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摘 要：随着成本管理理论的成熟，战略成本管理越来越为我国企业所青睐。波特提出的十大成本驱动因素使人们不再局限于生产成本控制的狭窄视角，而是从整体上结合战略对成本进行管理和规划，培养并保持企业的长期竞争优势。基于此，在波特提出的结构性成本动因的基础上，分析了企业外部可能存在的宏观成本动因，以求进一步探索影响企业成本的宏观因素。
关键词：战略成本管理；成本驱动因素；宏观成本动因
中图分类号：：F275.3 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2017）14-0122-02
近几年来，我国管理会计理论发展日益成熟。波特于1985年在《竞争优势》一书中提出十大成本驱动因素，站在更高的角度将成本管理与战略选择联系起来，从而提高企业的竞争力。企业在竞争活动中无疑会受到来自外部环境各方面的影响，企业对战略的选择也会随之改变，从而影响到企业成本的管理和控制。因此，在对战略成本管理的成本驱动因素进行探讨和分析时，不仅要考虑各项成本动因对成本的影响以及成本动因之间的相互作用关系，还要意识到企业外部环境各因素对成本驱动因素的影响，以及这些影响如何作用于企业内部成本动因从而对企业各项作业或活动的成本产生影响。从战略层面上对成本进行探讨分析，可以帮助企业更加明确成本管理的重点，从而有针对性地提高成本管理的有效性。
一、结构性成本动因
所谓成本动因，是指引起一项价值活动或作业的根本原因。波特提出的成本动因分析从价值链分析开始，再结合企业的战略，用系统的观点对影响企业成本的因素进行仔细地分析。在成本动因分析过程中，结构性成本动因作为战略成本动因的主要组成部分之一，是企业经济基础的决定性因素，在企业产生具体生产经营活动之前这类成本动因就已经被确定，对企业的成本有着更为广泛和深刻的影响，并且在短期内难以被改变。结构性成本动因包括企业规模、整合、学习与溢出、地理位置和技术等方面的因素。这些因素从不同的角度对企业成本产生影响，比如，企业规模的扩大可以增加企业分摊广告和无形资产成本的能力，与此同时，由于业务量的增加也可能导致管理费用的上升，在这两者之间权衡利弊选择适当的企业规模有助于企业降低单位成本；整合通过企业内部和外部价值链的分析与重新设计，使价值链得到优化从而减少不必要的成本；学习与溢出则涉及到员工熟练度、专业化程度的提升与人力资源流失之间的平衡问题；地理位置则更为复杂，经济繁华的地区带给企业的好处自然很多——紧密的客户联系、供应成本的降低、企业员工素质的提升等等，但同时也面临着租金贵、人力资源成本较高的问题；技术进步无疑会使企业节约成本，但环境的变化可能会导致技术更新速度加快，从而使研发成本的增加甚至抵消降低的成本部分。如何协调结构性成本动因之间的关系，使企业资源配置达到最优化从而使成本降到最低，也是近年来各学者研究和探讨的问题。
二、外部环境中的结构性成本动因
波特提出的结构性成本动因，不管是规模、学习与溢出和整合，还是地理位置和技术，都是围绕企业内部视角，忽视了企业外部环境存在的因素对企业结构性成本的作用。然而，企业外部的竞争环境对企业竞争优势和战略的制定都有着深刻的影响，进而影响企业产品或服务的成本。比如，企业在行业中如果处于强势的地位，那么企业在应对供应商时就会有较强的讨价还价能力，从而降低企业所需的原材料成本。在对企业成本驱动因素进行分析时，外部环境的影响也是不可忽视的一环。
（一）所处行业分类
不同的行业对企业成本管理的影响十分重大，原材料及生产工人的成本可能占据了制造业企业成本管理的大部分，传统的成本管理也主要着重于对这两方面的分析和控制。然而，对于近来兴起的高新技术行业或各类服务业的轻资产运营公司如互联网企业来说，其成本主要来源于人力资源的使用以及各类期间费用，原材料及生产工人成本的节约使企业成本大大降低，从而使企业实现较高的利润率进而实现企业较高速度的增长。
