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房地产行业经过黄金发展阶段以后，整体市场处于房产价格高居不下、城市土地供不应求的状态。为了抑制“泡沫经济”，政府通过收紧税收政策的方式实行宏观调控和市场干预，确保市场经济平稳增长。土地增值税是房地产经营管理过程中涉及的主要税种之一，税务清算工作受政策影响存在着一定的筹划风险，因此，房地产开发企业加强土地增值税清算风险管控尤为重要。
一、土地增值税风险概述
2019年，我国针对企业税负过重问题提出了一系列降税政策，调整了包含土地增值税在内的多个税种，土地增值税清算在收入确认与成本抵扣等方面发生了重大变化，给房地产企业带来了较大的税收优惠，但同时也加大了土地增值税清算风险。而且，国家财政部门为了进一步规范土地增值税清算工作流程，出台了相应的管理规程，通过削弱基层税务局清算权力、加强专家团队清算审核等方式，对土地增值税清算工作统一标准。在这一背景下，房地产企业需要加强土地增值税清算风险管控，更好地適应外部政策环境。
二、房地产开发企业土地增值税风险诱发因素
（一）企业的收入确认
土地增值税通常以房地产销售所取得的收入扣除项目金额后的增值部分作为计税依据，从房地产收入中扣除规定项目，包括项目开发成本及项目开发费用等内容，余额部分就是增值额。在土地增值税清算过程中，收入核算存在一定的风险点。例如：企业将开发的房产用于捐赠、奖励、赞助、投资、利益分配、抵偿债务等行为，在核算时，没有及时确认收入或以偏低的价格纳入土地增值税清算收入当中;房地产在交易过程中存在预收收入到帐不及时、长期挂账未处理等情况，无法确保收入核算的准确性;企业将开发产品转为固定资产确认收入，但又扣除了相应的成本费用，导致核算结果存在失误。此外，部分房地产开发企业企图通过签订其他种类服务合同、装修合同的方式人为降低销售收入，当税务机关按照土地增值税清算规程公开收入公允价格对标结果，企业存在销售核算收入不规范等问题，会给企业税务工作带来风险。
（二）扣除项目的利用
房地产开发企业与财税部门在项目扣除标准方面存在认知差异，可能会影响土地增值税清算结果。例如：企业营业收入项目列支不完整，部分房地产企业将政府返还的土地出让金或政策性奖励款纳入营业外收入，没有及时冲减项目开发成本，直接计入了可扣除项目当中;企业没有按照规定拓宽开发成本范围，故意增大可扣除基础项目，将空调、家具、毛毯、人员工资、招待费用等，应当计入开发费用的项目列入开发成本当中;或者，部分企业将项目逾期所缴纳的土地闲置费用在清算土地增值税时进行税前扣除，违反了土地增值税清算规程。
（三）开发成本的分摊方式
一方面，当前国家虽然对房地产开发企业土地增值税清算成本分摊问题有明确规定，企业可采取可售面积法或其他合理的计算方法开展成本分摊工作。但规定中没有明确指出，不同项目类型应该选择哪一种分摊方法，且企业采取特殊的分摊方法是否能被单位采纳，在相关政策中也没有明确说明。另一方面，常见的成本分摊方法包括：可售面积法、层高系数法、收入系数法等，使用不同的成本分摊法对税务清算工作也会产生不同的影响。不合理的成本分摊方法会虚增企业税负金额，影响企业税务筹划方案的可行性。
（四）所获得票据的合法合规性
土地增值税清算工作必须要以合法的会计凭证和税务发票为计税依据，只有提供合法凭证，才可以依法享受增值税可扣除项目抵扣;如果企业对相关会计凭证及发票管理不当，不能及时提供，则会造成土地增值税税负攀升。同时，所获取票据的合法合规性，也会影响土地增值税清算工作。例如：房地产开发企业与施工方私下勾结虚开建筑项目安装费发票，或虚开材料采购发票等行为，一旦违反税务条例，可能会给企业带来法律诉讼风险。
三、强化房地产开发企业土增清算风险防范能力的策略
（一）合理利用土增税征收方式，准确进行收入和成本核算
