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摘要：注册会计师审计是当前构建和谐顺畅社会主义市场经济的重要中间力量，是我国经济管理与国际接轨，取得在国际贸易活动、投资活动中取得话语权的重要途径。一个内部控制健全有效的事务所可以通过采取适当行为阻止重大错误的发生和及时发现正在进行中的错误。如何建立科学有效的事务所内部控制制度，有效防范风险，对于做大做强会计师事务所已经成为当前非常关注的问题。
关键词：事务所；内部控制；现状；对策
会计师事务所作为一类特殊的企业，实施内部控制也显得尤为重要。所谓内部控制即指事务所采取一定的管理方法与管理程序，为遵守相应法律、法规提供可靠保证，使企业运营在安全良性的情况下，同既定目标保持一致，使公司资源得以充分保护及有效利用，使公司资料获得完整适当保存，使企业的各类鉴证报告得以客观公允的表达。
一、内部控制的内涵
内部控制的概念是在实践中逐步产生、发展和完善起来的。COSO《内部控制统一框架》给出了目前内部控制的权威概念。该报告认为内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工制定和实施的，为达剑经营的效果和效率、财务报告的可靠性以及相关法律法规的遵循性等三个目标而提供合理保证的过程。它认为主要由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控五大要素构成内部控制整体框架。
我国独立审计具体准则将内部控制定义为“被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵循，由治理当局、管理当局和其他人员设计和执行的政策和程序”。该准则同时规定内部控制应包括下列五个要燕(1)控制环境；(2)被审计单位的风险评估过程；(3)与财务报告相关的信息系统(包括相关的业务流程)和沟通；(4)控制活动；(5)对控制的监督。可见，我国审计准则关于内部控制的相关规定与COSO《内部控制统一框架》保持了高度的一致。该定义昭显出我国理论界在借鉴国外先进的研究成果的基础上，脱离了对内部控制的认识更多的是还停留在内部牵制、内部会计控制或内部控制结构阶段，已能从管理的角度对内部控制进行整体把握，因而对内部控制的理解业已取得突破性的进展。
二、强化会计师事务所内部控制所具有的积极意义
1 内部控制可以确保实现自身目标，实现快速发展。完善内部控制是会计师事务所实现自身目标的基本要求。国内外审计界大都认为，企业内部控制的主要职能之一是维护企业资产安全完整，保证企业会计纪录的完整准确、促进企业经营合理化。而会计师事务所作为一种特殊的企业，仍然也面对着企业会计纪录完整准确、资产安全完整、经营合理有效的问题，也需要实现自身价值最大化，所以，加强和完善内部控制是会计师事务所实现自身目标的基本要求。
2 内部控制可以帮助事务所做大做强，争取早日与国际取得接轨。会计师事务所的性质决定了自身的长远发展必须要注重内部控制。目前我国乃至全世界社会审计市场较大比重均已被“四大”把持，而民族品牌的事务所无论规模还是收入状况都远远低于”四大”，何时能够有所突破，这首先依赖于自身的建设。而自身建设的主要依据就是完善内部控制，并坚持打造自身品牌。如果事务所本身的内部控制一片混乱，很难指望别人能够完全相信事务所的工作质量。前“五大”之一一安达信，在“安然”事件中，扮演了不光彩的角色，其中之一就是在接受美国证券委员会(SEC)调查前，有组织地销毁了与安然案件有关的审计工作底稿。尽管“四大”在中国仍然不时受到诟病，但不可否认，其管理体系、内控制度的设计及执行仍远远优于中国本土事务所。从这个角度而言，也是需要我们静下心来认真学习。只有发展好了中国注册会计师事业，才能真正在国际会计领域中争取一席之地，才能在长期的对外经济合作交流中占据主动角色和有利地位。
三、当前会计师事务所内部控制现状剖析
