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摘要：为促进企业科学建立内部控制体系，本文结合企业实际，从公司治理、实施人员情况、控制度把握三个方面分析了企业内部控制规范实施过程中的主要难点。
关键词：内部控制；规范
中图分类号：F270 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）04-00-01
2010年4月，财政部等五部委联合发布了《企业内部控制配套指引》，连同2008年6月联合发布的《企业内部控制基本规范》，共同构建了中国企业内部控制规范体系。结合国内外环境和企业内部管理现状，在内部控制规范实施过程中将主要存在以下三个方面难点：
一、公司治理结构改善难度大
公司治理结构是促使内部控制有效运行、保证内部控制功能发挥的前提，是实行内部控制的基础环境。目前有很多企业在公司治理存在一定缺陷，主要表现为：
1.股权结构畸形
股权过于集中，大股东所占比重过大，导致大股东操纵公司的一切，董事、监事全由大股东委派，公司机构间无法形成制约关系。
2.董事会功能缺失
一是执行董事人数过多。董事在公司管理团队任职的数量过多，直接介入公司的经营管理，行使业务经理的权力，董事会对管理团队的监督在某种意义上是自己监督自己。
二是董事会缺乏分工。2002年发布的《上市公司治理准则》指出“上市公司董事会可以按照股东大会的有关决议，设立战略、审计、提名、薪酬与考核等专门委员会”，事实上只有少数企业分设了专门委员会，结果，至关重要的内外部审计、薪酬激励机制等缺乏专门董事监督。
三是独立董事作用受限。独立董事在董事会中的数量比例难以形成表决优势；独立董事的权限受到限制，一些企业依然还是大股东说了算；并且独立董事结构单调，学者型、名流型独立董事普遍化，缺乏有经验的独立董事。
3.监事会监督不力
一是监事和监事会缺乏必要的独立性。监事人选由大股东控制，而来自公司内部的监事，其工薪、职位等由管理层决定。
二是监事会开展监督活动难以有法可依，法律并没有明确规定监事会可以聘请律师、会计师，也没有规定相关的费用承担问题，造成监事会行使职权无物质保障。
三是多数监事缺乏法律、财务、技术等方而的专业知识，对于董事、经理的经营失误和背信行为难以判别和应对。
4.对经营管理者缺乏有效的激励与约束
近年来高管人员的报酬不断增长，但其报酬水平与经营业绩不存在显著的正相关关系。同时，大量国有企业所有者缺位造成所有者不能形成对经营者的有力控制，而不成熟的经理人市场和资本市场也难以从外部形成对经营者的有效约束。造成经理人员的个人利益导向难以与公司的长远发展目標取得一致。
二、符合实施内控要求的人员比例较低
现实中有种种原因导致符合实施内部控制要求的人员比例较低，直接将影响实施效果，具体表现为：
1.相关者对内部控制的认识错误或不够全面
对内部控制还存在一些错误的认识和不全面的理解，尤其是较高级的管理层，以至于影响了内部控制的建立和实施效果，甚至造成企业生产经营的失败。
2.管理层素质整体偏低
管理者的素质直接影响到企业的行为，进而影响企业内部控制的效率和效果。我国还未形成一个约束、监督与激励经理人员的外部机制，因此管理者自我完善和自我提高的动力压力比较小，整体素质偏低，影响内部控制效果。
3.具备胜任能力的高级专门人员稀少
在公司治理结构中董事会、监事会分别拥有重要的决策权和监督权，但现实中具备董事和监事胜任能力的高级专门人员稀少。
4.实施内部控制的专业人才匮乏
由于内部控制系统建设涉及公司各个领域，就要求实施内部控制的专业人员需要具备企业管理、财务会计、信息系统和监控流程等知识和技能。同时，由于国内高等教育长期以来与社会现实严重脱节，兼之财务、资本等领域的企业实践已经远远超出现有相关专业的本科教育所涵盖的范围。因此内部控制专业人才匮乏的局面将不得不长期存在。
三、控制度的把握较为困难
事物变化的一般规律是由量变到质变。在这里“量”上的度起决定作用，当量的变化到了极限时，必须引起质的变化。内部控制体系的度量界定也就成为实践中一个难点。内部控制的控制度至少要在以下几个方面进行权衡：
