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【摘 要】 本文主要分析了会计脆弱性的形成原因。
【关键词】 会计脆弱性 原因形成 分析
会计脆弱性是指会计信息使用者之前的信息不对称状态、各利益相关者的地位所决定的舞弊、客观上国家允许的会计政策选择等原因，决定了会计信息具有极易被扭曲的特性。这种从会计的数据的产生到加工再到最终形成财务报告（经过审计后的财务报告）的过程，每个阶段和环节都处于一种会计信息被扭曲的高风险状态和风险积聚状态，笔者定义为会计信息的脆弱性。
1. 盈余管理现象的客观存在
企业盈余管理是指企业管理者及其会计机构和人员利用会计法规、会计准则的漏洞或未涉及的领域以及会计原则，特别是会计计量原则的可选择性，有目的地选择会计程序和方法，对会计信息进行“加工”，以在证券市场、银行信贷、税收缴纳、报酬激励等方面达到利己效果的会计行为。在两权分离的公司制企业中，由于股东利益和公司经理层自身利益的需要，盈余管理被广泛采用，成为企业财务管理的一个重要方面。现代企业财务决策主要包括筹资决策、投资决筹、生产经营决策和利润分配决策四个部分。这些决策都直接或间接地受到盈余管理的影响，不考虑盈余的决策不可能成为一项英明的决策，盈余管理贯穿于企业财务决策的各个领域，已成为财务决策不可或缺的重要内容。适度的盈余管理是一个企业不断走向成熟的标志，这说明企业的相关利益主体会采取合法手段来追求自身利益的实现。在现代委托代理关系下，由于激励与约束机制的作用，企业的管理当局须以股东财富的最大化为目标，同时为了自身的利益安全会采取一些盈余管理的措施，这些措施运用得当，常常给企业带来一定的正面效应。政府在规范企业盈余管理行为时，主要应不断完善有关政策、法规、契约，而不应一味地打击、强制。应当两种手段相辅相成、相互促进。在具体应用中要做到的是，应在一定程度上去控制，不允许过度的盈余管理，更不允许出现违法的盈余操纵行为。
2. 稳健性原则、应计制等会计原则的存在与应用
稳健性原则又称谨慎性原则，实质是会计人员在处理相关事项所持的态度，它是指在资产计价及损益确认时，如果有两种以上的方法或金额可供选择，会计人员应选择对本期净资产及利润较为不利的方法或金额。这条原则的真正起因源于会计估计和不确定性。由于会计信息有些是根据估计得到，而未来又具有不确定性，因此极难正确估计。其具体做法是，于资产计价时从低，于负债估计则从高，不预计任何可能的收益，但若有合理的基础可以估计，则应预计可能发生的损失。支持这条原则的重要论据是，人们一般认为，对企业的所有者来说，高估利润和资产远比低估利润和资产危险得多。对于其定义，美国财务会计准则委员会（FASB）定义为：“是对不确定性的审慎反映，努力确保商业环境中的固有不确定性和风险被充分考虑到。因而，如果未来收到或支付的两个估计金额有同等的可能性，稳健主义要求使用较为不乐观的估计数。”而国际会计准则委员会在其概念框架中曾指出：“谨慎性是在不确定的条件下，需要运用判断作出必要的估计中包含一定程度的审慎，比如资产或收益不可高估，负债或费用不同低估。”而我国的《企业会计制度》简单地规定为“不得多计资产或收益，少计负债或费用”。但运用这个原则，将导致会计数据的扭曲，从而使会计信息质量下降。因此，如何适度运用这条原则是理论界和实务界关注的焦点。
再来看应计制。从国际上看，IASC最早提出了三个会计基本假定：持续经营、一致性和权责发生制（应计制）。而在1989年7月公布的《编制和呈报财务报表的框架》中只提出了两个基本假定，即权责发生制和持续经营。我国的会计准则和会计制度都把应计制作为一条重要的会计原则来处理。可见，应计制在企业会计制度中的地位。
3. 公允价值计量属性的运用