1 内控制度的不健全影响了其功效的发挥。新中国的注册会计师事业与改革开放基本上是同步进行的，在曲折中发展壮大。总的来说，规模小、不规范还是我国事务所的主要特征。当前，部分会计师事务所存在业务经营上的“短期化”行为，没有建立严格的业务质量控制机制体系，缺乏长远经济利益的驱动及品牌意双，不能正确处理经济利益与业务质量的辩证关系，难以主动保持其审计服务的高独立性，影响了执业行为的规范和业务报告的质量。
2 从业人员自身素质尚待进一步提高。作为审计主体的会计师事务所及其审计人员整体素质还存在一些问题。一方面，当前的现实情况是，事务所大量从社会或者学校补充专业技能及实务经验不足的新员工进行业务操作，而老员工往往只签字或去跑业务、拉关系，并且待遇远远高于从事具体审计工作的同事，这导致从事具体工作的员工不认真执业，待遇的不对等导致对执行内部控制缺乏动力。另一方面，员工的在职培训不足，业务知识及专业水平适应不了业务发展的需要，某些地区，注册会计师的继续教育都是交费了事，根本没有认真的学习和考核。此外，不可否认的是，会计师事务所也存在少数审计人员缺乏职业道德，不能保持应有的职业谨慎，勤勉尽责，更有甚者，与被审计单位一起弄虚作假，粉饰会计报表，这就完全无视内部控制的存在胡乱操作，极大地增加了审计风险。
3 多重外在因素的影响也制约了内部控制的有效实施。(1)多头管理的矛盾。目前多数事务所都有两套章程，一套是按照财政部会计师事务所审批办法的规定制定并经财政部门批准的章程，另一套是按照《公司法》的要求，经工商登记机关核准并备案的章程。两套章程在很多方面的规定不一致，削弱了章程的权威性，以致事务所内部有了问题不能及时按照章程的规定予以解决，也使一些事务所负责人有了不遵守章程的借口。有章程不依，是事务所内部治理的主要问题。(2)审计客体的业务日趋复杂也增加了注册会计师贯彻内控更加困难。随着市场经济的发展，经济环境日益复杂，各种经济组织之间的交易类型、工具不断变化，如非货币性交换，衍生金融工具等，这些方面的情况在年内美国次贷危机中，其实也已经有所体现。
四、改进会计师事务所内部控制的具体建议
1 不断优化外部环境，引入全新观念。理顺会计师事务所体制。当前，有限责任合伙型会计师事务所成为国际上会计师事务所的发展趋势。就我国而言，加快会计师事务所体制改革，很大程度上就是将有限责任事务所改革到能有效维系审计诚信的组织体制——有限责任合伙制度上来，使注册会计师成为这个行业的真正主体，审计责任可确实落实到注册会计师个人。会计师事务所从负有限责任向负无限责任转变，使会计师事务所积极主动地建立起风险防范和质量控制机制，以达到外因影响内因，从高度上真正重视内部控制工作。
2 积极按照国际及国家相关组织的要求建立和完善内控制度。目前，在2007年末召开的国际会计师联合会(IFAC)中小事务所委员会会议上，委员们再次就招标制定《中小事务所实务管理指南》的要求提案进行了讨论。我国财政部也表示，从2006年起，将会同国务院有关部门，加快创建既融合国际先进经验，又体现自主创新，具有中国特色和影响力的企业内部控制标准体系和会计师事务所内部治理机制。2008年，中注协还专门制定了《中国注册会计师协会关于规范和发展中小会计师事务所的意见(征求意见稿)》，有希望在年底前颁布实施。事务所必须根据主管部门的安排，积极学习和认真贯彻相关的规定，并落实到本所的制度之中。
3 根据2006版新准则及指南的要求，修订原有的审计程序和内部质量控制规范。根据新审计准则及指南的规定和要求，针对重大错报风险领域，制订了审计质量管理制度、审计规范和审计计划标准等实务文件，更新企业内部控制体系。
4 提升从业人员整体素质，促进全面健康的发展。注册会计师行业作为靠信誉和专业生存的行业，如果行业中一些会计师对这个行业的专业知识一知半解或者以自己发财为主要目的，如同劣币驱逐良币，很难指望整个行业能健康发展。行业协会要加强对事务所主要负责人的培训和教育，对事务所主要负责人的任职资格设定一定的标准。各级协会在举办各种培训班和进行后续教育时要严格要求，使之不流于形式。同时，事务所要重点将新审计准则中审计理念、方法、程序等的变化情况详细讲解给每一位审计人员。要求审计人员尽快地掌握新审计准则的精髓，如审计独立性、职业谨慎态度、职业道德规范、风险意识，转变原来的审计理念，强化风险导向审计理念。