1.经营管理权限的分配
企业经营管理是一个复杂的系统工作，为确保这个系统的正常运行，合理授权是必然的。现在大多数企业都简化业务将决策权下放，并且越来越接近一线工作人员，相应也带来的挑战：如何分配这些权限才是合适的。
一方面对于经理层，既要保证其经营决策的独立性和权威性，又要保证其经济行为的效益性和廉洁性，权力的度量界定是关键一环。授权无“度”，会直接制约内部控制效能的发挥。另一方面，对内部控制执行人员的授权也有“度”的学问，对不同的控制环节要有不同权力授予，才能使内部控制有效运行。
2.重要性水平
《企业内部控制应用指引第1号—组织架构》指出，“企业的重大决策、重大事项、重要人事任免及大额资金支付业务等，应当按照规定的权限和程序实行集体决策审批或者联签制度，具体标准由企业自行确定。”只有将这些事项的重要性水平合理界定，才能在全面控制基础上实施重点管理。
3.执行成本和预计取得效益的权衡
在实际工作中，对实施内部控制取得的效率与效果的综合评价十分困难，而执行成本却总是显而易见，例如，为满足内部控制的要求而占用大量人力物力，内部控制的程序过于繁琐，使企业因程序繁琐而丧失盈利机会，控制环节过多导致人浮于事。
综上所述，内部控制体系建设是一项长期而艰巨的系统工程，需要企业全体员工及时转变观念、拓展视野、更新知识，正视实施存在的困难，上下通力、内外合作，积极采取有效措施，建立健全内部控制体系。
参考文献：
[1]刘玉廷.全面提升企业经营管理水平的重要举措——《企业内部控制配套指引》解读[J].会计研究,2010(05):3-16.
[2]池国华.企业内部控制规范实施机制构建:战略导向与系统整合[J].会计研究,2009(09):66-71.
[3]马军生,李若山.我国企业内部控制建设的若干思考[J].财务与会计(理财版),2010(03):10-12.
[4]王竹泉,隋敏.控制结构 企业文化:内部控制要素新二元论[J].会计研究,2010(03):28-35.
[5]刘霄仑.风险控制理论的再思考:基于对COSO内部控制理念的分析[J].会计研究,2010(03):36-43.
关键词：内部控制；规范
中图分类号：F270 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）04-00-01
2010年4月，财政部等五部委联合发布了《企业内部控制配套指引》，连同2008年6月联合发布的《企业内部控制基本规范》，共同构建了中国企业内部控制规范体系。结合国内外环境和企业内部管理现状，在内部控制规范实施过程中将主要存在以下三个方面难点：
一、公司治理结构改善难度大
公司治理结构是促使内部控制有效运行、保证内部控制功能发挥的前提，是实行内部控制的基础环境。目前有很多企业在公司治理存在一定缺陷，主要表现为：
1.股权结构畸形
股权过于集中，大股东所占比重过大，导致大股东操纵公司的一切，董事、监事全由大股东委派，公司机构间无法形成制约关系。
2.董事会功能缺失
一是执行董事人数过多。董事在公司管理团队任职的数量过多，直接介入公司的经营管理，行使业务经理的权力，董事会对管理团队的监督在某种意义上是自己监督自己。
二是董事会缺乏分工。2002年发布的《上市公司治理准则》指出“上市公司董事会可以按照股东大会的有关决议，设立战略、审计、提名、薪酬与考核等专门委员会”，事实上只有少数企业分设了专门委员会，结果，至关重要的内外部审计、薪酬激励机制等缺乏专门董事监督。
三是独立董事作用受限。独立董事在董事会中的数量比例难以形成表决优势；独立董事的权限受到限制，一些企业依然还是大股东说了算；并且独立董事结构单调，学者型、名流型独立董事普遍化，缺乏有经验的独立董事。
3.监事会监督不力
一是监事和监事会缺乏必要的独立性。监事人选由大股东控制，而来自公司内部的监事，其工薪、职位等由管理层决定。
二是监事会开展监督活动难以有法可依，法律并没有明确规定监事会可以聘请律师、会计师，也没有规定相关的费用承担问题，造成监事会行使职权无物质保障。
