论文部分内容阅读
【摘 要】随着人口老龄化时代的到来，世界各国都在不断努力寻求解决老龄化社会问题的途径，至今已形成了各具特色的养老 保险制度。伴随经济发展，养老金在和谐社会中所起的作用逐渐被重视起来，进一步规范养老金会计信息披露的模式就是迫在眉睫的焦点。
【关键词】养老金会计 规定缴费制 规定受益
引言
我国养老金制度还存在着层次单一、覆盖面窄和管理协调不畅等问题。本文首先对较为科学的养老金 会计体系作了基本介绍，进而对我国现行的养老金制度展开分析，并最终给出完善的建议。
1. 养老金会计的基本介绍
所谓养老金会计，又名退休金会计，是一项全面、系统地反映和监督养老资金运作的管理活动。养老金会计的内容与养老金计划模式的选择有关。人们按照养老金给付的确定方式不同，将养老金计划分为：规定受益计划和规定缴费计划。由于在具体内容和约定条款上的不同，导致其在养老金费用的确认及养老金资产和负债的会计处理上存在很大的差异，从而形成养老金会计的主要内容。
养老金会计具有它本身鲜明的特点：其一，广泛采用估计和判断方法。养老金会计由于其对象的不确定性，在处理时，估计和判断是主要的方法。为了真实地反映不确定性经济业务，会计人员需要依靠精算师运用概率统计、数理等知识来处理不确定性经济业务；其二，更多地选用公允价值作为计量属性。未来现金流量的贴现值作为公允价值的一种，成为计量不确定性的最有用的计量属性。在养老金会计中更多地采用现值，而不是采用历史成本；其三，具有不确定性。这是由于精算假定的不确定性和递延项目分摊的不确定性；其四，采用多种信息披露方式。在养老金会计中，除了在会计报表中主要披露“养老金费用”、“预付/应付养老金负债”外，更多地采用表外披露的方式；其五，核算对象面向未来。养老金会计处理主要是面向未来的不确定性经济业务，如预计给付义务的计算、递延成本的分摊、无形资产的摊销，它研究的主要是现在和将来的资金运动。
2. 养老金会计核算的处理
目前，我国采用“多层次”的养老金计划，在会计处理上实行规定受益计划和规定缴费制相结合，即在基本养老保险计划中的社会统筹部分实行规定受益制，而在基本养老保险计划中的个人账户部分和企业补充养老保险实行的是规定缴费制。但我国尚无养老金会计准则规范养老金会计处理，故借鉴西方国家先进经验，有利于更好地完善我国的养老金会计制度。
养老金会计核算的原则。既然劳动报酬下养老金计划会计处理的关键问题，是在职工为企业提供服务的当期确认相应的养老金费用，那么在会计核算时就应体现权责发生制原则和配比原则。
企业在核算各期养老金费用的同时，必然涉及相关资产和负债的确认与计量。一般而言，养老金资产就是企业按计划规定提拨给基金组织并由其管理运营的资产。养老金负债就是企业承担的养老金给付义务。在规定受益制下，由于要将未来的给付义务换算成当前的养老金费用和负债，会计核算工作相当复杂。首先，企业将来的给付义务包括许多不确定性因素；其次，将来的给付义务换算成现时的养老金费用和负债，要考虑货币的时间价值，从而涉及贴现率的选择；而贴现的计算必须将上述不确定因素考虑进去，这项工作会计人员很难胜任，一般要由精算师完成。因此，规定受益制下的会计处理，必须在精算师、基金组织及企业内部的会计信息基础上完成 。
3. 我国现行养老金会计的现状、问题及建议
3.1我国企业养老金会计的现状
3.1.1设计制度方面
目前我国的养老金计划由基本养老金计划、补充养老金计划和个人储蓄性养老金计划组成。基本养老金计划采取的是社会统筹和个人账户相结合的方式，其中社会统筹部分实行的是现收现付制，主要解决老年人的基本生活来源问题，个人账户部分实行基金制，这个部分主要解决的是老年人的养老金收入按照其所尽的缴费义务多少不同而有所不同的问题。补充养老金计划实行的是个人账户方式，是基金制，它解决的是实力雄厚的企业的退休员工将取得更多养老金收入的问题。但是自从我国推行“统账结合”的养老金计划以来，个人账户一直是“空账”运行，现阶段的老年人的养老金仍只能依靠社会统筹解决，改革的成效并不显著，而要做实个人账户，其所引起的转制成本和隐性债务问题却使中央财政难以承受。因而，从根本上说，我国目前的养老金制度仍属现收现付制，社会统籌的比重较大，但从长期来看，随着我国资本市场的完善，经济实力的增强，社会统筹必将随着时间的推移而逐渐萎缩，基金制应占据主导地位。