关键词：事务所；内部控制；现状；对策
会计师事务所作为一类特殊的企业，实施内部控制也显得尤为重要。所谓内部控制即指事务所采取一定的管理方法与管理程序，为遵守相应法律、法规提供可靠保证，使企业运营在安全良性的情况下，同既定目标保持一致，使公司资源得以充分保护及有效利用，使公司资料获得完整适当保存，使企业的各类鉴证报告得以客观公允的表达。
一、内部控制的内涵
内部控制的概念是在实践中逐步产生、发展和完善起来的。COSO《内部控制统一框架》给出了目前内部控制的权威概念。该报告认为内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工制定和实施的，为达剑经营的效果和效率、财务报告的可靠性以及相关法律法规的遵循性等三个目标而提供合理保证的过程。它认为主要由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控五大要素构成内部控制整体框架。
我国独立审计具体准则将内部控制定义为“被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵循，由治理当局、管理当局和其他人员设计和执行的政策和程序”。该准则同时规定内部控制应包括下列五个要燕(1)控制环境；(2)被审计单位的风险评估过程；(3)与财务报告相关的信息系统(包括相关的业务流程)和沟通；(4)控制活动；(5)对控制的监督。可见，我国审计准则关于内部控制的相关规定与COSO《内部控制统一框架》保持了高度的一致。该定义昭显出我国理论界在借鉴国外先进的研究成果的基础上，脱离了对内部控制的认识更多的是还停留在内部牵制、内部会计控制或内部控制结构阶段，已能从管理的角度对内部控制进行整体把握，因而对内部控制的理解业已取得突破性的进展。
二、强化会计师事务所内部控制所具有的积极意义
1 内部控制可以确保实现自身目标，实现快速发展。完善内部控制是会计师事务所实现自身目标的基本要求。国内外审计界大都认为，企业内部控制的主要职能之一是维护企业资产安全完整，保证企业会计纪录的完整准确、促进企业经营合理化。而会计师事务所作为一种特殊的企业，仍然也面对着企业会计纪录完整准确、资产安全完整、经营合理有效的问题，也需要实现自身价值最大化，所以，加强和完善内部控制是会计师事务所实现自身目标的基本要求。
2 内部控制可以帮助事务所做大做强，争取早日与国际取得接轨。会计师事务所的性质决定了自身的长远发展必须要注重内部控制。目前我国乃至全世界社会审计市场较大比重均已被“四大”把持，而民族品牌的事务所无论规模还是收入状况都远远低于”四大”，何时能够有所突破，这首先依赖于自身的建设。而自身建设的主要依据就是完善内部控制，并坚持打造自身品牌。如果事务所本身的内部控制一片混乱，很难指望别人能够完全相信事务所的工作质量。前“五大”之一一安达信，在“安然”事件中，扮演了不光彩的角色，其中之一就是在接受美国证券委员会(SEC)调查前，有组织地销毁了与安然案件有关的审计工作底稿。尽管“四大”在中国仍然不时受到诟病，但不可否认，其管理体系、内控制度的设计及执行仍远远优于中国本土事务所。从这个角度而言，也是需要我们静下心来认真学习。只有发展好了中国注册会计师事业，才能真正在国际会计领域中争取一席之地，才能在长期的对外经济合作交流中占据主动角色和有利地位。
三、当前会计师事务所内部控制现状剖析
1 内控制度的不健全影响了其功效的发挥。新中国的注册会计师事业与改革开放基本上是同步进行的，在曲折中发展壮大。总的来说，规模小、不规范还是我国事务所的主要特征。当前，部分会计师事务所存在业务经营上的“短期化”行为，没有建立严格的业务质量控制机制体系，缺乏长远经济利益的驱动及品牌意双，不能正确处理经济利益与业务质量的辩证关系，难以主动保持其审计服务的高独立性，影响了执业行为的规范和业务报告的质量。
