，时代金融，2006，（9）.
[4]部莉珺，新旧会计准则的差异-基本准则[J]，商业研究，2007，（2）.
（作者单位：哈尔滨中庆燃气有限责任公司）
【关键词】 会计准则 国际化元素 国际趋同
Abstract ： The paper mainly discusses the Chinese accounting standards internationalization.
1.会计准则国际化的概念界定
目前，学术界对会计准则国际化主要有三种代表性观点：第一种观点认为，会计准则国际化，就是国与国之间的会计准则相互交流、沟通，通过找寻各国差异之所在，求同存异，以便更好地促进国际交流；第二种观点认为，会计准则国际化，就是在可能的范围内，尽可能地减少国与国之间的会计准则差异，通过一定的途径寻求共同认可的一致内容，促进国际协调；第三种观点认为，会计准则国际化，就是实现会计准则的全球一体化、同一化。
会计准则国际化既是一个静态概念，也是一个动态概念。从静态看，它是指国际范围内存在公认会计准则，各国的会计准则向公认会计准则靠拢或与公认会计准则相趋同。这套公认会计准则博取各国会计准则之长且适合在世界范围内使用；从动态看，会计准则国际化就是各国会计准则在国际交流中相互作用、相互影响，最终形成一套比较稳定且为各国所接受的会计准则的过程。
2.我国会计准则国际化历程
近些年来，会计理论界一直以积极态度来促进会计准则的国际化，抓住一切时机，适时、有效地推进会计准则的国际化进程，在理论准备、人员培训、对外交流等方面做了大量工作，主要表现在以下几个方面：
一是国际会计准则委员会颁布的各项会计准则，自1981年起就开始在中国会计学会的《会计研究》上翻译。二是联合国于1982年成立了“国际会计和报告准则政府间工作组”，中国在成立时即为其成员国，且每年均连选连任。三是为实现中国会计准则的国际化，作人才上的储备。曾先后派出数十人次到国际会计准则委员会、国际五大会计公司、美国财务会计准则委员会、美英等国的著名大学进行学习、培训。四是1992年至今，一直坚持介绍国内外会计准则制定方面的最新动态，普及会计准则的基本知识。五是1997年中国加入国际会计师联合会和国际会计准则委员会，并成为国际会计准则委员会的观察员。六是2003年当选为国际会计准则委员会咨询委员会委员，为我国及时了解国际会计发展的最新动态提供了有效途径。七是财政部于2003年完成了会计准则委员会的重大改组，建立新的工作机制，将会计准则的制定过程分为立项、起草、公开征求意见和发布4个阶段，并着手进行会计准则的制定和修订工作。八是2006年财政部颁布和修订会计准则39项，初步形成了我国会计准则体系。
通过艰辛的努力，我国在会计准则国际化方面硕果累累。从1992年发布的“两则”、 “两制”开始，到2006年2月15日，财政部发布新企业会计准则为止，我国新会计准则体系的建设工作已基本完成，会计准则体系已初步建立。我国会计准则主要是参考国际会计准则和美国、英国、加拿大、澳大利亚等国家的会计准则，通过找出共有的特点，结合中国特色而制定的。我国会计准则体系的建设过程实际上就是一个不断推进中国会计国际化的过程。
3.新会计准则国际化元素分析
新会计准则体系，包括1项基本准则、38项具体准则和相关应用指南。在38项具体准则中，包括22项新推出的会计准则和对原有16项具体准则的修订，这次会计准则的历史性变革，确立了中国会计准则国际趋同之路。
3.1基本准则修改方面
修订后的基本准则根据国际上通行的做法，将原有第二章的“一般原则”改为“会计信息的质量要求”，并在原来12项一般原则的基础上，增加“实质重于形式”原则；在“利润”要素中引入国际准则中的“利得”和“损失”概念，并指明利得不是经营收入所得，但构成利润的组成部分，损失不是费用但会减少企业的利润；允许采用公允价值计量；对财务会计报告的具体内容进行修改，取消财务情况说明书。
3.2具体准则方面
