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摘要：“营业税改增值税”是我国进行结构性减税的重要举措。装饰企业因其自身的特殊性，受“营业税改增值税”的影响将会较大，为更直接了解“营业税改增值税”对装饰企业的影响，本文从会计核算等多个方面对其影响进行了探讨。
关键词：营业税；增值税；税务处理
“营业税改增值税”（以下简称“营改增”）。2011年11月17日，财政部和国家税务总局联合发布《营业税改征增值税试点方案》，明确从2012年1月1日起在上海市交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。增值税最终全面取代营业税，是我国未来间接税制改革的方向。根据财税[2011]110号文件，增值税税率在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。其中租赁有形动产等适用17%税率，交通运输业、装饰业等适用11%税率，其他部分现代服务业适用6%税率。“营改增”将对装饰行业产生较大影响，以下就装饰行业特点及其成本构成进行分析。
一、“营改增”新政对装饰行业税务处理的主要影响
“营改增”之前，装饰行业工程施工成本为材料费用的价税合计数，此时并没有将其价税分离为真正成本和进项税额；实现“营改增”后，需对依据发票的进项税额和销项税额相抵扣，可抵扣进项税数额主要取决于供应商开具增值税专用发票的能力。
1.装饰材料费的影响
一是对装饰材料、水泥和木材费用的影响，其中装饰材料、水泥适用于增值税率为17%，不含税成本将减少14.5%。木材适用增值税率为13%，不含税成本将减少11.5%；二是对装饰地其他费用的影响。其中对装饰地其他费用按3%抵扣税款，其成本将减少2.9%；三是对混泥土费用的影响。其中对混泥土费用按6%抵扣增值款，其成本减少5.6%。
2.机械费的影响
企业机械费包括自有设备维护修理费用和设备租赁费两部分，其中设备租赁费用占据企业机械费的75%左右。实现“营改增”后，将使得有形资产租赁的增值税税率提高至17%，增加了企业的租赁成本。
3.人工费的影响
人工费是工程总造价的重要组成部分，针对于人工费征收问题，不同地区税法中具有不同的相关规定，归纳而言，其主要体现在两个方面：一方面，将部分工程分包出去，由劳务企业依据合同中的全部纯劳务分包费用缴纳3%的营业税及附加费用，其隶属于“装饰业”的营业税，直接向付款方开具装饰业发票；另一方面，直接为对方提供劳务服务，此时劳务企业需依据合同中的服务费用缴纳5%的营业税及附加费用，其隶属于劳务企业“服务业”收入征收的营业税。
4.增值税税负的影响
实现“营改增”后，不同类别的纳税人对增值税税负所起的影响不同。当前形势下，主要包括两类纳税人，即一般纳税人和小规模纳税人或个体工商户，与小规模纳税人或个体工商户相比，一般纳税人所要承担的税负相对较高，这样将大大降低小规模纳税人及个体工商户会计核算和经营管理积极性、责任感。
5.流转税的影响
“营改增”之前，当装饰行业缴纳营业税时，缴交的营业税金将直接计入损益类科目下的“营业税金及附加”明细科目中，此时装饰行业开展经济利润核算工作时，便将营业税金视作损益直接从收入中予以扣除。“营改增”之后，营业税转变为增值税，此时应将其直接计入“应交税费”明细科目中，其隶属于价外税范畴，这样将增加装饰行业的利润空间。
根据我国增值税政策之规定，不存在进项抵扣的费用支出，应计入应纳税的增值范畴。在装饰业中，人工费是最主要的装饰劳务费用支出，其中由于该部分支出不存在进项抵扣，所以在应纳税的增值范畴之内。随着我国社会经济快速发展，再加上人们就业观念日益成熟，以致各行业人工费大幅度增长，尤其是装饰行业劳务人工费更为显著。