3.1.2 筹资机制方面
目前我国企业养老保险费欠缴严重，除了经营状况不好等客观因素外，有意逃费仍然是一个重要的主观原因。虽然我国目前实行的是“统账结合”的基本养老金制度，在保障老年人基本生活的基础上引进个人账户，意在发挥个人账户的激励机制，提高老年人的福利水平。但现实情况是：“统账结合”制度下，“搭便车”和“缴费难”的现象仍然很严重，个人账户的激励作用并没有真正发挥出来。究其原因，在我国目前实行的基本养老金制度中，个人账户的比例较小，养老受益与职工的缴费并没有直接挂钩。无论是来自社会统筹的缴费还是来自个人账户的缴费，都存在着严重的激励缺失，职工对其个人账户的缴费和企业对社会统筹的缴费都不积极，彼此也都不关心对方或监督对方是否缴费或足额缴费，甚至两方面都存在着“故意逃费”的动机。
3.1.3 会计处理方面
不符合权责发生制原则。养老金是职工工作期间为企业服务所获取劳动报酬的一部分，与工资相比不同之处在于，工资是劳动报酬的即付部分，而养老金则是职工劳动报酬的延期支付部分。既然养老金是劳动报酬的一部分，因此在职工提供服务期间，企业在支付工资的同时就要按照权责发生制原则及时确认和计量这部分延期支付的附加价值，并计入当期成本。
3.2对于我国企业养老金会计处理的原则，有以下几个方面需要去改进： 3.2.1完善现收现付制，逐步向完全基金制转变。
虽然我国的养老金制度改革已经过这么多年，但本质上仍是现收现付制。企业是养老保险资金的主要缴纳者，但由于我国国情的特殊性，我国目前的基本养老保险资金的使用权由政府控制，企业只有按期缴纳保险费的义务，而没有对自己所缴纳资金的控制权和所有权，企业职工退休后到底能领取到多少养老金，取决于国家的规定和其个人账户的积累，企业对职工领取养老金的数额并没有义务做 （下转第58页）
（上接第55页）
任何保证，因此，从养老金制度的实施来看，我国目前的养老金制度属于确定提存制，或者说就企业而言，还应该按照确定提存制来进行会计处理。基于这种现实情况，笔者认为，对我国现行的基本养老保险应先在现有的基础上，完善现收现付制，以后随着国家财力的增强，社会统筹部分的不断萎缩和个人账户的做实，彻底解决隐性债务问题后，才能实现向完全基金制转变。
3.2.2开征社会保障税，消除企业和职工对养老金缴费问题认识的不足。
对于企业和职工在缴费上的认识不足，政府也可以通过开征社会保障税的方式解决。社会保障税是为筹集特定的社会保障资金而对一切发生工薪收入的企业、职工就其支付、取得的工资和薪金收入为课税对象征收的一种税，是当今世界上许多国家筹集社会保障资金最主要的资金来源。它是随着社会保障制度形成而产生和发展起来的。而开征社会保障税正是为实现这种转变提供了资金保证，它不仅为社会统筹筹资，也为个人账户筹资，费改税的本身增强了筹资的强制力度，保证养老金有一个可靠的资金来源，对解决我国现行养老金制度的筹资困境将有重要意义。
总之， 实施养老金会计势在必行， 要从我国的国情出发， 在理论与实践的结合上， 不斷 研究 和解决养老金管理中的具体问题 ， 使之科学化制度化。
3.3我国养老金会计改革的建议
3.3.1在实施主体上，其范围应限于城镇各类企业。
规模较大的企业可以在国家政策指导下单独实行企业补充保险制度；中小企业可以联合建立基金管理理事会，实行企业补充保险制度；有条件的行业，也可以实行全行业统一的补充养老保险。
3.3.2所需资金应主要由企业负担；也可以由企业和个人共同负担，但个人缴费部分不应超过供款总额的一半。