行业的不同对企业地理位置的选择也有着较大的影响。以固定资产为主的制造业企业在选择厂址时需要考虑的因素更多也更为谨慎，比如要慎重考虑交通、能源等基础设施对原材料采购、产品销售和运输等方面的影响，不同地方工资水平、人才流动的考虑以及公司在转移厂址所付出的费用和代价等。而对于近来兴起的高新技术业或服务业企业来说，公司位置的转移和扩张所需要的代价相对较小，因此，行业不同也会对公司地理位置的选择产生影响，进而影响到薪资水平、人才吸引等方面，企业在选择经营的业务范围时应该慎重考虑。
（二）行业生命周期
行业生命周期是企业外部环境中对企业活动产生影响的主要成本驱动因素之一。与产品生命周期一样，每个行业都存在自己的生命周期，行业在其不同生命周期阶段都有着不同的特点。行业不同阶段的竞争环境和激烈程度是产品或服务成本的重要影响因素。在行业兴起的早期，进入该行业的企业较少且都处于探索阶段，这一阶段企业规模处于较小水平，原材料的供应较为稀缺，且由于市场的开拓、盈利模式的不确定以及产品或服务的缺陷不断改进，成本维持在较高水平。随着产品的不断完善和产品或服务的被接受度的提高，行业进入快速成长期，市场容量逐步扩大，大批同类企业和上游企业开始出现，成本也由于企业规模的扩大及原材料成本的下降而下降，此时成本处于快速下降的时期。成熟期和衰退期的行业意味着上下游产业的完善，原材料采购成本低，大量人才和资源的涌入使得薪资水平降低，产品成本基本稳定在相对较低的水平。
企业所处的行业生命周期阶段也是成本驅动因素之一，不同阶段的产品或服务成本呈现出截然不同的特点，相对地，企业在行业所处的不同阶段其制定的战略和应对的风险也不一样，成本在很大程度上也取决于企业选择在何时进入一个产业。因此，企业在选择进入一个行业时，应先对企业内外环境进行深刻分析，考虑自身所具有的优势，将成本纳入制定企业战略的考虑范围，在此基础上确定价值链和成本驱动因素，制定合适的成本标准，获取成本竞争优势。 （三）相关政府政策和态度
这些政策包括政府对行业相关的税收政策、扶持政策或者政府补贴等其他优惠。在我国经济转型的过程中，通过出台与行业相关的法规制度或通过税收税率的调整是政府部门完成对经济和产业结构转型控制和引导所通常采取的方法和手段。一般来说，对于资源消耗大且环境污染较为严重的企业，政府通过出台相应的税收政策和其他规定使企业对其所耗费的资源及环境的破坏进行补偿，从而加重企业的成本负担；而对受到扶持的处于创立初期的高新技术企业或小微企业则给予一定程度的税收优惠和政府补贴，在一定程度上帮助企业降低成本渡过创业艰难期。
更为重要的是，政府政策往往传达出政府对该行业的态度，并通过这种态度影響人们的选择。对于政府严格监管的行业，企业的人才吸引度可能会大大降低，上下游企业的发展趋势也可能会因此而发生变化，进而使企业的原材料采购成本、人力资源使用成本等上升，这类间接影响也会迫使企业成本的发生，增加企业成本负担。
（四）顾客满意度
顾客满意度，或者说顾客对企业产品或服务的接受度，也是影响企业价值活动成本的因素之一。随着信息化时代的到来，企业的价值活动范围也在不断扩大和增加，广告和促销已成为企业扩大知名度增加客户的一项必不可少的价值活动，这对于导入期的行业或企业来说尤为重要。而广告和促销的目标就是挖掘市场存在的潜在客户，增加企业产品或服务的市场份额。顾客对企业品牌形成的良好印象有助于其更容易接受企业的产品或服务，同时减少企业在广告和促销这一项活动的费用和资源，或者在相同的成本耗费下获得更好的市场效果，从而使分摊到每单位产品或服务的成本得以降低。
