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【摘 要】企业的技术创新必须加强自主研究开发。文章通过对照研究开发业务在不同情况下的税收优惠,比较各种方案的税收成本,梳理了企业研究开发业务纳税筹划的思路。
【关键词】研究开发业务;纳税筹划;税收优惠
实践证明,技术能力必须是内生的,企业的技术创新必须加强自主研究开发。我国为激励企业技术创新,特别是对专门从事技术研究开发的软件企业等高新技术企业出台了一系列税收优惠政策。对企业的研究开发业务,可以在企业内部设立研发部,也可以将此业务独立出来设立全资子公司,这样就给企业研究开发业务带来了纳税筹划空间。
一、研究开发业务的税收优惠
(一)企业内部设研发部的税收优惠
2008年1月1日实施的《企业所得税法》和《实施条例》规定,开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。2008年12月10日,为了配合《企业所得税法》及其《实施条例》的实施,进一步规范企业研究开发费用的税务管理,国家税务总局下发了国税发[2008]116号《关于印发企业研究开发费用税前扣除管理办法(试行)的通知》,该通知对“研究开发活动”做出明确定义和具体范围,从新划定了“研究开发费用”的开支范围,细化了加计扣除的规定。该通知规定,企业根据财务会计核算和研发项目的实际情况,对发生的研发费用进行收益化或资本化处理的,可按下述规定计算加计扣除: 1.研发费用计入当期损益未形成无形资产的,允许再按其当年研发费用实际发生额的50%,直接抵扣当年的应纳税所得额。2.研发费用形成无形资产的,按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外,摊销年限不得低于10年。
(二)将研究开发业务分离成立软件企业的税收优惠
如果估计企业的研发部门能够分离出来认证为软件企业,可以考虑将研发部独立出来成立全资子公司的软件企业,因软件企业可以享受流转税类的优惠和所得税的优惠。
根据财税〔2008〕1号《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》,为了鼓励软件产业发展,自2008年1月1日起,软件生产企业实行增值税即征即退政策,所退还的税款,由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产,不作为企业所得税应税收入,不予征收企业所得税;我国境内新办软件生产企业经认定后,自获利年度起,第一年和第二年免征企业所得税,第三年至第五年减半征收企业所得税;国家规划布局内的重点软件生产企业,如当年未享受免税优惠的,减按10%的税率征收企业所得税;软件生产企业的职工培训费用,可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除;企事业单位购进软件,凡符合固定资产或无形资产确认条件的,可以按照固定资产或无形资产进行核算,经主管税务机关核准,其折旧或摊销年限可以适当缩短,最短可为2年。
(三)将研究开发业务分离成立专门从事技术开发服务的高新技术企业的税收优惠
如果估计企业的研发部门能够分离出来认定为国家需要重点扶持的高新技术企业,可以考虑将技术开发部门独立出来设立高新技术企业,享受高新技术企业的税收优惠。根据新《企业所得税法》,自2008年1月1日起,国家需要重点扶持的高新技术企业,减按15%的税率征收企业所得税。根据国发〔2007〕40号《国务院关于经济特区和上海浦东新区新设立高新技术企业实行过渡性税收优惠的通知》,对深圳、珠海、汕头、厦门和海南经济特区和上海浦东新区内在2008年1月1日(含)之后完成登记注册的国家需要重点扶持的高新技术企业,在经济特区和上海浦东新区内取得的所得,自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起,第一年至第二年免征企业所得税,第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。
根据2008年1月1日实施的《企业所得税法实施条例》,一个纳税年度内,居民企业技术转让所得不超过500万元的部分,免征企业所得税;超过500万元的部分,减半征收企业所得税。技术转让所得,即技术转让收入减去技术开发成本。根据财税[1999]273号财政部 国家税务总局关于贯彻落实《中共中央国务院关于加强技术创新,发展高科技,实现产业化的决定》有关税收问题的通知,对单位和个人从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入,免征营业税。
从以上税收优惠政策看出,对研究开发业务,软件企业实行增值税即征即退政策,技术有关收入免征营业税,所以税收筹划主要是所得税的筹划。
二、研究开发业务纳税筹划的案例分析和筹划思路