企业供款，可以在企业工资储备中列支，也可以经当地政府批准，将不超过本企业工资总额的一定比例部分计入企业相关成本费用。补充养老保险费用中的个人缴费，从个人工资收入中按一定比例或绝对额缴纳。
3.3.3企业的补充养老金计划方案应由企业与本企业职工根据国家政策，在协商一致的基础上建立。
方案中应包括补充养老保险的组织管理、供款水平、缴费周期、享受条件、支付方法、双方的权利和义务以及违反协议应承担的责任等内容。同时，应建立职工代表和企业管理者代表所组成的基金管理理事会，负责监督补充养老保险方案的实施情况，依据实际情况对方案的修改调整提出建议，委托经办机构，审核享受资格等。
3.3.4供款方式和水平的选择。
企业补充养老保险费用中的企业供款水平，可以依据企业的经济效益情况确定，企业为补充养老金保险个人账户供款的方式，一般按照职工工资的一定比例计入，在试行初期也可以按一定的绝对额计入。可以规定依据职工距离退休年限的长短，确定不同的供款水平。
3.3.5职工符合法定退休条件并办理了退休手续后，有权从自己的补充养老保险个人账户中一次或分次领取补充养老保险金。
职工或退休人员死亡后，其个人账户余额，按照《继承法》的规定由其指定的受益人或法定继承人一次性领取。
参考文献：
[1] 葛家澍，刘锋.会计理论：关于财务会计概念结构的研究[M].北京： 中国 财政 经济 出版社，20
[2] 中国注册会计师 教育 教材编审委员会.高级财务会计[M].北京：经济科学出版社，2002.
[3] 邓刚慧.养老金会计与不确定性[J].上海会计，2002，（2）.
[4] 李晓东.养老金会计处理的探讨[J].会计研究，2002，（6）.
[5] 林克利，章成蓉.养老金会计的国际比较研究与借鉴[J].四川大学学报，2003，（6）.
[6] 李映照.对我国企业养老保险会计核算中几个问题的探讨[J].四川会计，2001，（9）.
作者简介：刘敏（1989-），女，汉族，学士，山东工商学院会计学院学生。
（作者单位：山东工商学院会计学院）
【关键词】养老金会计 规定缴费制 规定受益
引言
我国养老金制度还存在着层次单一、覆盖面窄和管理协调不畅等问题。本文首先对较为科学的养老金 会计体系作了基本介绍，进而对我国现行的养老金制度展开分析，并最终给出完善的建议。
1. 养老金会计的基本介绍
所谓养老金会计，又名退休金会计，是一项全面、系统地反映和监督养老资金运作的管理活动。养老金会计的内容与养老金计划模式的选择有关。人们按照养老金给付的确定方式不同，将养老金计划分为：规定受益计划和规定缴费计划。由于在具体内容和约定条款上的不同，导致其在养老金费用的确认及养老金资产和负债的会计处理上存在很大的差异，从而形成养老金会计的主要内容。
养老金会计具有它本身鲜明的特点：其一，广泛采用估计和判断方法。养老金会计由于其对象的不确定性，在处理时，估计和判断是主要的方法。为了真实地反映不确定性经济业务，会计人员需要依靠精算师运用概率统计、数理等知识来处理不确定性经济业务；其二，更多地选用公允价值作为计量属性。未来现金流量的贴现值作为公允价值的一种，成为计量不确定性的最有用的计量属性。在养老金会计中更多地采用现值，而不是采用历史成本；其三，具有不确定性。这是由于精算假定的不确定性和递延项目分摊的不确定性；其四，采用多种信息披露方式。在养老金会计中，除了在会计报表中主要披露“养老金费用”、“预付/应付养老金负债”外，更多地采用表外披露的方式；其五，核算对象面向未来。养老金会计处理主要是面向未来的不确定性经济业务，如预计给付义务的计算、递延成本的分摊、无形资产的摊销，它研究的主要是现在和将来的资金运动。
2. 养老金会计核算的处理