顾客对企业品牌较高的满意度不仅意味着可以帮助企业节约广告促销方面的费用，美誉度较高的企业在成本的其他方面还有着不可忽视的优势：与人才吸引度上升反向的人力资源使用成本，顾客需求上升导致企业生产规模的适度扩大从而使生产成本和分摊到每个单位产品的费用降低，而生产规模的扩大可能又会使企业面对供应商的讨价还价的能力增强从而导致的原材料采购成本的下降，进一步使企业在成本方面获取竞争优势。
结构性成本动因是企业基础经济结构的成本驱动因素，认识和理解结构性成本动因对企业成本的控制和管理起着至关重要的作用，如今越来越多的企业已意识到通过获取成本竞争优势提高企业竞争力的重要性。正如波特提出的结构性成本动因之间的相互作用一样，企业外部的成本驱动因素之间也是相互影响的，企业所处的行业可能会影响到相关的政府政策，而企业所处行业的生命周期无疑也会影响顾客对企业产品或服务的满意程度。企业在进行重要的战略决策时，不仅要考虑到结构性成本动因对企业成本发生的影响以及它们之间的相互作用，还应从企业所处的外部环境考虑外部环境中存在的成本动因对企业内部成本动因的影响和外部成本动因之间的相互影响，用更广阔的视野深入研究企业的成本驱动因素，制定成本降低的策略和方案，才能长久保持企业竞争优势。
参考文献：
[1] 迈克尔·波特.竞争优势[M].北京：华夏出版社，1997.
[2] 夏宽云.战略成本管理[J].上海立信会计学院学报，2009，（1）.
[3] 邓厚平.论结构性成本动因对成本的作用机理[J].税务与经济，2010，（3）.
[4] 王娟.成本动因分析方法及其整合应用[J].财会月刊，2014，（17）.
[5] 杨尧均.企业战略成本管理应用探讨[J].生产力研究，2012，（7）.
[6] 王秋生.关于结构性成本动因的若干思考[J].财会通讯，2011，（32）.
[7] 梁莱歆，熊艳.基于研发项目生命周期的成本管理模式研究[J].科研管理，2010，（1）.
[8] 邓厚平.刍议结构性成本的控制问题[J].中国石油大学学报，2010，（5）.
[9] 李东香.战略成本动因分析探讨[J].商业现代化，2011，（16）.
[10] 杨晓雪.战略成本管理柔性分析与研究[J].财会通讯，2009，（35）.
[责任编辑 柯 黎]
关键词：战略成本管理；成本驱动因素；宏观成本动因
中图分类号：：F275.3 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2017）14-0122-02
近几年来，我国管理会计理论发展日益成熟。波特于1985年在《竞争优势》一书中提出十大成本驱动因素，站在更高的角度将成本管理与战略选择联系起来，从而提高企业的竞争力。企业在竞争活动中无疑会受到来自外部环境各方面的影响，企业对战略的选择也会随之改变，从而影响到企业成本的管理和控制。因此，在对战略成本管理的成本驱动因素进行探讨和分析时，不仅要考虑各项成本动因对成本的影响以及成本动因之间的相互作用关系，还要意识到企业外部环境各因素对成本驱动因素的影响，以及这些影响如何作用于企业内部成本动因从而对企业各项作业或活动的成本产生影响。从战略层面上对成本进行探讨分析，可以帮助企业更加明确成本管理的重点，从而有针对性地提高成本管理的有效性。
一、结构性成本动因
所谓成本动因，是指引起一项价值活动或作业的根本原因。波特提出的成本动因分析从价值链分析开始，再结合企业的战略，用系统的观点对影响企业成本的因素进行仔细地分析。在成本动因分析过程中，结构性成本动因作为战略成本动因的主要组成部分之一，是企业经济基础的决定性因素，在企业产生具体生产经营活动之前这类成本动因就已经被确定，对企业的成本有着更为广泛和深刻的影响，并且在短期内难以被改变。结构性成本动因包括企业规模、整合、学习与溢出、地理位置和技术等方面的因素。