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【摘 要】非审计费用和应计费用之间是一个正相关关系，当审计师任期短暂时，非审计费用可能损害审计师的独立性。此外，探索性分析表明非审计费用与公司盈余管理正相关关系，对审计师任期短的小客户，并非对大客户具有重要意义。总而言之，这些结果表明，非审计费用和审计师的独立性之间的关联取决于审计师任期，审计任期短且被审计单位规模小时，非审计费用高对审计师的独立性产生负面影响。
【关键词】企业审计；任期；非审计；审计独立性
一、研究意义
非审计服务损害审计师的独立性这个问题已经引起了监管机构、研究人员、金融从业者等的广泛重视。目前已有部分研究报告针对审计师的独立性和向审计公司支付非审计费用之间是否存在联系进行研究。其中有报告指出的非审计费用中可操控性应计利润作为盈余管理的替代产生的影响。
在现有的文章上对审计独立性作出一下几点贡献：
1.为非审计收费和关于审计任期的审计独立性的关系提供证据。
2.只有當审计任期短时，监管机构和金融媒体表示关注有关非审计收费的作用对审计独立性是合理的。
3.支持先前的调查结果，审计任期较长不会导致审计和财务报告质量降低（例如，迈尔斯等人，2003年）。
4.结果表明，被审计单位规模大小可能在非审计费用、审计任期和审计独立性之间发挥作用。
二、研究变量定义
1.因变量
操控性应计利润（DA）
本文采用截面修正的Jones模型来估计上市公司操纵性应计利润，并取其绝对值来衡量审计质量。具体计算过程如下：
第一步：采用截面修正的琼斯模型分别对2012年所有上市公司数据分行业进行回归，分别计算出各截面的回归系数β0iβ1iβ2i
TACCi，t/At-1=β0i（1/Ai，t-1）+β1i（ΔREVi，t-ΔRECi，t）/Ai，t-1+β2i（PPEi，t/
Ai，t-1）+ξi，t
TACCi，t=NIi，t-CFOi，t
其中：TACCi，t为i公司第t年的总应计利润，
NIi，t为样本事务所客户同行业公司第t年的净利润
Ai，t-1为样本事务所客户同行业公司第t-1年末资产总额
ΔREVi，t为样本事务所客户同行业公司第t年的营业收入变动额
ΔRECi，t为样本事务所客户同行业公司第t年的净应收账款变动额
PPEi，t为样本事务所客户同行业公司第t年的固定资产原值均为参数。
第二步：运用第一步估计出的回归系数，代入截面修正的琼斯模型计算第t年的非操控性应计利润
NDACCi，t=β0i1/Ai，t-1+β1i（ΔREVi，t-ΔRECi，t）/Ai，t-1+β2i（PPEi，t/Ai，t-1）
其中：为i公司第t年的非操控性应计利润总额
第三步：计算i公司第t年的操控性应计利润
2.自变量
（1）非审计费用（NONAUDFEE）
从费用的角度来定义非审计服务的。费用是一个综合指标，既可以体现会计师事务所提供非审计服务的数量，又能体现其提供非审计服务的质量。从理论上看，审计与非审计收费都可能引起注册会计师对审计客户的经济依赖，也可以表征注册会计师的专业技能水平。因此，本文首先以非审计费用（NF）的金额为自变量检验经济依赖性对审计质量的潜在影响。此外，为了避免金额绝对值造成的影响，进一步将单个审计客户取得的非审计服务收人占对其对该客户总收入（财务审计收入+非审计服务收入）的比重（RATION）自变量。
（2）审计任期（TENURE）
Geiger和Raghunandan（2002）在他们的分析表明，会计师可能是更包容在最初三年审计师任期。这种效应被减轻后6年或以上。因此，他们的结论是，以审计师独立性的威胁是在最初几年的会计师和客户关系最大。符合其分析，我们设定的截止点为三年的短期和长期之间的区别审计任期。然而，我们也进行分析了不同的分界点。即假设两个值（任期小于和等于三年任期超过三年）（例如，Staw和奥德姆1978；Wright et al，1996，452）。所以，我们也单独进行测试为企业短期和长期任职。
3.控制变量
（1）审计费用（AUDFEE）