我国财政部2006年2月发布并规定于2007年1月1日起首先在上市公司实施的新会计准则在诸多方面实现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是—个引入注目的方面。公允价值作为一种重要的计量属性，要确定它在多大范围、多大程度上运用是非常困难的。公允价值不公允并非是一种多余的担心，其实施需要一套严密、可行的计量体系和日渐成熟的经济环境和实践要求，否则运用不当会导致弊大于利的结果，这在我国是有过教训的。我国曾在1998年的非货币性交易和债务重组两个具体准则中短暂地运用过公允价值，但由于条件不成熟，缺乏一个公开、公平、透明、对比的要素市场，在其后的修订中都被取消了。而目前我国已经发布的38个具体会计准则中涉及会计要素计量的有30个。在这30个涉及会计要素计量的准则中有17个程度不同地运用了公允价值计量属性。笔者以为，由于公允价值不具备像历史成本那样的可验证性特点，如此大面积、大范围地运用公允价值计量属性，其会计信息的可靠性是值得担心和忧虑的。公允价值计量属性的运用固然可以提高会计信息的相关性，但这种相关性的提高，却是以可靠性的降低为代价的。
4. 错误与舞弊的存在
舞弊和错误的区别在于，导致财务报表发生错报的行为是故意行为还是非故意行为。错误是指导致财务报表错报的非故意行为，主要包括：为编制财务报表而收集和处理数据时发生失误；由于疏忽和误解有关事实而作出不恰当的会计估计；在运用与确认、计量、分类或列报（包括披露，下同）相关的会计政策时发生失误。而舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。会计信息是有经济后果的，自从会计信息作为一种由企业内部向外部傳递经济信号的媒介以来，舞弊行为就与之形影相随。无论是错误还是舞弊，都同样会使会计信息处于—种易于被扭曲的高风险状态和风险积聚状态。
5. 信息不对称
信息不对称理论产生于20世纪70年代。这个理论在经济学和管理学领域得到了广泛的应用。会计学作为管理学的研究领域之一，也不例外。传统的经济理论中，信息的完全充分是必要的前提，它假设市场主体能免费获得自己需要的充足的信息。信息经济学认为，市场交易的双方信息是不完全、不充分的，存在非对称信息，交易的一方比另一方拥有更多的信息。信息不对称导致两种后果：发生在签约前的信息不对称导致逆向选择，而发生在签约后的信息不对称则导致道德风险。反映在会计核算上，信息的不对称就会导致受托责任方可以为了自己的利益（这种利益往往与股东的利益相冲突）而扭曲会计信息。笔者以为，由于信息不对称存在于不同的领域，从而使得在不同层次、不同种类的经济责任受托关系中，都存在着所提供信息的脆弱性问题，如会计市场、审计市场，均无例外。
6. 会计是一个开放系统
会计系统是一个人造系统，人是有意识的，人的行为有自觉性、能动性和目的性。同时笔者认为，会计系统一方面是经济系统的子系统，它不断地与经济系统进行物质、能量和信息的互换；另一方面，会计系统本身又是一个开放的复杂的户型系统，也包含了很多子系统，每个子系统可能随时都处在随机的变化之中。因此，经济系统的变化可能形成对会计系统的外部冲击。而会计系统内部任何子系统所引起的局部扰动，也都可能引起会计系统的内在不稳定性。外部系统和内部子系统对会计系统的内外夹击，其所导致的后果既可能是微调的，也可能是巨大的，这取决于会计系统对扰动和变化因素的反映敏感性。笔者据此认为，会计脆弱性源于信息对会计系统的冲击，受到冲击的会计体系有可能不能再正常地履行其提供决策有用的会计信息的能力，而成为提供数字垃圾的生产中心。
参考文献：
[1] 俞校明 会计脆弱性原因剖析及对策选择 [J] 财经论丛 2007年第01期.
[2] 李占国 浅论稳健原则的客观性 [J]山西财经学院学报 1987年第03期.
