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中国融资担保业经历20年发展，建立起“一体两翼四层”的信用担保体系，为中小企业融资和发展做出了巨大贡献，但是也暴露了由于监管缺位和法律体系的不完善引起的一系列不规范的现象。2017年8月，国务院发布了《融资担保公司监督管理条例》，于同年10月实施，条例的颁布意味着将结束长期以来，融资担保行业监督管理不到位、经营行为不规范、缺乏为小微企业和“三农”服务的意愿和能力的现象。随着新的监管条例颁布，也意味相关一系列配套措施包括会计核算方面的政策也将出台，而原有的融资担保公司会计核算中三大准备的核算办法并不准确，从而严重影响了融资担保公司利润的准确性。值此之际，我对原有的融资担保公司的特有业务的会计核算办法做一些粗略的探讨。
一、我国目前担保行业会计核算的缺陷
1.担保行业尚无规范的会计核算标准
2010年前，我国实行的是《担保企业会计核算办法》，规定了担保行业特殊的未到期责任准备金、担保赔偿准备金、以及一般风险准备金的核算，在2010年，企业会计准则解释第4号出台：要求融资性融资担保公司应当执行企业会计准则，并按照《企业会计准则——应用指南》有关保险公司财务报表格式规定，结合公司实际情况，编制财务报表并对外披露相关信息，不再执行《担保企业会计核算办法》（财会[2005]17号）。融资性融资担保公司发生的担保业务，应当按照《企业会计准则第25号——原保险合同》《企业会计准则第26号——再保险合同》《保险合同相关会计处理规定》（财会[2009]15号）等有关保险合同的相关规定进行会计处理。由于这次的变化没有配套指导，所以大多数融资担保公司并没有完全遵循，而只是遵循同年七部委发布的《融资担保公司管理暂行办法》中对未到期责任准备、担保赔偿准备以及一般准备金的计提的规定。但在今年发布的《融资担保公司监督管理条例》对准备的计提没有相应的规定，因此，担保公司的会计核算尚无标准。
2.未到期责任准备计提不够科学
依据《融资担保公司管理暂行办法》，计提未到期责任准备金按照当年担保费收入的50%计提未到期责任准备金，按照《关于中小企业融资（信用） 担保机构有关准备金企业所得税 税前扣除政策的通知》，符合条件的中小企业融资（信用）担保机构按照不超过当年担保费收入50%的比例计提的未到期责任准备，允许在企业所得税税前扣除，同时将上年度计提的未到期责任准备余额转为当期收入。计提和转回未到期责任准备的会计核算存在以下问题：收入和风险不配比。担保合同可能是一年也可能是两年以上的长期合同，未到期责任准备简单地按两年去分摊风险，显得不够科学。
3.担保赔偿准备计提存在不合理，无法和代偿预估损失联系
同样依据《融资担保公司管理暂行办法》，按当年年末担保责任余额的1%计提担保赔偿准备金，准备金余额累计达到当年担保责任余额的10%后，实行差额提取。具体办法由当地监管部门设置。差额提取办法和担保赔偿准备金的使用管理办法由监管部门另行制定。（1）融资担保公司的承担的风险统一按在保责任余额的10%提取，非常不合理，因为每笔业务的风险都有不同，融资担保公司对其风险都进行了分类管理。因此计提的风险准备应和业务匹配。（2）担保赔偿准备一直累计不因产品解保冲销，因而对那些已经解除担保的产品，其计提的赔偿准备依然存在，造成融资担保公司风险准备构成的不合理。（3）经济环境好的时候，10%的担保赔偿准备基本可覆盖预计代偿损失，但在经济恶劣时期，10%的比例远远不够，这种情况下，会计不得不补提坏账准备。第四、担保赔偿准备达到在保责任余额的10%后，如何差额提取，担保赔偿金如何使用目前也无一个统一的政策出台。
4.一般风险准备的用途不清晰
《国务院办公厅转发发改委等部门关于加强中小企业信用担保体系建设意见的通知》（国办发[2006]90号）第（六）项规定，开展贷款担保业务的担保机构，按照不超过当年年末責任余额1%的比例以及税后利润的一定比例提取风险准备金。风险准备金累计达到其注册资本金30%以上的，超出部分可转增资本金。一般风险准备金计提比例不明确，用途是用来弥补代偿预估损失的不足，还是用于融资担保公司损益核算，没有明文规定。