指审计服务的提供方（注册会计师）在提供审计服务后，向审计服务的接受方（被审计单位）收取的用于弥补在审计过程中审计服务提供方（注册会计师）付出的成本的一定数额的费用。
（2）总审计费用（TOTALAUDFEE）
总审计费用是审计相关的费用与非审计费用之和。
（3）十大会计事务所（BIG10）
前十大会计师事务所来源于中国注册会计师协会提供的划分，前十大会计师事务所为：毕马威华振、安达信、天健、普华永道、安永大华、安永华明、上海立信长江、北京京都、德勤华永、湖北大信会计师事务所。虚拟变量，在研究过程中，如果为十大会计师事务所时取1，否则取0。
（4）市盈率（MVBV）
指在一个考察期（通常为12个月的时间）内，股票的价格和每股收益的比率。投资者通常利用该比例值估量某股票的投资价值，或者用该指标在不同公司的股票之间进行比较。
（5）资产负债率（LEV）
资产负债率是负债总额除以资产总额的百分比，也就是负债总额与资产总额的比例关系。资产负债率反映在总资产中有多大比例是通过借债来筹资的，也可以衡量企业在清算时保护债权人利益的程度。资产负债率这个指标反映债权人所提供的资本占全部资本的比例，也被称为举债经营比率。 （6）总资产收益率（ROA）
分析公司盈利能力时又一个非常有用的比率。是另一个衡量企业收益能力的指标。在考核企业利润目标的实现情况时，投资者往往关注与投入资产相关的报酬实现效果，并经常结合每股收益及净资产收益率等指标来进行判断。实际上，总资产收益率是一个更为有效的指标。总资产收益率的高低直接反映了公司的竞争实力和发展能力，也是决定公司是否应举债经营的重要依据。
（7）经营现金流量（CFO）
企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项，包括销售商品、提供劳务、经营性租赁、购买货物、接受劳务、制造产品、广告宣传、推销产品、缴纳税款等。
（8）所有者权益（INST_HOLDING）
所有者权益是指企业投资人对企业净资产的所有权。净资产是指企业的资产总额减去负债总额后的余额。构成：所有者权益由实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润四部分构成.
（9）资产（ASSETS）
过去的交易或事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。
（10）兼并（MERGEACQ）
虚拟变量，在研究过程中，如果公司从事兼并或收购为1，否则为0。
（11）盈利能力（NEGATIVE_ROA）
虚拟变量，在研究过程中，如果盈利能力为正时取1，否则取0。
（12）特殊项目（SPECIAL）
虚拟变量，在研究过程中，如果报告特殊项目时取1，否则取0。
（13）亏损（DLOSS）
虚拟变量，在研究过程中，如果负的净收入时取1，否则取0。
四、结论
这项研究的结果表明，公司在长的审计任期时，更高的审计费用降低了有偏见的财务报告可能性，想必这是因为审计师更加独立。这一结果与观点一致，即一较长的审计人员与客户关系有利于更高质量的审计，作为审计人员获得一个在客户的业务运营，流程和系统的深入了解（Petty和Cuganesan1996）。研究结果还表明，较长任期的审计师提供更多的有效的盈余管理监督。另一方面，较短的审计任期人员改变较高的非审计费用，可能审计人员取悦他们的客户公司从而会降低监管效果。在长或短的审计任期时，其他审计费用的度量结果不会显示这些指标与盈余管理之间的任何显著的关联。
从非审计费用比例的角度看，非审计费用影响了审计师的职业判断，而且国家也没有明确规定非审计服务与审计服务在同一事务所之间的界定范围，由此会对审计师独立性产生影响。高利润的非审计服务会使注册会计师在独立性方面产生妥协。注册会计师为了争取利润丰厚的非审计业务，往往会压低审计收费或者将审计服务作为非审计服务的赠品。而当注册会计师事务所为了保住非审计服务业务时，会计师又会在审计意见方面做出让步，使得独立性削弱甚至完全丧失。非审计费用所占总审计费用比例越大越会影响审计师的独立性。
参考文献：
[1]张建国。党政领导干部任期经济责任界定的难点与对策。