（作者单位：黑龙江省建三江管理局鸭绿河农场财务科）
【关键词】 会计脆弱性 原因形成 分析
会计脆弱性是指会计信息使用者之前的信息不对称状态、各利益相关者的地位所决定的舞弊、客观上国家允许的会计政策选择等原因，决定了会计信息具有极易被扭曲的特性。这种从会计的数据的产生到加工再到最终形成财务报告（经过审计后的财务报告）的过程，每个阶段和环节都处于一种会计信息被扭曲的高风险状态和风险积聚状态，笔者定义为会计信息的脆弱性。
1. 盈余管理现象的客观存在
企业盈余管理是指企业管理者及其会计机构和人员利用会计法规、会计准则的漏洞或未涉及的领域以及会计原则，特别是会计计量原则的可选择性，有目的地选择会计程序和方法，对会计信息进行“加工”，以在证券市场、银行信贷、税收缴纳、报酬激励等方面达到利己效果的会计行为。在两权分离的公司制企业中，由于股东利益和公司经理层自身利益的需要，盈余管理被广泛采用，成为企业财务管理的一个重要方面。现代企业财务决策主要包括筹资决策、投资决筹、生产经营决策和利润分配决策四个部分。这些决策都直接或间接地受到盈余管理的影响，不考虑盈余的决策不可能成为一项英明的决策，盈余管理贯穿于企业财务决策的各个领域，已成为财务决策不可或缺的重要内容。适度的盈余管理是一个企业不断走向成熟的标志，这说明企业的相关利益主体会采取合法手段来追求自身利益的实现。在现代委托代理关系下，由于激励与约束机制的作用，企业的管理当局须以股东财富的最大化为目标，同时为了自身的利益安全会采取一些盈余管理的措施，这些措施运用得当，常常给企业带来一定的正面效应。政府在规范企业盈余管理行为时，主要应不断完善有关政策、法规、契约，而不应一味地打击、强制。应当两种手段相辅相成、相互促进。在具体应用中要做到的是，应在一定程度上去控制，不允许过度的盈余管理，更不允许出现违法的盈余操纵行为。
2. 稳健性原则、应计制等会计原则的存在与应用
稳健性原则又称谨慎性原则，实质是会计人员在处理相关事项所持的态度，它是指在资产计价及损益确认时，如果有两种以上的方法或金额可供选择，会计人员应选择对本期净资产及利润较为不利的方法或金额。这条原则的真正起因源于会计估计和不确定性。由于会计信息有些是根据估计得到，而未来又具有不确定性，因此极难正确估计。其具体做法是，于资产计价时从低，于负债估计则从高，不预计任何可能的收益，但若有合理的基础可以估计，则应预计可能发生的损失。支持这条原则的重要论据是，人们一般认为，对企业的所有者来说，高估利润和资产远比低估利润和资产危险得多。对于其定义，美国财务会计准则委员会（FASB）定义为：“是对不确定性的审慎反映，努力确保商业环境中的固有不确定性和风险被充分考虑到。因而，如果未来收到或支付的两个估计金额有同等的可能性，稳健主义要求使用较为不乐观的估计数。”而国际会计准则委员会在其概念框架中曾指出：“谨慎性是在不确定的条件下，需要运用判断作出必要的估计中包含一定程度的审慎，比如资产或收益不可高估，负债或费用不同低估。”而我国的《企业会计制度》简单地规定为“不得多计资产或收益，少计负债或费用”。但运用这个原则，将导致会计数据的扭曲，从而使会计信息质量下降。因此，如何适度运用这条原则是理论界和实务界关注的焦点。
再来看应计制。从国际上看，IASC最早提出了三个会计基本假定：持续经营、一致性和权责发生制（应计制）。而在1989年7月公布的《编制和呈报财务报表的框架》中只提出了两个基本假定，即权责发生制和持续经营。我国的会计准则和会计制度都把应计制作为一条重要的会计原则来处理。可见，应计制在企业会计制度中的地位。
3. 公允价值计量属性的运用