案例1:甲公司内部成立技术研发部,2008年该部门全年研究开发费用1 000万元,技术转让收入500万元,甲公司当年税前利润2 500万元,研究开发费用已全部计入当期损益,没有其他纳税调整。有关税务处理为:按税法规定,技术转让收入免征营业税;所得税前除可扣除实际发生的技术开发费1 000万元外,还加计扣除500万元,2008年甲公司应交企业所得税(2 500-500)×25%=500(万元)。
如果甲公司将研发部门独立出来成立一家全资的高新技术企业或软件企业A公司。不考虑成立新公司新增的管理费用,则A公司技术转让收入500万元,技术开发成本
1 000万元,企业亏损不交纳企业所得税,享受不到企业所得税的税收优惠。将研发部门独立出来后,甲公司的税前利润变为2 500 1 000-500=3 000(万元),甲公司应交企业所得税3 000×25%=750(万元)。两家公司合计应交企业所得税750万元。可见,甲公司内部设立研发部更节税,少交750-500=250(万元)。
案例2:乙公司内部成立技术研发部,2008年该部门全年研究开发费用1 000万元,技术转让收入2 500万元,乙公司当年税前利润2 500万元,研究开发费用已全部计入当期损益,没有其他纳税调整,有关税务分析同案例1,2008年乙公司同样应交企业所得税(2 500-500)×25%=500(万元)。
如果乙公司将研发部门独立出来成立一家全资的高新技术企业或软件企业B公司。不考虑成立新公司新增的管理费用,则B公司技术转让收入2 500万元,成本1 000万元,税前利润 1 500万元。
若B公司是免税期,无需缴纳企业所得税。将研发部门独立出来后,乙公司的税前利润变为2 500 1 000-
2 500=1 000(万元),乙公司应交企业所得税1 000×25%=250(万元),两家公司合计应交企业所得税250万元。可见,乙公司将研发部门独立出来更节税,少交500-250=250(万元);
若B公司符合居民企业技术转让所得优惠:一个纳税年度内居民企业技术转让所得不超过500万元的部分免征企业所得税,超过500万元的部分减半征收企业所得税。B公司技术转让所得为2 500-1 000=1500(万元),应交企业所得税(1 500-500)×12.5%=125(万元)。同样乙公司应交企业所得税250万元,两家公司合计应交企业所得税125 250=375(万元),乙公司将研发部门独立出来可少交500-375=125(万元)。
若B公司可按优惠所得税税率15%计算,应交企业所得税(2 500-1 000)×15%=225(万元),同样乙公司应交企业所得税250万元,两家公司合计应交企业所得税225 250=475(万元),乙公司将研发部门独立出来可少交500-475=25(万元)。其他优惠税率同理。
从案例1和案例2可看出,对企业研究开发业务,是内部设立研发部门还是独立出来设立公司,应根据企业的实际情况进行决策,笔者考虑不同情形下的税收优惠政策,梳理了研究开发业务税收筹划的几种思路。
假如研究开发费为A,技术转让收入为S,方案一为企业内部设研发部,方案二为将研究开发业务分离成立公司。
1.如果一个纳税年度内,估计技术转让所得不超过500万元,则方案一应交税(S-1.5A)×25%,方案二免征企业所得税,两种方案等额交税时技术开发收入与研究开发费的关系为:
(S-1.5A)×25%=0
筹划思路:如果S>1.5A,将研究开发业务独立出来成立公司节税,反之,在企业内设立研发部门。
2.如果一个纳税年度内,估计技术转让所得超过500万元。按税法规定,一个纳税年度内,居民企业技术转让所得不超过500万元的部分,免征企业所得税;超过500万元的部分,减半征收企业所得税。则方案一应交税(S-1.5A)×25%,方案二应交税(S-A-500)×25%÷2,两种方案等额交税时技术开发收入与研究开发费的关系为:
(S-1.5A)×25%=(S-A-500)×25%÷2
S=2A-500
筹划思路:如果S>2A-500,将研究开发业务独立出来成立公司节税,反之,在企业内设立研发部门。
3.若研究开发业务分离后的公司所得税税率为优惠税率15%,分离前公司为基本税率25%。则方案一应交税(S-
1.5A)×25%,方案二应交税(S-A)×15%,两种方案等额交税时技术开发收入与研究开发费的关系为:
(S-1.5A)×25%=(S-A)×15%
S=2.25A
筹划思路:如果S>2.25A,将研究开发业务独立出来成立公司节税,反之,在企业内设立研发部门。
其他税率的税收优惠可类比计算,以得出两种方案税负相同时技术开发收入与研究开发费用的关系,找出两种方案税负的无差异点,进而进行纳税筹划。●
【参考文献】
[1] 丁一琳.高新技术企业税务筹划探讨[J].财会通讯,2008(2).
[2] 于小镭.新企业会计准则与纳税筹划[J].机械工业出版社,2008(6).