三是多数监事缺乏法律、财务、技术等方而的专业知识，对于董事、经理的经营失误和背信行为难以判别和应对。
4.对经营管理者缺乏有效的激励与约束
近年来高管人员的报酬不断增长，但其报酬水平与经营业绩不存在显著的正相关关系。同时，大量国有企业所有者缺位造成所有者不能形成对经营者的有力控制，而不成熟的经理人市场和资本市场也难以从外部形成对经营者的有效约束。造成经理人员的个人利益导向难以与公司的长远发展目標取得一致。
二、符合实施内控要求的人员比例较低
现实中有种种原因导致符合实施内部控制要求的人员比例较低，直接将影响实施效果，具体表现为：
1.相关者对内部控制的认识错误或不够全面
对内部控制还存在一些错误的认识和不全面的理解，尤其是较高级的管理层，以至于影响了内部控制的建立和实施效果，甚至造成企业生产经营的失败。
2.管理层素质整体偏低
管理者的素质直接影响到企业的行为，进而影响企业内部控制的效率和效果。我国还未形成一个约束、监督与激励经理人员的外部机制，因此管理者自我完善和自我提高的动力压力比较小，整体素质偏低，影响内部控制效果。
3.具备胜任能力的高级专门人员稀少
在公司治理结构中董事会、监事会分别拥有重要的决策权和监督权，但现实中具备董事和监事胜任能力的高级专门人员稀少。
4.实施内部控制的专业人才匮乏
由于内部控制系统建设涉及公司各个领域，就要求实施内部控制的专业人员需要具备企业管理、财务会计、信息系统和监控流程等知识和技能。同时，由于国内高等教育长期以来与社会现实严重脱节，兼之财务、资本等领域的企业实践已经远远超出现有相关专业的本科教育所涵盖的范围。因此内部控制专业人才匮乏的局面将不得不长期存在。
三、控制度的把握较为困难
事物变化的一般规律是由量变到质变。在这里“量”上的度起决定作用，当量的变化到了极限时，必须引起质的变化。内部控制体系的度量界定也就成为实践中一个难点。内部控制的控制度至少要在以下几个方面进行权衡：
1.经营管理权限的分配
企业经营管理是一个复杂的系统工作，为确保这个系统的正常运行，合理授权是必然的。现在大多数企业都简化业务将决策权下放，并且越来越接近一线工作人员，相应也带来的挑战：如何分配这些权限才是合适的。
一方面对于经理层，既要保证其经营决策的独立性和权威性，又要保证其经济行为的效益性和廉洁性，权力的度量界定是关键一环。授权无“度”，会直接制约内部控制效能的发挥。另一方面，对内部控制执行人员的授权也有“度”的学问，对不同的控制环节要有不同权力授予，才能使内部控制有效运行。
2.重要性水平
《企业内部控制应用指引第1号—组织架构》指出，“企业的重大决策、重大事项、重要人事任免及大额资金支付业务等，应当按照规定的权限和程序实行集体决策审批或者联签制度，具体标准由企业自行确定。”只有将这些事项的重要性水平合理界定，才能在全面控制基础上实施重点管理。
3.执行成本和预计取得效益的权衡
在实际工作中，对实施内部控制取得的效率与效果的综合评价十分困难，而执行成本却总是显而易见，例如，为满足内部控制的要求而占用大量人力物力，内部控制的程序过于繁琐，使企业因程序繁琐而丧失盈利机会，控制环节过多导致人浮于事。
综上所述，内部控制体系建设是一项长期而艰巨的系统工程，需要企业全体员工及时转变观念、拓展视野、更新知识，正视实施存在的困难，上下通力、内外合作，积极采取有效措施，建立健全内部控制体系。
参考文献：
[1]刘玉廷.全面提升企业经营管理水平的重要举措——《企业内部控制配套指引》解读[J].会计研究,2010(05):3-16.
[2]池国华.企业内部控制规范实施机制构建:战略导向与系统整合[J].会计研究,2009(09):66-71.
[3]马军生,李若山.我国企业内部控制建设的若干思考[J].财务与会计(理财版),2010(03):10-12.
[4]王竹泉,隋敏.控制结构 企业文化:内部控制要素新二元论[J].会计研究,2010(03):28-35.
[5]刘霄仑.风险控制理论的再思考:基于对COSO内部控制理念的分析[J].会计研究,2010(03):36-43.