这些因素从不同的角度对企业成本产生影响，比如，企业规模的扩大可以增加企业分摊广告和无形资产成本的能力，与此同时，由于业务量的增加也可能导致管理费用的上升，在这两者之间权衡利弊选择适当的企业规模有助于企业降低单位成本；整合通过企业内部和外部价值链的分析与重新设计，使价值链得到优化从而减少不必要的成本；学习与溢出则涉及到员工熟练度、专业化程度的提升与人力资源流失之间的平衡问题；地理位置则更为复杂，经济繁华的地区带给企业的好处自然很多——紧密的客户联系、供应成本的降低、企业员工素质的提升等等，但同时也面临着租金贵、人力资源成本较高的问题；技术进步无疑会使企业节约成本，但环境的变化可能会导致技术更新速度加快，从而使研发成本的增加甚至抵消降低的成本部分。如何协调结构性成本动因之间的关系，使企业资源配置达到最优化从而使成本降到最低，也是近年来各学者研究和探讨的问题。
二、外部环境中的结构性成本动因
波特提出的结构性成本动因，不管是规模、学习与溢出和整合，还是地理位置和技术，都是围绕企业内部视角，忽视了企业外部环境存在的因素对企业结构性成本的作用。然而，企业外部的竞争环境对企业竞争优势和战略的制定都有着深刻的影响，进而影响企业产品或服务的成本。比如，企业在行业中如果处于强势的地位，那么企业在应对供应商时就会有较强的讨价还价能力，从而降低企业所需的原材料成本。在对企业成本驱动因素进行分析时，外部环境的影响也是不可忽视的一环。
（一）所处行业分类
不同的行业对企业成本管理的影响十分重大，原材料及生产工人的成本可能占据了制造业企业成本管理的大部分，传统的成本管理也主要着重于对这两方面的分析和控制。然而，对于近来兴起的高新技术行业或各类服务业的轻资产运营公司如互联网企业来说，其成本主要来源于人力资源的使用以及各类期间费用，原材料及生产工人成本的节约使企业成本大大降低，从而使企业实现较高的利润率进而实现企业较高速度的增长。
行业的不同对企业地理位置的选择也有着较大的影响。以固定资产为主的制造业企业在选择厂址时需要考虑的因素更多也更为谨慎，比如要慎重考虑交通、能源等基础设施对原材料采购、产品销售和运输等方面的影响，不同地方工资水平、人才流动的考虑以及公司在转移厂址所付出的费用和代价等。而对于近来兴起的高新技术业或服务业企业来说，公司位置的转移和扩张所需要的代价相对较小，因此，行业不同也会对公司地理位置的选择产生影响，进而影响到薪资水平、人才吸引等方面，企业在选择经营的业务范围时应该慎重考虑。
（二）行业生命周期
行业生命周期是企业外部环境中对企业活动产生影响的主要成本驱动因素之一。与产品生命周期一样，每个行业都存在自己的生命周期，行业在其不同生命周期阶段都有着不同的特点。行业不同阶段的竞争环境和激烈程度是产品或服务成本的重要影响因素。在行业兴起的早期，进入该行业的企业较少且都处于探索阶段，这一阶段企业规模处于较小水平，原材料的供应较为稀缺，且由于市场的开拓、盈利模式的不确定以及产品或服务的缺陷不断改进，成本维持在较高水平。随着产品的不断完善和产品或服务的被接受度的提高，行业进入快速成长期，市场容量逐步扩大，大批同类企业和上游企业开始出现，成本也由于企业规模的扩大及原材料成本的下降而下降，此时成本处于快速下降的时期。成熟期和衰退期的行业意味着上下游产业的完善，原材料采购成本低，大量人才和资源的涌入使得薪资水平降低，产品成本基本稳定在相对较低的水平。
企业所处的行业生命周期阶段也是成本驅动因素之一，不同阶段的产品或服务成本呈现出截然不同的特点，相对地，企业在行业所处的不同阶段其制定的战略和应对的风险也不一样，成本在很大程度上也取决于企业选择在何时进入一个产业。因此，企业在选择进入一个行业时，应先对企业内外环境进行深刻分析，考虑自身所具有的优势，将成本纳入制定企业战略的考虑范围，在此基础上确定价值链和成本驱动因素，制定合适的成本标准，获取成本竞争优势。 （三）相关政府政策和态度