目前，我国采用“多层次”的养老金计划，在会计处理上实行规定受益计划和规定缴费制相结合，即在基本养老保险计划中的社会统筹部分实行规定受益制，而在基本养老保险计划中的个人账户部分和企业补充养老保险实行的是规定缴费制。但我国尚无养老金会计准则规范养老金会计处理，故借鉴西方国家先进经验，有利于更好地完善我国的养老金会计制度。
养老金会计核算的原则。既然劳动报酬下养老金计划会计处理的关键问题，是在职工为企业提供服务的当期确认相应的养老金费用，那么在会计核算时就应体现权责发生制原则和配比原则。
企业在核算各期养老金费用的同时，必然涉及相关资产和负债的确认与计量。一般而言，养老金资产就是企业按计划规定提拨给基金组织并由其管理运营的资产。养老金负债就是企业承担的养老金给付义务。在规定受益制下，由于要将未来的给付义务换算成当前的养老金费用和负债，会计核算工作相当复杂。首先，企业将来的给付义务包括许多不确定性因素；其次，将来的给付义务换算成现时的养老金费用和负债，要考虑货币的时间价值，从而涉及贴现率的选择；而贴现的计算必须将上述不确定因素考虑进去，这项工作会计人员很难胜任，一般要由精算师完成。因此，规定受益制下的会计处理，必须在精算师、基金组织及企业内部的会计信息基础上完成 。
3. 我国现行养老金会计的现状、问题及建议
3.1我国企业养老金会计的现状
3.1.1设计制度方面
目前我国的养老金计划由基本养老金计划、补充养老金计划和个人储蓄性养老金计划组成。基本养老金计划采取的是社会统筹和个人账户相结合的方式，其中社会统筹部分实行的是现收现付制，主要解决老年人的基本生活来源问题，个人账户部分实行基金制，这个部分主要解决的是老年人的养老金收入按照其所尽的缴费义务多少不同而有所不同的问题。补充养老金计划实行的是个人账户方式，是基金制，它解决的是实力雄厚的企业的退休员工将取得更多养老金收入的问题。但是自从我国推行“统账结合”的养老金计划以来，个人账户一直是“空账”运行，现阶段的老年人的养老金仍只能依靠社会统筹解决，改革的成效并不显著，而要做实个人账户，其所引起的转制成本和隐性债务问题却使中央财政难以承受。因而，从根本上说，我国目前的养老金制度仍属现收现付制，社会统籌的比重较大，但从长期来看，随着我国资本市场的完善，经济实力的增强，社会统筹必将随着时间的推移而逐渐萎缩，基金制应占据主导地位。
3.1.2 筹资机制方面
目前我国企业养老保险费欠缴严重，除了经营状况不好等客观因素外，有意逃费仍然是一个重要的主观原因。虽然我国目前实行的是“统账结合”的基本养老金制度，在保障老年人基本生活的基础上引进个人账户，意在发挥个人账户的激励机制，提高老年人的福利水平。但现实情况是：“统账结合”制度下，“搭便车”和“缴费难”的现象仍然很严重，个人账户的激励作用并没有真正发挥出来。究其原因，在我国目前实行的基本养老金制度中，个人账户的比例较小，养老受益与职工的缴费并没有直接挂钩。无论是来自社会统筹的缴费还是来自个人账户的缴费，都存在着严重的激励缺失，职工对其个人账户的缴费和企业对社会统筹的缴费都不积极，彼此也都不关心对方或监督对方是否缴费或足额缴费，甚至两方面都存在着“故意逃费”的动机。
3.1.3 会计处理方面
不符合权责发生制原则。养老金是职工工作期间为企业服务所获取劳动报酬的一部分，与工资相比不同之处在于，工资是劳动报酬的即付部分，而养老金则是职工劳动报酬的延期支付部分。既然养老金是劳动报酬的一部分，因此在职工提供服务期间，企业在支付工资的同时就要按照权责发生制原则及时确认和计量这部分延期支付的附加价值，并计入当期成本。
3.2对于我国企业养老金会计处理的原则，有以下几个方面需要去改进： 3.2.1完善现收现付制，逐步向完全基金制转变。
虽然我国的养老金制度改革已经过这么多年，但本质上仍是现收现付制。企业是养老保险资金的主要缴纳者，但由于我国国情的特殊性，我国目前的基本养老保险资金的使用权由政府控制，企业只有按期缴纳保险费的义务，而没有对自己所缴纳资金的控制权和所有权，企业职工退休后到底能领取到多少养老金，取决于国家的规定和其个人账户的积累，企业对职工领取养老金的数额并没有义务做 （下转第58页）