装饰企业若以建筑劳务分包的形式将装饰工人纳入劳务公司中，并以向付款方开具发票的模式完成劳务人工费用支付活动，此做法并未能够起到降低装饰企业税负的目的，究其原因在于推行劳务公司开具发票的模式后仍未解决装饰劳务人工费支出不存在进项抵扣问题：任何形式的建筑劳务公司均要以6%的税率向税务部门缴纳增值税。一般而言，劳务工人的奖金、工资及社会保险等费用共同形成建筑劳务公司人工成本费用支出，依据我国增值税政策规定，建筑劳务公司成本费用支出属于不能进项抵扣的应纳增值税的增值额。尤为注意的是在建筑劳务支出无法获取足额进项抵扣发票状况下，装饰行业“营改增”流转税计征模式不但不会降低装饰行业税负，反而还会增加装饰行业税负，从而严重制约到装饰行业持续稳定发展。
二、“营改增”新政下改制装饰行业税务处理遇到的问题
1.营业收入与合同毛利均大幅度降低。
自国内相关税法机制变革以来，含税收入转变为不含税收入，此时诸多行业营业收入大幅度降低，这样既影响到各行业的经营利润，又不利于各行业持续稳定发展。
2.上游企业小规模纳税人及个体工商户数量众多，它们都难以取得增值税专用发票。
由于装饰行业材料种类繁多，而多数材料供应商均以个体户或小规模纳税人类型为主，受多种因素的影响，以致这些材料供应商大都开具“国家税务局通用机打发票”难以提供增值税专用发票，因“国家税务局通用机打发票”无法抵扣进项税额，导致企业多缴增值税现象较为突出，从而影响到装饰行业的经营利益。
3.劳务用工支出在总收入中所占比重高达30%以上，通常难以顺利取得增值税专用发票。
通常情况下，劳务人员直接为公司提供劳务服务，劳务人工费用采用工资表的形式直接发放，作为装饰企业的员工工资薪酬在工程成本列支。
4.地方材料大部分都不存在增值税专用发票。
以外购石材为例，目前，国内绝大多数装饰企业所采用的石材主要来源于福建地区，这些石材大部分以个人开采为主，不存在也无法提供增值税专用发票。 5.甲供材料、设备与甲方指定分包工程及工程的水电费等均无法取得增值税专用发票。
甲供装饰材料和设备的采购由开发商负责，供应商需承担起将发票开给开发商入账，而装饰企业仅能够获取到相应数额的一张结算单，通常难以取得增值税专用发票予以抵扣。
通常情况下，工地临时水电均需接到甲方项目总表下的分表中进行计算，而不能和供电局，水厂直接结算，所以施工单位也无法得到这项发票。
6.若部分地区试点“营改增”政策，且工程项目所在地暂实行“营改增”政策，此时装饰企业仍无法顺利取得增值税专用发票。
若各行业均未全面实行“营改增”政策，由于不同地域间的税率存在一定差异，以至于总包与分包之间形成新的矛盾，导致实际税负不具公平性。针对于装饰业的上游产业，即工程设计、交通运输、设备租赁等相关行业同步实行“营改增”改革，这样才能够确保相关政策得以顺利高效实施。
除此之外，“营改增”的范围还应涉及到与装饰行业相关的保险、银行等多个行业，并确保装饰行业的工程保险、贷款利息均能够抵扣部分增值税。装饰企业从金融机构所支付的各项财务费用不允许进项抵扣，由此便出现应纳增值税无法抵扣的增值额，因此进一步增加了装饰企业流转税税负。
三、“营改增”新政改革下装饰行业税务处理遇到的问题的解决对策
受上述多种不稳定性因素的影响，以致装饰行业仍存在部分税务问题，笔者将针对于这些问题给予一定的建议：
1.明确一定时间的过渡期，从根本上解决工程项目三大阶段问题：（1）已结算项目阶段。企业已基本将成本结算完毕时，但企业还存在部分工程款和保修款，而企业在收取这部分工程款和保修款，需以哪种税率进行纳税问题不明确；（2）已竣工未结算项目阶段。未收工程款将占结算造价的50%，工程材料、人工等支付比例远远高于50%，导致应纳增值税问题较突出；（3）在建项目阶段。在装饰企业中，材料预付款占据总支出比重较大，而过程收款所占比例较小，这样将进一步加剧应纳增值税问题。所以，应设置5—10年的过渡期，过渡期内，老项目老办法。
2.适当拓展增值税抵扣范围，降低增值税税负。若将房地产直接纳入增值税试点范围，并打通增值税链条，此时便能够进一步降低税负水平。