[3] 刘军.完善税收政策促进自主创新[J].税务研究,2006(8).
【关键词】研究开发业务;纳税筹划;税收优惠
实践证明,技术能力必须是内生的,企业的技术创新必须加强自主研究开发。我国为激励企业技术创新,特别是对专门从事技术研究开发的软件企业等高新技术企业出台了一系列税收优惠政策。对企业的研究开发业务,可以在企业内部设立研发部,也可以将此业务独立出来设立全资子公司,这样就给企业研究开发业务带来了纳税筹划空间。
一、研究开发业务的税收优惠
(一)企业内部设研发部的税收优惠
2008年1月1日实施的《企业所得税法》和《实施条例》规定,开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。2008年12月10日,为了配合《企业所得税法》及其《实施条例》的实施,进一步规范企业研究开发费用的税务管理,国家税务总局下发了国税发[2008]116号《关于印发企业研究开发费用税前扣除管理办法(试行)的通知》,该通知对“研究开发活动”做出明确定义和具体范围,从新划定了“研究开发费用”的开支范围,细化了加计扣除的规定。该通知规定,企业根据财务会计核算和研发项目的实际情况,对发生的研发费用进行收益化或资本化处理的,可按下述规定计算加计扣除: 1.研发费用计入当期损益未形成无形资产的,允许再按其当年研发费用实际发生额的50%,直接抵扣当年的应纳税所得额。2.研发费用形成无形资产的,按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外,摊销年限不得低于10年。
(二)将研究开发业务分离成立软件企业的税收优惠
如果估计企业的研发部门能够分离出来认证为软件企业,可以考虑将研发部独立出来成立全资子公司的软件企业,因软件企业可以享受流转税类的优惠和所得税的优惠。
根据财税〔2008〕1号《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》,为了鼓励软件产业发展,自2008年1月1日起,软件生产企业实行增值税即征即退政策,所退还的税款,由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产,不作为企业所得税应税收入,不予征收企业所得税;我国境内新办软件生产企业经认定后,自获利年度起,第一年和第二年免征企业所得税,第三年至第五年减半征收企业所得税;国家规划布局内的重点软件生产企业,如当年未享受免税优惠的,减按10%的税率征收企业所得税;软件生产企业的职工培训费用,可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除;企事业单位购进软件,凡符合固定资产或无形资产确认条件的,可以按照固定资产或无形资产进行核算,经主管税务机关核准,其折旧或摊销年限可以适当缩短,最短可为2年。
(三)将研究开发业务分离成立专门从事技术开发服务的高新技术企业的税收优惠
如果估计企业的研发部门能够分离出来认定为国家需要重点扶持的高新技术企业,可以考虑将技术开发部门独立出来设立高新技术企业,享受高新技术企业的税收优惠。根据新《企业所得税法》,自2008年1月1日起,国家需要重点扶持的高新技术企业,减按15%的税率征收企业所得税。根据国发〔2007〕40号《国务院关于经济特区和上海浦东新区新设立高新技术企业实行过渡性税收优惠的通知》,对深圳、珠海、汕头、厦门和海南经济特区和上海浦东新区内在2008年1月1日(含)之后完成登记注册的国家需要重点扶持的高新技术企业,在经济特区和上海浦东新区内取得的所得,自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起,第一年至第二年免征企业所得税,第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。
根据2008年1月1日实施的《企业所得税法实施条例》,一个纳税年度内,居民企业技术转让所得不超过500万元的部分,免征企业所得税;超过500万元的部分,减半征收企业所得税。技术转让所得,即技术转让收入减去技术开发成本。根据财税[1999]273号财政部 国家税务总局关于贯彻落实《中共中央国务院关于加强技术创新,发展高科技,实现产业化的决定》有关税收问题的通知,对单位和个人从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入,免征营业税。
从以上税收优惠政策看出,对研究开发业务,软件企业实行增值税即征即退政策,技术有关收入免征营业税,所以税收筹划主要是所得税的筹划。
二、研究开发业务纳税筹划的案例分析和筹划思路