3.2.1公允价值的应用和计量成为此次新会计准则的一大亮点。新会计准则对计量属性作出了重大调整，全面引入公允价值、现值等计量属性，其中主要在金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。值得注意的是，在新会计准则体系中，对公允价值应用采用了适度和谨慎的态度，其范围比国际会计准则中公允价值的适用范围要窄，限制要严格。
3.2.2实质性控制成为确定合并报表范围的基础。《企业会计准则第33号—合并财务报表》第6条规定，“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个的经营活动中获取利益的权力”这些规定与《国际会计准则第27号—合并财务报表和单独财务报表》的规定一样强调了实质控制。另外，新的合并财务报表准则所依据的基本合并理论于侧重母公司理论转向侧重实体理论。母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围，而不一定考虑股权比例。
3.2.3金融工具准则的制定。出台《金融工具确认和计量》、《金融资产转移》、《套期保值》和《金融工具列报》等金融工具会计准则。这四项准则各有侧重、相互关联、逻辑一致，形成一个有机整体，其核心是将金融衍生工具纳入表内核算并按公允价值计量，相关公允价值变动计入当期损益或所有者权益。同时规定，企业如开展套期保值业务可以选择使用套期会计方法，但必须符合严格的条件，对公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期等区分进行会计处理；企业的会计处理应当根据各单项金融工具的特点及相关信息的性质将其进行适当归类，以揭示金融工具的潜在风险。因此，新会计准则的建立，标志着我国金融工具会计处理与国际会计准则全面趋同，有利于规范金融工具特别是衍生工具会计预警系统，及时披露交易决策的相关信息，引导衍生工具的有效运作，提高金融信息可比性和透明度。 3.2.4引入暂时性差异计算递延所得税资产或递延所得税负债，由此确认的所得税费用包括当期所得税费用和递延所得税费用。新会计准则主要在所得税的会计处理方法及其相关信息的披露等方面进行了规范，与国际会计准则保持了一致。会计重心由原来的以利润表为主转向以资产负债表为主。资产负债表债务法对递延税款的定义更符合资产和负债的标准，递延所得税负债或资产能更好地表示企业未来应付（应收）的债务或资产，从而使资产负债表能更为真实准确地反映企业某一时点的财务状况，提高会计信息的披露质量。
4.新会计准则与国际会计准则实质性差异比较
4.1关联方交易的披露。国际会计准则原来对国有企业即政府所有的企业是豁免披露的，不作为关联方，但是后来把豁免取消了。新准则没有采纳国际会计准则的规定。我国国有企业众多，如果把国有企业都作为关联方，它们之间的交易都作为关联交易披露，既不现实也不符合国情。
4.2资产减值损失的转回。我国现行制度和国际会计准则第36号都允许对已经确认的资产减值损失予以转回，但是从我国实际运行情况看，该规定已经成为一些企业操纵利润的主要手段，不利于提高会计信息质量。为此，新准则针对我国目前所处的经济环境，规定对于已经确认的长期资产减值损失不得转回，这与国际准则形成了实质性差异。
5.进一步加快会计准则国际化进程的对策
5.1在政府主导下，积极推进会计准则国际趋同。在会计准则的制定过程中强调会计准则本身内容的国际化，强调会计准则应当与国际通行惯例相协调。政府应不断推进会计准则的立法工作和完善其法律体系。政府制定会计准则的优势是可以提高会计准则的权威性，增强会计准则的执行力度，引导会计准则的健康发展。与此同时，政府应主导建立一个行之有效的会计准则执行机制。近年来，我国在借鉴国际会计准则制定会计准则上迈出了较大步伐，但也应看到，这些会计准则的具体执行还存在一定的问题。要真正实现会计准则的国际化，要使所制定的会计准则发挥其应有作用，建立一个行之有效的会计准则执行机制十分重要，它是会计准则国际化进程中十分重要的一环。当前除了加快会计标准的制定和完善工作之外，应当花大力气加强会计监管工作，严格按照《会计法》及其他有关法规的规定，强化会计报表的审计、政府部门的日常监管和《会计法》的执法检查。