5.风险补助资金如何核算和使用尚没统一，导致风险补助资金没有真正利用并纳税
在原有的《担保企业会计核算办法》中，担保企业获得的大部分补贴资金均为风险补助性质以及增资的准备，要求对企业获得的风险补助资金，都放入担保赔偿准备中核算，属于负债科目，在解释第4号出台后，一些融资担保公司将收到的风险补助资金列入补贴收入核算，并没有体现风险补助的实质。基本上所有的补贴资金都没有具体的使用办法，使得担保企业的风险补助资金沉淀在账上，而按财税（2011）70号《财政部国家税务总局关于专顶用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》规定，作为不征税收入的财政性资，在五年内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的财政部门的部份，应重新计入取得该资金第6年的收入总额，计纳企业所得税。因此，融资担保公司因为会无法使用补贴资金，缴纳企业所得税。补贴资金并没有真正起到风险补助作用。
二、关于目前融资担保公司会计核算改进的探讨
如何让融资担保公司的会计核算简便，又符合经济事项的本质，有以下几点建议：
1.根据担保行业的特殊性，尽快制定融资担保公司会计核算标准
融资担保行业因其特殊性，不能完全按照企业会计准则核算，也不能完全参照保险公司的会计制度核算，建议监管机构尽快出台相关配套政策及实施准则，解决融资担保公司会计核算标准的问题。
2.改变担保收入核算办法，不再计提未到期责任准备
因为担保费按照趸收原则，一次确认，在保费收取当年，使担保企业未到期责任准备实质是一种税收优惠，把担保收入递延，按50%不准确，建议取消未到期责任准备科目设立一个新科目：递延担保费，性质同企业会计准则中递延收益科目，担保企业收到的担保费都计入递延担保费，担保企业在当期损益损益中确认的保费收入，在“担保费收入”科目中核算。 3.担保赔偿准备修正为代偿损失准备
担保赔偿准备实质是弥补代偿损失，因此建议建议担保赔偿准备修正为代偿损失准备，其提取按照商业银行的贷款的风险分类提取，一般来说，银行贷款一般按风险分为正常类、关注类、次级类、可疑类、损失类。因为代偿损失准备也可参照银行计提办法，按照贷款分类预估的损失率计提，关注类专项准备金不低于该笔贷款无抵（质）押部分的2%，，次级类专项准备金不低于该笔贷款无抵（质）押部分的计提25%，可疑类专项准备金不低于该笔贷款无抵（质）押部分的计提50%，损失类专项准备金不低于该笔贷款无抵（质）押部分的计提100%。到第二年，重新测算代偿损失准备的充足性，不足部分补提。
4.明确一般风险准备弥补亏损的作用
一般风险准备金建议采用一般盈余公积的计提方式，按照税后利润的10%计提，超过30%可以用于增加资本金。一般风险准备金的作用和一般盈余公积的用途一致，弥补企业亏损以及增资。
5.和再担保公司合作，降低风险
再担保融资担保公司的建立，是为了分摊融资担保公司的风险，降低损失。再融资担保公司和融资担保公司签订合同后，按照产品和分摊风险比例时，也就意味着融资担保公司的担保责任额降低，因此在会计核算时，融资担保公司也应按分摊金额冲销此笔贷款计提的赔偿准备金部分。
6.政府风险补助成为拨备的构成部分
融资担保公司的风险是非常大的，而且收益和风险是不匹配的，因此风险补助对融资担保公司也非常重要。而政府风险补助是政府机构给予融资担保公司的风险补助，建议在会计核算时，融资担保公司取得的政府风险补助可以增加代偿损失准备的金额。
7.政府继续给予税收优惠等政策支持
担保公司的风险与收益的不匹配，注定担保行业会成为一种政策扶持性行业。为鼓励担保公司的发展，建议政府延續并有扩大享有的税收优惠政策，比如担保公司计提准备金税前列支，各级财政部门给予担保公司的风险补助应当明确免征企业所得税等等，作为对担保公司的支持。
融资担保公司的会计核算的准确对融资担保公司的发展起着至关重要的作用。因此，融资担保公司的会计核算的改进迫在眉睫。
参考文献：
[1]《融资担保公司监督管理条例》国务院令第683号.