[2]陈丽英. 非审计服务与财务重述.山西財经大学学报，2009；31
[3] 石爱中，胡继荣，《审计研究》，[M]，经济科学出版社，2002，1
[4]刘明辉，《高级会计理论与实务》 [M]，东北财经大学出版社。2006，1
【关键词】企业审计；任期；非审计；审计独立性
一、研究意义
非审计服务损害审计师的独立性这个问题已经引起了监管机构、研究人员、金融从业者等的广泛重视。目前已有部分研究报告针对审计师的独立性和向审计公司支付非审计费用之间是否存在联系进行研究。其中有报告指出的非审计费用中可操控性应计利润作为盈余管理的替代产生的影响。
在现有的文章上对审计独立性作出一下几点贡献：
1.为非审计收费和关于审计任期的审计独立性的关系提供证据。
2.只有當审计任期短时，监管机构和金融媒体表示关注有关非审计收费的作用对审计独立性是合理的。
3.支持先前的调查结果，审计任期较长不会导致审计和财务报告质量降低（例如，迈尔斯等人，2003年）。
4.结果表明，被审计单位规模大小可能在非审计费用、审计任期和审计独立性之间发挥作用。
二、研究变量定义
1.因变量
操控性应计利润（DA）
本文采用截面修正的Jones模型来估计上市公司操纵性应计利润，并取其绝对值来衡量审计质量。具体计算过程如下：
第一步：采用截面修正的琼斯模型分别对2012年所有上市公司数据分行业进行回归，分别计算出各截面的回归系数β0iβ1iβ2i
TACCi，t/At-1=β0i（1/Ai，t-1）+β1i（ΔREVi，t-ΔRECi，t）/Ai，t-1+β2i（PPEi，t/
Ai，t-1）+ξi，t
TACCi，t=NIi，t-CFOi，t
其中：TACCi，t为i公司第t年的总应计利润，
NIi，t为样本事务所客户同行业公司第t年的净利润
Ai，t-1为样本事务所客户同行业公司第t-1年末资产总额
ΔREVi，t为样本事务所客户同行业公司第t年的营业收入变动额
ΔRECi，t为样本事务所客户同行业公司第t年的净应收账款变动额
PPEi，t为样本事务所客户同行业公司第t年的固定资产原值均为参数。
第二步：运用第一步估计出的回归系数，代入截面修正的琼斯模型计算第t年的非操控性应计利润
NDACCi，t=β0i1/Ai，t-1+β1i（ΔREVi，t-ΔRECi，t）/Ai，t-1+β2i（PPEi，t/Ai，t-1）
其中：为i公司第t年的非操控性应计利润总额
第三步：计算i公司第t年的操控性应计利润
2.自变量
（1）非审计费用（NONAUDFEE）
从费用的角度来定义非审计服务的。费用是一个综合指标，既可以体现会计师事务所提供非审计服务的数量，又能体现其提供非审计服务的质量。从理论上看，审计与非审计收费都可能引起注册会计师对审计客户的经济依赖，也可以表征注册会计师的专业技能水平。因此，本文首先以非审计费用（NF）的金额为自变量检验经济依赖性对审计质量的潜在影响。此外，为了避免金额绝对值造成的影响，进一步将单个审计客户取得的非审计服务收人占对其对该客户总收入（财务审计收入+非审计服务收入）的比重（RATION）自变量。
（2）审计任期（TENURE）
Geiger和Raghunandan（2002）在他们的分析表明，会计师可能是更包容在最初三年审计师任期。这种效应被减轻后6年或以上。因此，他们的结论是，以审计师独立性的威胁是在最初几年的会计师和客户关系最大。符合其分析，我们设定的截止点为三年的短期和长期之间的区别审计任期。然而，我们也进行分析了不同的分界点。即假设两个值（任期小于和等于三年任期超过三年）（例如，Staw和奥德姆1978；Wright et al，1996，452）。所以，我们也单独进行测试为企业短期和长期任职。
3.控制变量
（1）审计费用（AUDFEE）
指审计服务的提供方（注册会计师）在提供审计服务后，向审计服务的接受方（被审计单位）收取的用于弥补在审计过程中审计服务提供方（注册会计师）付出的成本的一定数额的费用。
（2）总审计费用（TOTALAUDFEE）
总审计费用是审计相关的费用与非审计费用之和。
（3）十大会计事务所（BIG10）