5.2推进会计准则国际化进程，以适应经济高速发展的需要。以公司制企业为重点推进我国会计国际化进程。公司制企业所有权与经营权分离，需要按照会计准则提供规范化的信息，以反映委托人受托责任的履行情况。我国应以公司制企业尤其是上市公司为重点来推进会计国际化进程。这是因为国际会计准则是以满足投资者和债权人的会计信息需要为主要目标的。我国的公司制企业既然按国际规范运作，那么用以规范公司制企业会计信息的会计准则，必须向国际会计准则靠拢，走国际化道路。
5.3不同情况的交易和事项采取相应措施进行规范处理。第一，对于境内外相同的交易和事项，在交易的环境和实质相同的情况下我们将积极促成中国会计标准与国际会计准则的协调。第二，对于形式上中外相同但由于中国的特殊环境而实质不同的交易事项，我们将从实际出发按照交易的实质来规范其处理。第三，对于国外市场经济中广泛存在、而在中国尚未产生或刚刚出现的经济业务所导致的交易事项，我们将做好研究和准备工作，一旦需要，可直接采用国际会计准则中的原则。
5.4完善新会计准则体系实施的微观环境。在我国，企业管理层行为及公司制度的健全程度影响着会计准则的执行效果。企业管理层在一定程度上能够左右企业的行为，其对会计法、会计准则的遵守程度，对会计工作、会计人员的重视程度，思想的开放程度，是否具有创新意识，特别是会计创新意识无疑是非常重要的；在公司制度方面，传统的总会计师制度已经不再适应时代发展的要求，必须逐步实现由总会计师制度向财务总监体制的转变，为新会计准则在企业的运行营造一种良好的氛围。另外，企业还应建立监督机制，经常派专家顾问亲临指导，及时纠正会计准则实施过程中的偏差。
5.5积极主动地参与会计准则国际化的进程，施加中国的影响。会计准则国际化的过程，也是各国利益争夺的过程，因此，我国应积极参与会计准则国际化，以争取更多的国家利益。要正确认识国际会计准则的制定机制，以及如何在国际会计准则理事会（IASB）发挥我们的作用，使得国际会计准则更多的兼顾发展中国家的需求。一方面，我们应当全面、广泛地参与国际会计准则的制定工作，包括积极对征求意见稿提出意见，利用IASB会议的开放机制参与会议和提供观点，派人去IASB工作等；另一方面，在积极参与会计国际协调的同时，反映我国的特殊情况，尽可能对国际协调施加我们的影响，例如建议IASB立项研究经济转型国家的会计问题等，以便在国际会计准则制定机制的新格局中发挥更大的作用。
5.6实施会计教育的多元化和国际化。会计人员的素质对于会计准则国际化影响很大，它在一定程度上制约着会计信息质量的提高和会计方法的运用，进而制约着我国会计准则国际化的进程。目前，我国会计人员的结构是“金字塔”型，高级人才奇缺，为培养出具有国际影响且又符合IASB成员条件的高级复合型人才，必须改革现行教育体制，调整教育层次，重点培养适合国际竞争的高级会计人才。首先，要确立“复合型”人才培养目标；其次，要改进会计教育内容和完善会计考核体系；最后，要制定会计人员的终身教育制度，加大后续教育力度，提高会计从业人员的职业判断能力。
通过学校培养会计人才，为会计准则的顺利实施及会计准则的国际化进行人才上的储备。学校作为人才培养的基地，在会计国际化中扮演着越来越重要的角色。在现行的高等教育体系中大力引进诸如与加拿大的CGA、英国的ACCA国际会计资格考试相结合的培养体系，从质的方面提高会计人员的整体素质。
参考文献：
[1]财政部，企业会计准则[M]，北京：经济科学出版社，2006.
[2]黄燕铭，新会计准则的主要变化及其影响[J]，财会月刊，2006，（6）.
[3]吴正晖，新会计准则与国际会计准则比较分析[J]，时代金融，2006，（9）.
[4]部莉珺，新旧会计准则的差异-基本准则[J]，商业研究，2007，（2）.
（作者单位：哈尔滨中庆燃气有限责任公司）