3.选用一个有效抵免的方法，应对试点前采购的固定资产。装饰企业的机器、机械、运输工具等固定资产一般直接用于生产施工及应税劳务。固定资产发生的进项税额，可凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣进项税额，这样将进一步减轻装饰行业的税负水平。
4.运用即征即退的补贴办法，应对建筑装饰行业。 现阶段，上海多家企业未降低税负，相继采用“企业及时申请，财政分类扶持，资金及时预拨”的办法，并取得良好的成效。该方法是否适用于装饰行业还有待进一步探究，其原因在于：（1）当地财政通常不会给予外地施工企业提供财政补贴；（2）经济落后地区没有足够的能力向施工企业提供财政补贴。因此，为确保装饰行业能够达到降低营业税费负担的目的，仍需采用超额税收部分即征即退的补贴办法或年终清算的办法。
5.《全国统一建筑工程基础定额与预算》的部分内容将无法满足企业需求。根据“营改增”后的形势，及时修订《全国统一装饰行业工程基础定额与预算》部分内容，使建设单位招标概预算编制、设计概算和施工图预算编制、对外发布的公开招标书的内容、投标书的编制、企业施工预算、企业的内部定额等进行相应的调整。
四、结论
从装饰行业层面看，实行“营改增”后将影响到相关企业多项工作，直接关系到装饰企业的生存与发展，所以需要各级领导认真筹划，科学引导，切实发挥“营改增”进行结构性减税的重要举措，起到降低企业营业税费负担的效应，使“营改增”能够在装饰行业顺利平稳过渡，将影响降低到最小的范围内。
总结而言，当前“营改增”的税制改革，增值税最终全面取代营业税，是我国未来间接税制改革的方向。“营改增”政策的实施给予装饰施工行业实现转型升级带来严峻的挑战，将对装饰企业持续稳定发展产生较大影响。
参考文献：
[1]刘 震：营业税改增值税改革对水利施工企业的影响及对策[J].科技与企业. 2012（16）.
[2]叶智勇：建筑业营业税改增值税有关问题的分析和建议[J].财政监督.2012（20）.
[3]蓝泗方：“营改增”对建安企业影响的实例分析[J].税收征纳.2012（10）.
[4]黄翠玲：浅议“营改增”对企业税收的影响[J].现代商业. 2012（21）.
[5]专家热评“营改增”[J]. 国际商务财会.2012（03）.
关键词：营业税；增值税；税务处理
“营业税改增值税”（以下简称“营改增”）。2011年11月17日，财政部和国家税务总局联合发布《营业税改征增值税试点方案》，明确从2012年1月1日起在上海市交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。增值税最终全面取代营业税，是我国未来间接税制改革的方向。根据财税[2011]110号文件，增值税税率在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。其中租赁有形动产等适用17%税率，交通运输业、装饰业等适用11%税率，其他部分现代服务业适用6%税率。“营改增”将对装饰行业产生较大影响，以下就装饰行业特点及其成本构成进行分析。
一、“营改增”新政对装饰行业税务处理的主要影响
“营改增”之前，装饰行业工程施工成本为材料费用的价税合计数，此时并没有将其价税分离为真正成本和进项税额；实现“营改增”后，需对依据发票的进项税额和销项税额相抵扣，可抵扣进项税数额主要取决于供应商开具增值税专用发票的能力。
1.装饰材料费的影响
一是对装饰材料、水泥和木材费用的影响，其中装饰材料、水泥适用于增值税率为17%，不含税成本将减少14.5%。木材适用增值税率为13%，不含税成本将减少11.5%；二是对装饰地其他费用的影响。其中对装饰地其他费用按3%抵扣税款，其成本将减少2.9%；三是对混泥土费用的影响。其中对混泥土费用按6%抵扣增值款，其成本减少5.6%。
2.机械费的影响
企业机械费包括自有设备维护修理费用和设备租赁费两部分，其中设备租赁费用占据企业机械费的75%左右。实现“营改增”后，将使得有形资产租赁的增值税税率提高至17%，增加了企业的租赁成本。
3.人工费的影响