前十大会计师事务所来源于中国注册会计师协会提供的划分，前十大会计师事务所为：毕马威华振、安达信、天健、普华永道、安永大华、安永华明、上海立信长江、北京京都、德勤华永、湖北大信会计师事务所。虚拟变量，在研究过程中，如果为十大会计师事务所时取1，否则取0。
（4）市盈率（MVBV）
指在一个考察期（通常为12个月的时间）内，股票的价格和每股收益的比率。投资者通常利用该比例值估量某股票的投资价值，或者用该指标在不同公司的股票之间进行比较。
（5）资产负债率（LEV）
资产负债率是负债总额除以资产总额的百分比，也就是负债总额与资产总额的比例关系。资产负债率反映在总资产中有多大比例是通过借债来筹资的，也可以衡量企业在清算时保护债权人利益的程度。资产负债率这个指标反映债权人所提供的资本占全部资本的比例，也被称为举债经营比率。 （6）总资产收益率（ROA）
分析公司盈利能力时又一个非常有用的比率。是另一个衡量企业收益能力的指标。在考核企业利润目标的实现情况时，投资者往往关注与投入资产相关的报酬实现效果，并经常结合每股收益及净资产收益率等指标来进行判断。实际上，总资产收益率是一个更为有效的指标。总资产收益率的高低直接反映了公司的竞争实力和发展能力，也是决定公司是否应举债经营的重要依据。
（7）经营现金流量（CFO）
企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项，包括销售商品、提供劳务、经营性租赁、购买货物、接受劳务、制造产品、广告宣传、推销产品、缴纳税款等。
（8）所有者权益（INST_HOLDING）
所有者权益是指企业投资人对企业净资产的所有权。净资产是指企业的资产总额减去负债总额后的余额。构成：所有者权益由实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润四部分构成.
（9）资产（ASSETS）
过去的交易或事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。
（10）兼并（MERGEACQ）
虚拟变量，在研究过程中，如果公司从事兼并或收购为1，否则为0。
（11）盈利能力（NEGATIVE_ROA）
虚拟变量，在研究过程中，如果盈利能力为正时取1，否则取0。
（12）特殊项目（SPECIAL）
虚拟变量，在研究过程中，如果报告特殊项目时取1，否则取0。
（13）亏损（DLOSS）
虚拟变量，在研究过程中，如果负的净收入时取1，否则取0。
四、结论
这项研究的结果表明，公司在长的审计任期时，更高的审计费用降低了有偏见的财务报告可能性，想必这是因为审计师更加独立。这一结果与观点一致，即一较长的审计人员与客户关系有利于更高质量的审计，作为审计人员获得一个在客户的业务运营，流程和系统的深入了解（Petty和Cuganesan1996）。研究结果还表明，较长任期的审计师提供更多的有效的盈余管理监督。另一方面，较短的审计任期人员改变较高的非审计费用，可能审计人员取悦他们的客户公司从而会降低监管效果。在长或短的审计任期时，其他审计费用的度量结果不会显示这些指标与盈余管理之间的任何显著的关联。
从非审计费用比例的角度看，非审计费用影响了审计师的职业判断，而且国家也没有明确规定非审计服务与审计服务在同一事务所之间的界定范围，由此会对审计师独立性产生影响。高利润的非审计服务会使注册会计师在独立性方面产生妥协。注册会计师为了争取利润丰厚的非审计业务，往往会压低审计收费或者将审计服务作为非审计服务的赠品。而当注册会计师事务所为了保住非审计服务业务时，会计师又会在审计意见方面做出让步，使得独立性削弱甚至完全丧失。非审计费用所占总审计费用比例越大越会影响审计师的独立性。
参考文献：
[1]张建国。党政领导干部任期经济责任界定的难点与对策。
[2]陈丽英. 非审计服务与财务重述.山西財经大学学报，2009；31
[3] 石爱中，胡继荣，《审计研究》，[M]，经济科学出版社，2002，1
[4]刘明辉，《高级会计理论与实务》 [M]，东北财经大学出版社。2006，1