通常情况下，土地增值税清算已查账征收和核定征收这两种方法为主。其中，前者是指在税法规定范围之内以纳税主体的财务报表为基础，及时向当地税务执法机关提交一定时期内企业的营业额与收入额数据，客观反映企业经营情况，也能够提高税务征收金额的准确性;后者主要是通过计算的方式，以销售收入总额乘以核定税率计算具体税款金额。房地产企业要合理选择土地增值税征收方式，一方面，由于房地产企业具有资金密集的特征，而土地增值税清算需要预征税款，这会对企业资金时间价值获取产生直接影响。当预征税款金额预估接近或超过实际税款金额，企业应当尽快对开发项目实行土地增值税清算工作，缩短税务机关退还税款的时间，提升企业资金周转速率;另一方面，房地产开发企业也要树立财税风险防范意识，充分认识到查账征收与核定征收这两种方式的优势与劣势，结合自身行业的基本特征，依据企业税务申报程序、财务核算情况等选择科学的征收方式;同时，房地产企业也需要搭建查账征收管理体系，规范税务清算基本程序，确保成本费用和销售收入核算的准确性，及时向税务机关递交清算申请。此外，为了有效控制土地增值税清算风险，房地产开发企业财务人员在会计核算工作中，也要坚持实际发生制基本原则，准确开展收入确认工作，例如：如果在房地产销售环节已经开具全额发票，则直接按发票金额为依据进行收入确认;如果在销售环节中存在房产转赠或房产抵债等行为，则应当按照销售合同中明确的金额或同类房产销售价格视同销售来确认销售收入;当房产实际面积测量结果与合同标明数据存在差异时，会产生退补款，在清算土地增值税时则需要予以调整。
（二）合理应用土地增值税优惠政策，加强政策解读力度
由于房地产开发企业由税务机关在土地增值税相关政策解读方面存在认知差异，会给企业的税额清算与税务筹划工作带来风险。因此，房地产开发企业要加强与外部政策环境之间的联系，明确土地增值税计税过程中可以合法抵扣的项目类型，加强自身的政策解读能力。具体来说，土地增值税增值比率越低，适用税率越低，企业的税务成本也会随之降低。在这一理论下，房地产企业需要在合法范畴之内增加可扣除项目，但要注意几种特殊情况：其一，提供给业主的停车场或移交给政府的相关配套设施，在无偿情况下，这一部分成本可以进行合法抵扣。但如果是有偿提供，则不能予以扣除;其二，在施工现场用于维护建筑物质量的成本费用可纳入土地增值税项目抵扣范畴中，但要提供增值税专用发票作为审核依据;其三，施工过程中搭建的施工人员居住的板房，或在销售环节为销售人员提供的销售中心所产生的成本费用，均可以作为抵扣项目;其四，依据土地税增值相关业务问题公告，房地产企业建造的各项公共配套设施，在建成以后，如果移交给业主或无偿转让给政府及公共事业单位，且在非营利性质下，可以扣除相关的成本费用，未移交且属于房地产公司所有的，通过出租，取得收入的地下室及人防工程，其成本应当从建筑安装费和基础设施费用中分离出来予以保留，并调整可扣除的相应公共配套费用;其五，关于地下停车位所取得的收入，在增值税清算扣除方面，企业转让有产权的地下停车位所取得的收入，可以计入土地增值税收入当中，地方税务机关也允许这一部分成本费用按照相应的配比原则进行扣除。无产权地下停车车位所取得的收入，则不计入土地税增值可扣除项目当中，其成本费用也不允许扣除。此外，房地产开发企业要注意利息费用扣除问题，项目开发过程中实际发生的成本利息，如果能够通过成本分摊到项目各环节当中、能够提供金融机构证明的，且在商业银行同类型同期产品贷款利率浮动区间内的，可以实行扣除，而项目开发其他费用按照土地获取成本支出与开发成本合计5%内予以扣除;反之，则按照土地获取成本支出与开发成本合计10%内予以抵扣。总的来说，房地产开发企业要准确核算土地获取成本、项目开发成本以及开发间接费用这几项内容，重点区别开发成本与开发费用，合理归集项目费用，避免滥用税收政策。 （三）合理归集成本