（上接第55页）
任何保证，因此，从养老金制度的实施来看，我国目前的养老金制度属于确定提存制，或者说就企业而言，还应该按照确定提存制来进行会计处理。基于这种现实情况，笔者认为，对我国现行的基本养老保险应先在现有的基础上，完善现收现付制，以后随着国家财力的增强，社会统筹部分的不断萎缩和个人账户的做实，彻底解决隐性债务问题后，才能实现向完全基金制转变。
3.2.2开征社会保障税，消除企业和职工对养老金缴费问题认识的不足。
对于企业和职工在缴费上的认识不足，政府也可以通过开征社会保障税的方式解决。社会保障税是为筹集特定的社会保障资金而对一切发生工薪收入的企业、职工就其支付、取得的工资和薪金收入为课税对象征收的一种税，是当今世界上许多国家筹集社会保障资金最主要的资金来源。它是随着社会保障制度形成而产生和发展起来的。而开征社会保障税正是为实现这种转变提供了资金保证，它不仅为社会统筹筹资，也为个人账户筹资，费改税的本身增强了筹资的强制力度，保证养老金有一个可靠的资金来源，对解决我国现行养老金制度的筹资困境将有重要意义。
总之， 实施养老金会计势在必行， 要从我国的国情出发， 在理论与实践的结合上， 不斷 研究 和解决养老金管理中的具体问题 ， 使之科学化制度化。
3.3我国养老金会计改革的建议
3.3.1在实施主体上，其范围应限于城镇各类企业。
规模较大的企业可以在国家政策指导下单独实行企业补充保险制度；中小企业可以联合建立基金管理理事会，实行企业补充保险制度；有条件的行业，也可以实行全行业统一的补充养老保险。
3.3.2所需资金应主要由企业负担；也可以由企业和个人共同负担，但个人缴费部分不应超过供款总额的一半。
企业供款，可以在企业工资储备中列支，也可以经当地政府批准，将不超过本企业工资总额的一定比例部分计入企业相关成本费用。补充养老保险费用中的个人缴费，从个人工资收入中按一定比例或绝对额缴纳。
3.3.3企业的补充养老金计划方案应由企业与本企业职工根据国家政策，在协商一致的基础上建立。
方案中应包括补充养老保险的组织管理、供款水平、缴费周期、享受条件、支付方法、双方的权利和义务以及违反协议应承担的责任等内容。同时，应建立职工代表和企业管理者代表所组成的基金管理理事会，负责监督补充养老保险方案的实施情况，依据实际情况对方案的修改调整提出建议，委托经办机构，审核享受资格等。
3.3.4供款方式和水平的选择。
企业补充养老保险费用中的企业供款水平，可以依据企业的经济效益情况确定，企业为补充养老金保险个人账户供款的方式，一般按照职工工资的一定比例计入，在试行初期也可以按一定的绝对额计入。可以规定依据职工距离退休年限的长短，确定不同的供款水平。
3.3.5职工符合法定退休条件并办理了退休手续后，有权从自己的补充养老保险个人账户中一次或分次领取补充养老保险金。
职工或退休人员死亡后，其个人账户余额，按照《继承法》的规定由其指定的受益人或法定继承人一次性领取。
参考文献：
[1] 葛家澍，刘锋.会计理论：关于财务会计概念结构的研究[M].北京： 中国 财政 经济 出版社，20
[2] 中国注册会计师 教育 教材编审委员会.高级财务会计[M].北京：经济科学出版社，2002.
[3] 邓刚慧.养老金会计与不确定性[J].上海会计，2002，（2）.
[4] 李晓东.养老金会计处理的探讨[J].会计研究，2002，（6）.
[5] 林克利，章成蓉.养老金会计的国际比较研究与借鉴[J].四川大学学报，2003，（6）.
[6] 李映照.对我国企业养老保险会计核算中几个问题的探讨[J].四川会计，2001，（9）.
作者简介：刘敏（1989-），女，汉族，学士，山东工商学院会计学院学生。
（作者单位：山东工商学院会计学院）