案例1:甲公司内部成立技术研发部,2008年该部门全年研究开发费用1 000万元,技术转让收入500万元,甲公司当年税前利润2 500万元,研究开发费用已全部计入当期损益,没有其他纳税调整。有关税务处理为:按税法规定,技术转让收入免征营业税;所得税前除可扣除实际发生的技术开发费1 000万元外,还加计扣除500万元,2008年甲公司应交企业所得税(2 500-500)×25%=500(万元)。
如果甲公司将研发部门独立出来成立一家全资的高新技术企业或软件企业A公司。不考虑成立新公司新增的管理费用,则A公司技术转让收入500万元,技术开发成本
1 000万元,企业亏损不交纳企业所得税,享受不到企业所得税的税收优惠。将研发部门独立出来后,甲公司的税前利润变为2 500 1 000-500=3 000(万元),甲公司应交企业所得税3 000×25%=750(万元)。两家公司合计应交企业所得税750万元。可见,甲公司内部设立研发部更节税,少交750-500=250(万元)。
案例2:乙公司内部成立技术研发部,2008年该部门全年研究开发费用1 000万元,技术转让收入2 500万元,乙公司当年税前利润2 500万元,研究开发费用已全部计入当期损益,没有其他纳税调整,有关税务分析同案例1,2008年乙公司同样应交企业所得税(2 500-500)×25%=500(万元)。
如果乙公司将研发部门独立出来成立一家全资的高新技术企业或软件企业B公司。不考虑成立新公司新增的管理费用,则B公司技术转让收入2 500万元,成本1 000万元,税前利润 1 500万元。
若B公司是免税期,无需缴纳企业所得税。将研发部门独立出来后,乙公司的税前利润变为2 500 1 000-
2 500=1 000(万元),乙公司应交企业所得税1 000×25%=250(万元),两家公司合计应交企业所得税250万元。可见,乙公司将研发部门独立出来更节税,少交500-250=250(万元);
若B公司符合居民企业技术转让所得优惠:一个纳税年度内居民企业技术转让所得不超过500万元的部分免征企业所得税,超过500万元的部分减半征收企业所得税。B公司技术转让所得为2 500-1 000=1500(万元),应交企业所得税(1 500-500)×12.5%=125(万元)。同样乙公司应交企业所得税250万元,两家公司合计应交企业所得税125 250=375(万元),乙公司将研发部门独立出来可少交500-375=125(万元)。
若B公司可按优惠所得税税率15%计算,应交企业所得税(2 500-1 000)×15%=225(万元),同样乙公司应交企业所得税250万元,两家公司合计应交企业所得税225 250=475(万元),乙公司将研发部门独立出来可少交500-475=25(万元)。其他优惠税率同理。
从案例1和案例2可看出,对企业研究开发业务,是内部设立研发部门还是独立出来设立公司,应根据企业的实际情况进行决策,笔者考虑不同情形下的税收优惠政策,梳理了研究开发业务税收筹划的几种思路。
假如研究开发费为A,技术转让收入为S,方案一为企业内部设研发部,方案二为将研究开发业务分离成立公司。
1.如果一个纳税年度内,估计技术转让所得不超过500万元,则方案一应交税(S-1.5A)×25%,方案二免征企业所得税,两种方案等额交税时技术开发收入与研究开发费的关系为:
(S-1.5A)×25%=0
筹划思路:如果S>1.5A,将研究开发业务独立出来成立公司节税,反之,在企业内设立研发部门。
2.如果一个纳税年度内,估计技术转让所得超过500万元。按税法规定,一个纳税年度内,居民企业技术转让所得不超过500万元的部分,免征企业所得税;超过500万元的部分,减半征收企业所得税。则方案一应交税(S-1.5A)×25%,方案二应交税(S-A-500)×25%÷2,两种方案等额交税时技术开发收入与研究开发费的关系为:
(S-1.5A)×25%=(S-A-500)×25%÷2
S=2A-500
筹划思路:如果S>2A-500,将研究开发业务独立出来成立公司节税,反之,在企业内设立研发部门。
3.若研究开发业务分离后的公司所得税税率为优惠税率15%,分离前公司为基本税率25%。则方案一应交税(S-
1.5A)×25%,方案二应交税(S-A)×15%,两种方案等额交税时技术开发收入与研究开发费的关系为:
(S-1.5A)×25%=(S-A)×15%
S=2.25A
筹划思路:如果S>2.25A,将研究开发业务独立出来成立公司节税,反之,在企业内设立研发部门。
其他税率的税收优惠可类比计算,以得出两种方案税负相同时技术开发收入与研究开发费用的关系,找出两种方案税负的无差异点,进而进行纳税筹划。●
【参考文献】
[1] 丁一琳.高新技术企业税务筹划探讨[J].财会通讯,2008(2).
[2] 于小镭.新企业会计准则与纳税筹划[J].机械工业出版社,2008(6).
[3] 刘军.完善税收政策促进自主创新[J].税务研究,2006(8).