在开发成本分摊与归集过程中，房地产企业要注意土地增值税清算规程相关条例，避免土地增值税清算风险。例如：项目扣除金额不能在各个扣除项目中混淆分类;扣除的成本和费用项目必须是在清算项目中直接发生的费用或应当分摊的成本;采取相同的会計政策针对同一项目及同一事项进行会计处理，当会计核算政策与税务处理规定存在差异时，应当以税务处理规定为衡量标准;分期开发的房地产项目在成本费用分摊时，应当采取一致的分配方式。此外，房地产开发企业还要注意分摊方法的选择。例如：依据相关计算可以得出结论，项目建筑的层高系数越大，则成本分摊后的开发成本就越高;反之，当层高系数越小，则分摊所得的开发成本越低。在这一理论一下，房地产开发企业运用层高系数法进行成本分摊，相较于普遍使用的建筑面积法，更能够发挥节税的目的，降低企业作业成本。当然，在成本分摊方法选择上，企业还要注意普通住宅与非普通住宅的区分标准，选择合适的方法开展成本分摊工作，确保土地增值税清算结果的准确性。
（四）严格规范票据管理，做好信息化处理工作
土地增值税清算规程中明确提出，纳税人在办理土地增值税清算工作时，前期工程费用、基础设施开发费用、建筑安装工程费用以及间接费用等，都需要出具相应的凭证资料;当纳税人所出具的凭证资料不符合规定时，则需要税务机关向纳税人反馈税务事项通知书，要求纳税人提交相应证据。房地产开发企业的财税人员在日常工作中，要高度重视会计凭证、交易合同以及发票收据的管理工作，严肃原始凭证的获取渠道，并保管相关资料，依照税法规定为扣除项目提供证明材料;同时，企业要发挥第三方审核的作用，避免项目成本重复列支、虚开增值税发票等现象，确保交易材料的真实性，有效降低使用风险。另外，房地产开发企业还应当重视土地增值税清算核算方式的创新性，采用A O计算机现场审计系统或S Q L语句等计算机工具实行信息化审计，提高信息核对效率，也能够降低土地增值税清算风险。
四、结语
税收相关的法律法规会随着房地产行业的发展逐步完善，这也预示着房地产开发企业与税务执法机关的联系越来越紧密。在开展土地增值税清算工作中，税务机关要注意信息技术的应用和审核方式的创新，利用信息技术开展合同数据与政府备案信息勾稽关系对标;同时，房地产开发企业也要重视税务风险防范与项目开发同步进行，深入研究税收政策，明确土地增值税清算规程，提升企业税务筹划的科学性。
（作者单位：青科控股集团有限公司）
一、土地增值税风险概述
2019年，我国针对企业税负过重问题提出了一系列降税政策，调整了包含土地增值税在内的多个税种，土地增值税清算在收入确认与成本抵扣等方面发生了重大变化，给房地产企业带来了较大的税收优惠，但同时也加大了土地增值税清算风险。而且，国家财政部门为了进一步规范土地增值税清算工作流程，出台了相应的管理规程，通过削弱基层税务局清算权力、加强专家团队清算审核等方式，对土地增值税清算工作统一标准。在这一背景下，房地产企业需要加强土地增值税清算风险管控，更好地適应外部政策环境。
二、房地产开发企业土地增值税风险诱发因素
（一）企业的收入确认
土地增值税通常以房地产销售所取得的收入扣除项目金额后的增值部分作为计税依据，从房地产收入中扣除规定项目，包括项目开发成本及项目开发费用等内容，余额部分就是增值额。在土地增值税清算过程中，收入核算存在一定的风险点。例如：企业将开发的房产用于捐赠、奖励、赞助、投资、利益分配、抵偿债务等行为，在核算时，没有及时确认收入或以偏低的价格纳入土地增值税清算收入当中;房地产在交易过程中存在预收收入到帐不及时、长期挂账未处理等情况，无法确保收入核算的准确性;企业将开发产品转为固定资产确认收入，但又扣除了相应的成本费用，导致核算结果存在失误。此外，部分房地产开发企业企图通过签订其他种类服务合同、装修合同的方式人为降低销售收入，当税务机关按照土地增值税清算规程公开收入公允价格对标结果，企业存在销售核算收入不规范等问题，会给企业税务工作带来风险。
（二）扣除项目的利用