这些政策包括政府对行业相关的税收政策、扶持政策或者政府补贴等其他优惠。在我国经济转型的过程中，通过出台与行业相关的法规制度或通过税收税率的调整是政府部门完成对经济和产业结构转型控制和引导所通常采取的方法和手段。一般来说，对于资源消耗大且环境污染较为严重的企业，政府通过出台相应的税收政策和其他规定使企业对其所耗费的资源及环境的破坏进行补偿，从而加重企业的成本负担；而对受到扶持的处于创立初期的高新技术企业或小微企业则给予一定程度的税收优惠和政府补贴，在一定程度上帮助企业降低成本渡过创业艰难期。
更为重要的是，政府政策往往传达出政府对该行业的态度，并通过这种态度影響人们的选择。对于政府严格监管的行业，企业的人才吸引度可能会大大降低，上下游企业的发展趋势也可能会因此而发生变化，进而使企业的原材料采购成本、人力资源使用成本等上升，这类间接影响也会迫使企业成本的发生，增加企业成本负担。
（四）顾客满意度
顾客满意度，或者说顾客对企业产品或服务的接受度，也是影响企业价值活动成本的因素之一。随着信息化时代的到来，企业的价值活动范围也在不断扩大和增加，广告和促销已成为企业扩大知名度增加客户的一项必不可少的价值活动，这对于导入期的行业或企业来说尤为重要。而广告和促销的目标就是挖掘市场存在的潜在客户，增加企业产品或服务的市场份额。顾客对企业品牌形成的良好印象有助于其更容易接受企业的产品或服务，同时减少企业在广告和促销这一项活动的费用和资源，或者在相同的成本耗费下获得更好的市场效果，从而使分摊到每单位产品或服务的成本得以降低。
顾客对企业品牌较高的满意度不仅意味着可以帮助企业节约广告促销方面的费用，美誉度较高的企业在成本的其他方面还有着不可忽视的优势：与人才吸引度上升反向的人力资源使用成本，顾客需求上升导致企业生产规模的适度扩大从而使生产成本和分摊到每个单位产品的费用降低，而生产规模的扩大可能又会使企业面对供应商的讨价还价的能力增强从而导致的原材料采购成本的下降，进一步使企业在成本方面获取竞争优势。
结构性成本动因是企业基础经济结构的成本驱动因素，认识和理解结构性成本动因对企业成本的控制和管理起着至关重要的作用，如今越来越多的企业已意识到通过获取成本竞争优势提高企业竞争力的重要性。正如波特提出的结构性成本动因之间的相互作用一样，企业外部的成本驱动因素之间也是相互影响的，企业所处的行业可能会影响到相关的政府政策，而企业所处行业的生命周期无疑也会影响顾客对企业产品或服务的满意程度。企业在进行重要的战略决策时，不仅要考虑到结构性成本动因对企业成本发生的影响以及它们之间的相互作用，还应从企业所处的外部环境考虑外部环境中存在的成本动因对企业内部成本动因的影响和外部成本动因之间的相互影响，用更广阔的视野深入研究企业的成本驱动因素，制定成本降低的策略和方案，才能长久保持企业竞争优势。
参考文献：
[1] 迈克尔·波特.竞争优势[M].北京：华夏出版社，1997.
[2] 夏宽云.战略成本管理[J].上海立信会计学院学报，2009，（1）.
[3] 邓厚平.论结构性成本动因对成本的作用机理[J].税务与经济，2010，（3）.
[4] 王娟.成本动因分析方法及其整合应用[J].财会月刊，2014，（17）.
[5] 杨尧均.企业战略成本管理应用探讨[J].生产力研究，2012，（7）.
[6] 王秋生.关于结构性成本动因的若干思考[J].财会通讯，2011，（32）.
[7] 梁莱歆，熊艳.基于研发项目生命周期的成本管理模式研究[J].科研管理，2010，（1）.
[8] 邓厚平.刍议结构性成本的控制问题[J].中国石油大学学报，2010，（5）.
[9] 李东香.战略成本动因分析探讨[J].商业现代化，2011，（16）.
[10] 杨晓雪.战略成本管理柔性分析与研究[J].财会通讯，2009，（35）.
[责任编辑 柯 黎]