[2]《融资性担保公司暂行办法》2010年第3号.
[3]《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》财税[2011]70号.
[4]《国务院办公厅转发发改委等部门关于加强中小企业信用担保体系建设意见的通知》国办发[2006]90号.
[5]《担保企业会计核算办法》.
[6]《企业会计准则解释第4号》.
[7]《担保企业会计核算办法应用探讨》魏晓燕《淮南师范学院学报》2012年第5期.
一、我国目前担保行业会计核算的缺陷
1.担保行业尚无规范的会计核算标准
2010年前，我国实行的是《担保企业会计核算办法》，规定了担保行业特殊的未到期责任准备金、担保赔偿准备金、以及一般风险准备金的核算，在2010年，企业会计准则解释第4号出台：要求融资性融资担保公司应当执行企业会计准则，并按照《企业会计准则——应用指南》有关保险公司财务报表格式规定，结合公司实际情况，编制财务报表并对外披露相关信息，不再执行《担保企业会计核算办法》（财会[2005]17号）。融资性融资担保公司发生的担保业务，应当按照《企业会计准则第25号——原保险合同》《企业会计准则第26号——再保险合同》《保险合同相关会计处理规定》（财会[2009]15号）等有关保险合同的相关规定进行会计处理。由于这次的变化没有配套指导，所以大多数融资担保公司并没有完全遵循，而只是遵循同年七部委发布的《融资担保公司管理暂行办法》中对未到期责任准备、担保赔偿准备以及一般准备金的计提的规定。但在今年发布的《融资担保公司监督管理条例》对准备的计提没有相应的规定，因此，担保公司的会计核算尚无标准。
2.未到期责任准备计提不够科学
依据《融资担保公司管理暂行办法》，计提未到期责任准备金按照当年担保费收入的50%计提未到期责任准备金，按照《关于中小企业融资（信用） 担保机构有关准备金企业所得税 税前扣除政策的通知》，符合条件的中小企业融资（信用）担保机构按照不超过当年担保费收入50%的比例计提的未到期责任准备，允许在企业所得税税前扣除，同时将上年度计提的未到期责任准备余额转为当期收入。计提和转回未到期责任准备的会计核算存在以下问题：收入和风险不配比。担保合同可能是一年也可能是两年以上的长期合同，未到期责任准备简单地按两年去分摊风险，显得不够科学。
3.担保赔偿准备计提存在不合理，无法和代偿预估损失联系
同样依据《融资担保公司管理暂行办法》，按当年年末担保责任余额的1%计提担保赔偿准备金，准备金余额累计达到当年担保责任余额的10%后，实行差额提取。具体办法由当地监管部门设置。差额提取办法和担保赔偿准备金的使用管理办法由监管部门另行制定。（1）融资担保公司的承担的风险统一按在保责任余额的10%提取，非常不合理，因为每笔业务的风险都有不同，融资担保公司对其风险都进行了分类管理。因此计提的风险准备应和业务匹配。（2）担保赔偿准备一直累计不因产品解保冲销，因而对那些已经解除担保的产品，其计提的赔偿准备依然存在，造成融资担保公司风险准备构成的不合理。（3）经济环境好的时候，10%的担保赔偿准备基本可覆盖预计代偿损失，但在经济恶劣时期，10%的比例远远不够，这种情况下，会计不得不补提坏账准备。第四、担保赔偿准备达到在保责任余额的10%后，如何差额提取，担保赔偿金如何使用目前也无一个统一的政策出台。
4.一般风险准备的用途不清晰
《国务院办公厅转发发改委等部门关于加强中小企业信用担保体系建设意见的通知》（国办发[2006]90号）第（六）项规定，开展贷款担保业务的担保机构，按照不超过当年年末責任余额1%的比例以及税后利润的一定比例提取风险准备金。风险准备金累计达到其注册资本金30%以上的，超出部分可转增资本金。一般风险准备金计提比例不明确，用途是用来弥补代偿预估损失的不足，还是用于融资担保公司损益核算，没有明文规定。
5.风险补助资金如何核算和使用尚没统一，导致风险补助资金没有真正利用并纳税