房地产开发企业与财税部门在项目扣除标准方面存在认知差异，可能会影响土地增值税清算结果。例如：企业营业收入项目列支不完整，部分房地产企业将政府返还的土地出让金或政策性奖励款纳入营业外收入，没有及时冲减项目开发成本，直接计入了可扣除项目当中;企业没有按照规定拓宽开发成本范围，故意增大可扣除基础项目，将空调、家具、毛毯、人员工资、招待费用等，应当计入开发费用的项目列入开发成本当中;或者，部分企业将项目逾期所缴纳的土地闲置费用在清算土地增值税时进行税前扣除，违反了土地增值税清算规程。
（三）开发成本的分摊方式
一方面，当前国家虽然对房地产开发企业土地增值税清算成本分摊问题有明确规定，企业可采取可售面积法或其他合理的计算方法开展成本分摊工作。但规定中没有明确指出，不同项目类型应该选择哪一种分摊方法，且企业采取特殊的分摊方法是否能被单位采纳，在相关政策中也没有明确说明。另一方面，常见的成本分摊方法包括：可售面积法、层高系数法、收入系数法等，使用不同的成本分摊法对税务清算工作也会产生不同的影响。不合理的成本分摊方法会虚增企业税负金额，影响企业税务筹划方案的可行性。
（四）所获得票据的合法合规性
土地增值税清算工作必须要以合法的会计凭证和税务发票为计税依据，只有提供合法凭证，才可以依法享受增值税可扣除项目抵扣;如果企业对相关会计凭证及发票管理不当，不能及时提供，则会造成土地增值税税负攀升。同时，所获取票据的合法合规性，也会影响土地增值税清算工作。例如：房地产开发企业与施工方私下勾结虚开建筑项目安装费发票，或虚开材料采购发票等行为，一旦违反税务条例，可能会给企业带来法律诉讼风险。
三、强化房地产开发企业土增清算风险防范能力的策略
（一）合理利用土增税征收方式，准确进行收入和成本核算
通常情况下，土地增值税清算已查账征收和核定征收这两种方法为主。其中，前者是指在税法规定范围之内以纳税主体的财务报表为基础，及时向当地税务执法机关提交一定时期内企业的营业额与收入额数据，客观反映企业经营情况，也能够提高税务征收金额的准确性;后者主要是通过计算的方式，以销售收入总额乘以核定税率计算具体税款金额。房地产企业要合理选择土地增值税征收方式，一方面，由于房地产企业具有资金密集的特征，而土地增值税清算需要预征税款，这会对企业资金时间价值获取产生直接影响。当预征税款金额预估接近或超过实际税款金额，企业应当尽快对开发项目实行土地增值税清算工作，缩短税务机关退还税款的时间，提升企业资金周转速率;另一方面，房地产开发企业也要树立财税风险防范意识，充分认识到查账征收与核定征收这两种方式的优势与劣势，结合自身行业的基本特征，依据企业税务申报程序、财务核算情况等选择科学的征收方式;同时，房地产企业也需要搭建查账征收管理体系，规范税务清算基本程序，确保成本费用和销售收入核算的准确性，及时向税务机关递交清算申请。此外，为了有效控制土地增值税清算风险，房地产开发企业财务人员在会计核算工作中，也要坚持实际发生制基本原则，准确开展收入确认工作，例如：如果在房地产销售环节已经开具全额发票，则直接按发票金额为依据进行收入确认;如果在销售环节中存在房产转赠或房产抵债等行为，则应当按照销售合同中明确的金额或同类房产销售价格视同销售来确认销售收入;当房产实际面积测量结果与合同标明数据存在差异时，会产生退补款，在清算土地增值税时则需要予以调整。
（二）合理应用土地增值税优惠政策，加强政策解读力度
由于房地产开发企业由税务机关在土地增值税相关政策解读方面存在认知差异，会给企业的税额清算与税务筹划工作带来风险。因此，房地产开发企业要加强与外部政策环境之间的联系，明确土地增值税计税过程中可以合法抵扣的项目类型，加强自身的政策解读能力。具体来说，土地增值税增值比率越低，适用税率越低，企业的税务成本也会随之降低。在这一理论下，房地产企业需要在合法范畴之内增加可扣除项目，但要注意几种特殊情况：其一，提供给业主的停车场或移交给政府的相关配套设施，在无偿情况下，这一部分成本可以进行合法抵扣。