人工费是工程总造价的重要组成部分，针对于人工费征收问题，不同地区税法中具有不同的相关规定，归纳而言，其主要体现在两个方面：一方面，将部分工程分包出去，由劳务企业依据合同中的全部纯劳务分包费用缴纳3%的营业税及附加费用，其隶属于“装饰业”的营业税，直接向付款方开具装饰业发票；另一方面，直接为对方提供劳务服务，此时劳务企业需依据合同中的服务费用缴纳5%的营业税及附加费用，其隶属于劳务企业“服务业”收入征收的营业税。
4.增值税税负的影响
实现“营改增”后，不同类别的纳税人对增值税税负所起的影响不同。当前形势下，主要包括两类纳税人，即一般纳税人和小规模纳税人或个体工商户，与小规模纳税人或个体工商户相比，一般纳税人所要承担的税负相对较高，这样将大大降低小规模纳税人及个体工商户会计核算和经营管理积极性、责任感。
5.流转税的影响
“营改增”之前，当装饰行业缴纳营业税时，缴交的营业税金将直接计入损益类科目下的“营业税金及附加”明细科目中，此时装饰行业开展经济利润核算工作时，便将营业税金视作损益直接从收入中予以扣除。“营改增”之后，营业税转变为增值税，此时应将其直接计入“应交税费”明细科目中，其隶属于价外税范畴，这样将增加装饰行业的利润空间。
根据我国增值税政策之规定，不存在进项抵扣的费用支出，应计入应纳税的增值范畴。在装饰业中，人工费是最主要的装饰劳务费用支出，其中由于该部分支出不存在进项抵扣，所以在应纳税的增值范畴之内。随着我国社会经济快速发展，再加上人们就业观念日益成熟，以致各行业人工费大幅度增长，尤其是装饰行业劳务人工费更为显著。
装饰企业若以建筑劳务分包的形式将装饰工人纳入劳务公司中，并以向付款方开具发票的模式完成劳务人工费用支付活动，此做法并未能够起到降低装饰企业税负的目的，究其原因在于推行劳务公司开具发票的模式后仍未解决装饰劳务人工费支出不存在进项抵扣问题：任何形式的建筑劳务公司均要以6%的税率向税务部门缴纳增值税。一般而言，劳务工人的奖金、工资及社会保险等费用共同形成建筑劳务公司人工成本费用支出，依据我国增值税政策规定，建筑劳务公司成本费用支出属于不能进项抵扣的应纳增值税的增值额。尤为注意的是在建筑劳务支出无法获取足额进项抵扣发票状况下，装饰行业“营改增”流转税计征模式不但不会降低装饰行业税负，反而还会增加装饰行业税负，从而严重制约到装饰行业持续稳定发展。
二、“营改增”新政下改制装饰行业税务处理遇到的问题
1.营业收入与合同毛利均大幅度降低。
自国内相关税法机制变革以来，含税收入转变为不含税收入，此时诸多行业营业收入大幅度降低，这样既影响到各行业的经营利润，又不利于各行业持续稳定发展。
2.上游企业小规模纳税人及个体工商户数量众多，它们都难以取得增值税专用发票。
由于装饰行业材料种类繁多，而多数材料供应商均以个体户或小规模纳税人类型为主，受多种因素的影响，以致这些材料供应商大都开具“国家税务局通用机打发票”难以提供增值税专用发票，因“国家税务局通用机打发票”无法抵扣进项税额，导致企业多缴增值税现象较为突出，从而影响到装饰行业的经营利益。
3.劳务用工支出在总收入中所占比重高达30%以上，通常难以顺利取得增值税专用发票。
通常情况下，劳务人员直接为公司提供劳务服务，劳务人工费用采用工资表的形式直接发放，作为装饰企业的员工工资薪酬在工程成本列支。
4.地方材料大部分都不存在增值税专用发票。
以外购石材为例，目前，国内绝大多数装饰企业所采用的石材主要来源于福建地区，这些石材大部分以个人开采为主，不存在也无法提供增值税专用发票。 5.甲供材料、设备与甲方指定分包工程及工程的水电费等均无法取得增值税专用发票。
甲供装饰材料和设备的采购由开发商负责，供应商需承担起将发票开给开发商入账，而装饰企业仅能够获取到相应数额的一张结算单，通常难以取得增值税专用发票予以抵扣。
通常情况下，工地临时水电均需接到甲方项目总表下的分表中进行计算，而不能和供电局，水厂直接结算，所以施工单位也无法得到这项发票。