在原有的《担保企业会计核算办法》中，担保企业获得的大部分补贴资金均为风险补助性质以及增资的准备，要求对企业获得的风险补助资金，都放入担保赔偿准备中核算，属于负债科目，在解释第4号出台后，一些融资担保公司将收到的风险补助资金列入补贴收入核算，并没有体现风险补助的实质。基本上所有的补贴资金都没有具体的使用办法，使得担保企业的风险补助资金沉淀在账上，而按财税（2011）70号《财政部国家税务总局关于专顶用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》规定，作为不征税收入的财政性资，在五年内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的财政部门的部份，应重新计入取得该资金第6年的收入总额，计纳企业所得税。因此，融资担保公司因为会无法使用补贴资金，缴纳企业所得税。补贴资金并没有真正起到风险补助作用。
二、关于目前融资担保公司会计核算改进的探讨
如何让融资担保公司的会计核算简便，又符合经济事项的本质，有以下几点建议：
1.根据担保行业的特殊性，尽快制定融资担保公司会计核算标准
融资担保行业因其特殊性，不能完全按照企业会计准则核算，也不能完全参照保险公司的会计制度核算，建议监管机构尽快出台相关配套政策及实施准则，解决融资担保公司会计核算标准的问题。
2.改变担保收入核算办法，不再计提未到期责任准备
因为担保费按照趸收原则，一次确认，在保费收取当年，使担保企业未到期责任准备实质是一种税收优惠，把担保收入递延，按50%不准确，建议取消未到期责任准备科目设立一个新科目：递延担保费，性质同企业会计准则中递延收益科目，担保企业收到的担保费都计入递延担保费，担保企业在当期损益损益中确认的保费收入，在“担保费收入”科目中核算。 3.担保赔偿准备修正为代偿损失准备
担保赔偿准备实质是弥补代偿损失，因此建议建议担保赔偿准备修正为代偿损失准备，其提取按照商业银行的贷款的风险分类提取，一般来说，银行贷款一般按风险分为正常类、关注类、次级类、可疑类、损失类。因为代偿损失准备也可参照银行计提办法，按照贷款分类预估的损失率计提，关注类专项准备金不低于该笔贷款无抵（质）押部分的2%，，次级类专项准备金不低于该笔贷款无抵（质）押部分的计提25%，可疑类专项准备金不低于该笔贷款无抵（质）押部分的计提50%，损失类专项准备金不低于该笔贷款无抵（质）押部分的计提100%。到第二年，重新测算代偿损失准备的充足性，不足部分补提。
4.明确一般风险准备弥补亏损的作用
一般风险准备金建议采用一般盈余公积的计提方式，按照税后利润的10%计提，超过30%可以用于增加资本金。一般风险准备金的作用和一般盈余公积的用途一致，弥补企业亏损以及增资。
5.和再担保公司合作，降低风险
再担保融资担保公司的建立，是为了分摊融资担保公司的风险，降低损失。再融资担保公司和融资担保公司签订合同后，按照产品和分摊风险比例时，也就意味着融资担保公司的担保责任额降低，因此在会计核算时，融资担保公司也应按分摊金额冲销此笔贷款计提的赔偿准备金部分。
6.政府风险补助成为拨备的构成部分
融资担保公司的风险是非常大的，而且收益和风险是不匹配的，因此风险补助对融资担保公司也非常重要。而政府风险补助是政府机构给予融资担保公司的风险补助，建议在会计核算时，融资担保公司取得的政府风险补助可以增加代偿损失准备的金额。
7.政府继续给予税收优惠等政策支持
担保公司的风险与收益的不匹配，注定担保行业会成为一种政策扶持性行业。为鼓励担保公司的发展，建议政府延續并有扩大享有的税收优惠政策，比如担保公司计提准备金税前列支，各级财政部门给予担保公司的风险补助应当明确免征企业所得税等等，作为对担保公司的支持。
融资担保公司的会计核算的准确对融资担保公司的发展起着至关重要的作用。因此，融资担保公司的会计核算的改进迫在眉睫。
参考文献：
[1]《融资担保公司监督管理条例》国务院令第683号.
[2]《融资性担保公司暂行办法》2010年第3号.
[3]《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》财税[2011]70号.
[4]《国务院办公厅转发发改委等部门关于加强中小企业信用担保体系建设意见的通知》国办发[2006]90号.
[5]《担保企业会计核算办法》.
[6]《企业会计准则解释第4号》.
[7]《担保企业会计核算办法应用探讨》魏晓燕《淮南师范学院学报》2012年第5期.