但如果是有偿提供，则不能予以扣除;其二，在施工现场用于维护建筑物质量的成本费用可纳入土地增值税项目抵扣范畴中，但要提供增值税专用发票作为审核依据;其三，施工过程中搭建的施工人员居住的板房，或在销售环节为销售人员提供的销售中心所产生的成本费用，均可以作为抵扣项目;其四，依据土地税增值相关业务问题公告，房地产企业建造的各项公共配套设施，在建成以后，如果移交给业主或无偿转让给政府及公共事业单位，且在非营利性质下，可以扣除相关的成本费用，未移交且属于房地产公司所有的，通过出租，取得收入的地下室及人防工程，其成本应当从建筑安装费和基础设施费用中分离出来予以保留，并调整可扣除的相应公共配套费用;其五，关于地下停车位所取得的收入，在增值税清算扣除方面，企业转让有产权的地下停车位所取得的收入，可以计入土地增值税收入当中，地方税务机关也允许这一部分成本费用按照相应的配比原则进行扣除。无产权地下停车车位所取得的收入，则不计入土地税增值可扣除项目当中，其成本费用也不允许扣除。此外，房地产开发企业要注意利息费用扣除问题，项目开发过程中实际发生的成本利息，如果能够通过成本分摊到项目各环节当中、能够提供金融机构证明的，且在商业银行同类型同期产品贷款利率浮动区间内的，可以实行扣除，而项目开发其他费用按照土地获取成本支出与开发成本合计5%内予以扣除;反之，则按照土地获取成本支出与开发成本合计10%内予以抵扣。总的来说，房地产开发企业要准确核算土地获取成本、项目开发成本以及开发间接费用这几项内容，重点区别开发成本与开发费用，合理归集项目费用，避免滥用税收政策。 （三）合理归集成本
在开发成本分摊与归集过程中，房地产企业要注意土地增值税清算规程相关条例，避免土地增值税清算风险。例如：项目扣除金额不能在各个扣除项目中混淆分类;扣除的成本和费用项目必须是在清算项目中直接发生的费用或应当分摊的成本;采取相同的会計政策针对同一项目及同一事项进行会计处理，当会计核算政策与税务处理规定存在差异时，应当以税务处理规定为衡量标准;分期开发的房地产项目在成本费用分摊时，应当采取一致的分配方式。此外，房地产开发企业还要注意分摊方法的选择。例如：依据相关计算可以得出结论，项目建筑的层高系数越大，则成本分摊后的开发成本就越高;反之，当层高系数越小，则分摊所得的开发成本越低。在这一理论一下，房地产开发企业运用层高系数法进行成本分摊，相较于普遍使用的建筑面积法，更能够发挥节税的目的，降低企业作业成本。当然，在成本分摊方法选择上，企业还要注意普通住宅与非普通住宅的区分标准，选择合适的方法开展成本分摊工作，确保土地增值税清算结果的准确性。
（四）严格规范票据管理，做好信息化处理工作
土地增值税清算规程中明确提出，纳税人在办理土地增值税清算工作时，前期工程费用、基础设施开发费用、建筑安装工程费用以及间接费用等，都需要出具相应的凭证资料;当纳税人所出具的凭证资料不符合规定时，则需要税务机关向纳税人反馈税务事项通知书，要求纳税人提交相应证据。房地产开发企业的财税人员在日常工作中，要高度重视会计凭证、交易合同以及发票收据的管理工作，严肃原始凭证的获取渠道，并保管相关资料，依照税法规定为扣除项目提供证明材料;同时，企业要发挥第三方审核的作用，避免项目成本重复列支、虚开增值税发票等现象，确保交易材料的真实性，有效降低使用风险。另外，房地产开发企业还应当重视土地增值税清算核算方式的创新性，采用A O计算机现场审计系统或S Q L语句等计算机工具实行信息化审计，提高信息核对效率，也能够降低土地增值税清算风险。
四、结语
税收相关的法律法规会随着房地产行业的发展逐步完善，这也预示着房地产开发企业与税务执法机关的联系越来越紧密。在开展土地增值税清算工作中，税务机关要注意信息技术的应用和审核方式的创新，利用信息技术开展合同数据与政府备案信息勾稽关系对标;同时，房地产开发企业也要重视税务风险防范与项目开发同步进行，深入研究税收政策，明确土地增值税清算规程，提升企业税务筹划的科学性。
（作者单位：青科控股集团有限公司）