6.若部分地区试点“营改增”政策，且工程项目所在地暂实行“营改增”政策，此时装饰企业仍无法顺利取得增值税专用发票。
若各行业均未全面实行“营改增”政策，由于不同地域间的税率存在一定差异，以至于总包与分包之间形成新的矛盾，导致实际税负不具公平性。针对于装饰业的上游产业，即工程设计、交通运输、设备租赁等相关行业同步实行“营改增”改革，这样才能够确保相关政策得以顺利高效实施。
除此之外，“营改增”的范围还应涉及到与装饰行业相关的保险、银行等多个行业，并确保装饰行业的工程保险、贷款利息均能够抵扣部分增值税。装饰企业从金融机构所支付的各项财务费用不允许进项抵扣，由此便出现应纳增值税无法抵扣的增值额，因此进一步增加了装饰企业流转税税负。
三、“营改增”新政改革下装饰行业税务处理遇到的问题的解决对策
受上述多种不稳定性因素的影响，以致装饰行业仍存在部分税务问题，笔者将针对于这些问题给予一定的建议：
1.明确一定时间的过渡期，从根本上解决工程项目三大阶段问题：（1）已结算项目阶段。企业已基本将成本结算完毕时，但企业还存在部分工程款和保修款，而企业在收取这部分工程款和保修款，需以哪种税率进行纳税问题不明确；（2）已竣工未结算项目阶段。未收工程款将占结算造价的50%，工程材料、人工等支付比例远远高于50%，导致应纳增值税问题较突出；（3）在建项目阶段。在装饰企业中，材料预付款占据总支出比重较大，而过程收款所占比例较小，这样将进一步加剧应纳增值税问题。所以，应设置5—10年的过渡期，过渡期内，老项目老办法。
2.适当拓展增值税抵扣范围，降低增值税税负。若将房地产直接纳入增值税试点范围，并打通增值税链条，此时便能够进一步降低税负水平。
3.选用一个有效抵免的方法，应对试点前采购的固定资产。装饰企业的机器、机械、运输工具等固定资产一般直接用于生产施工及应税劳务。固定资产发生的进项税额，可凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣进项税额，这样将进一步减轻装饰行业的税负水平。
4.运用即征即退的补贴办法，应对建筑装饰行业。 现阶段，上海多家企业未降低税负，相继采用“企业及时申请，财政分类扶持，资金及时预拨”的办法，并取得良好的成效。该方法是否适用于装饰行业还有待进一步探究，其原因在于：（1）当地财政通常不会给予外地施工企业提供财政补贴；（2）经济落后地区没有足够的能力向施工企业提供财政补贴。因此，为确保装饰行业能够达到降低营业税费负担的目的，仍需采用超额税收部分即征即退的补贴办法或年终清算的办法。
5.《全国统一建筑工程基础定额与预算》的部分内容将无法满足企业需求。根据“营改增”后的形势，及时修订《全国统一装饰行业工程基础定额与预算》部分内容，使建设单位招标概预算编制、设计概算和施工图预算编制、对外发布的公开招标书的内容、投标书的编制、企业施工预算、企业的内部定额等进行相应的调整。
四、结论
从装饰行业层面看，实行“营改增”后将影响到相关企业多项工作，直接关系到装饰企业的生存与发展，所以需要各级领导认真筹划，科学引导，切实发挥“营改增”进行结构性减税的重要举措，起到降低企业营业税费负担的效应，使“营改增”能够在装饰行业顺利平稳过渡，将影响降低到最小的范围内。
总结而言，当前“营改增”的税制改革，增值税最终全面取代营业税，是我国未来间接税制改革的方向。“营改增”政策的实施给予装饰施工行业实现转型升级带来严峻的挑战，将对装饰企业持续稳定发展产生较大影响。
参考文献：
[1]刘 震：营业税改增值税改革对水利施工企业的影响及对策[J].科技与企业. 2012（16）.
[2]叶智勇：建筑业营业税改增值税有关问题的分析和建议[J].财政监督.2012（20）.
[3]蓝泗方：“营改增”对建安企业影响的实例分析[J].税收征纳.2012（10）.
[4]黄翠玲：浅议“营改增”对企业税收的影响[J].现代商业. 2012（21）.
[5]专家热评“营改增”[J]. 国际商务财会.2012（03）.