我国财政部2006年2月发布并规定于2007年1月1日起首先在上市公司实施的新会计准则在诸多方面实现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是—个引入注目的方面。公允价值作为一种重要的计量属性，要确定它在多大范围、多大程度上运用是非常困难的。公允价值不公允并非是一种多余的担心，其实施需要一套严密、可行的计量体系和日渐成熟的经济环境和实践要求，否则运用不当会导致弊大于利的结果，这在我国是有过教训的。我国曾在1998年的非货币性交易和债务重组两个具体准则中短暂地运用过公允价值，但由于条件不成熟，缺乏一个公开、公平、透明、对比的要素市场，在其后的修订中都被取消了。而目前我国已经发布的38个具体会计准则中涉及会计要素计量的有30个。在这30个涉及会计要素计量的准则中有17个程度不同地运用了公允价值计量属性。笔者以为，由于公允价值不具备像历史成本那样的可验证性特点，如此大面积、大范围地运用公允价值计量属性，其会计信息的可靠性是值得担心和忧虑的。公允价值计量属性的运用固然可以提高会计信息的相关性，但这种相关性的提高，却是以可靠性的降低为代价的。
4. 错误与舞弊的存在
舞弊和错误的区别在于，导致财务报表发生错报的行为是故意行为还是非故意行为。错误是指导致财务报表错报的非故意行为，主要包括：为编制财务报表而收集和处理数据时发生失误；由于疏忽和误解有关事实而作出不恰当的会计估计；在运用与确认、计量、分类或列报（包括披露，下同）相关的会计政策时发生失误。而舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。会计信息是有经济后果的，自从会计信息作为一种由企业内部向外部傳递经济信号的媒介以来，舞弊行为就与之形影相随。无论是错误还是舞弊，都同样会使会计信息处于—种易于被扭曲的高风险状态和风险积聚状态。
5. 信息不对称
信息不对称理论产生于20世纪70年代。这个理论在经济学和管理学领域得到了广泛的应用。会计学作为管理学的研究领域之一，也不例外。传统的经济理论中，信息的完全充分是必要的前提，它假设市场主体能免费获得自己需要的充足的信息。信息经济学认为，市场交易的双方信息是不完全、不充分的，存在非对称信息，交易的一方比另一方拥有更多的信息。信息不对称导致两种后果：发生在签约前的信息不对称导致逆向选择，而发生在签约后的信息不对称则导致道德风险。反映在会计核算上，信息的不对称就会导致受托责任方可以为了自己的利益（这种利益往往与股东的利益相冲突）而扭曲会计信息。笔者以为，由于信息不对称存在于不同的领域，从而使得在不同层次、不同种类的经济责任受托关系中，都存在着所提供信息的脆弱性问题，如会计市场、审计市场，均无例外。
6. 会计是一个开放系统
会计系统是一个人造系统，人是有意识的，人的行为有自觉性、能动性和目的性。同时笔者认为，会计系统一方面是经济系统的子系统，它不断地与经济系统进行物质、能量和信息的互换；另一方面，会计系统本身又是一个开放的复杂的户型系统，也包含了很多子系统，每个子系统可能随时都处在随机的变化之中。因此，经济系统的变化可能形成对会计系统的外部冲击。而会计系统内部任何子系统所引起的局部扰动，也都可能引起会计系统的内在不稳定性。外部系统和内部子系统对会计系统的内外夹击，其所导致的后果既可能是微调的，也可能是巨大的，这取决于会计系统对扰动和变化因素的反映敏感性。笔者据此认为，会计脆弱性源于信息对会计系统的冲击，受到冲击的会计体系有可能不能再正常地履行其提供决策有用的会计信息的能力，而成为提供数字垃圾的生产中心。
参考文献：
[1] 俞校明 会计脆弱性原因剖析及对策选择 [J] 财经论丛 2007年第01期.
[2] 李占国 浅论稳健原则的客观性 [J]山西财经学院学报 1987年第03期.
（作者单位：黑龙江省建三江管理局鸭绿河农场财务科）