2 从业人员自身素质尚待进一步提高。作为审计主体的会计师事务所及其审计人员整体素质还存在一些问题。一方面，当前的现实情况是，事务所大量从社会或者学校补充专业技能及实务经验不足的新员工进行业务操作，而老员工往往只签字或去跑业务、拉关系，并且待遇远远高于从事具体审计工作的同事，这导致从事具体工作的员工不认真执业，待遇的不对等导致对执行内部控制缺乏动力。另一方面，员工的在职培训不足，业务知识及专业水平适应不了业务发展的需要，某些地区，注册会计师的继续教育都是交费了事，根本没有认真的学习和考核。此外，不可否认的是，会计师事务所也存在少数审计人员缺乏职业道德，不能保持应有的职业谨慎，勤勉尽责，更有甚者，与被审计单位一起弄虚作假，粉饰会计报表，这就完全无视内部控制的存在胡乱操作，极大地增加了审计风险。
3 多重外在因素的影响也制约了内部控制的有效实施。(1)多头管理的矛盾。目前多数事务所都有两套章程，一套是按照财政部会计师事务所审批办法的规定制定并经财政部门批准的章程，另一套是按照《公司法》的要求，经工商登记机关核准并备案的章程。两套章程在很多方面的规定不一致，削弱了章程的权威性，以致事务所内部有了问题不能及时按照章程的规定予以解决，也使一些事务所负责人有了不遵守章程的借口。有章程不依，是事务所内部治理的主要问题。(2)审计客体的业务日趋复杂也增加了注册会计师贯彻内控更加困难。随着市场经济的发展，经济环境日益复杂，各种经济组织之间的交易类型、工具不断变化，如非货币性交换，衍生金融工具等，这些方面的情况在年内美国次贷危机中，其实也已经有所体现。
四、改进会计师事务所内部控制的具体建议
1 不断优化外部环境，引入全新观念。理顺会计师事务所体制。当前，有限责任合伙型会计师事务所成为国际上会计师事务所的发展趋势。就我国而言，加快会计师事务所体制改革，很大程度上就是将有限责任事务所改革到能有效维系审计诚信的组织体制——有限责任合伙制度上来，使注册会计师成为这个行业的真正主体，审计责任可确实落实到注册会计师个人。会计师事务所从负有限责任向负无限责任转变，使会计师事务所积极主动地建立起风险防范和质量控制机制，以达到外因影响内因，从高度上真正重视内部控制工作。
2 积极按照国际及国家相关组织的要求建立和完善内控制度。目前，在2007年末召开的国际会计师联合会(IFAC)中小事务所委员会会议上，委员们再次就招标制定《中小事务所实务管理指南》的要求提案进行了讨论。我国财政部也表示，从2006年起，将会同国务院有关部门，加快创建既融合国际先进经验，又体现自主创新，具有中国特色和影响力的企业内部控制标准体系和会计师事务所内部治理机制。2008年，中注协还专门制定了《中国注册会计师协会关于规范和发展中小会计师事务所的意见(征求意见稿)》，有希望在年底前颁布实施。事务所必须根据主管部门的安排，积极学习和认真贯彻相关的规定，并落实到本所的制度之中。
3 根据2006版新准则及指南的要求，修订原有的审计程序和内部质量控制规范。根据新审计准则及指南的规定和要求，针对重大错报风险领域，制订了审计质量管理制度、审计规范和审计计划标准等实务文件，更新企业内部控制体系。
4 提升从业人员整体素质，促进全面健康的发展。注册会计师行业作为靠信誉和专业生存的行业，如果行业中一些会计师对这个行业的专业知识一知半解或者以自己发财为主要目的，如同劣币驱逐良币，很难指望整个行业能健康发展。行业协会要加强对事务所主要负责人的培训和教育，对事务所主要负责人的任职资格设定一定的标准。各级协会在举办各种培训班和进行后续教育时要严格要求，使之不流于形式。同时，事务所要重点将新审计准则中审计理念、方法、程序等的变化情况详细讲解给每一位审计人员。要求审计人员尽快地掌握新审计准则的精髓，如审计独立性、职业谨慎态度、职业道德规范、风险意识，转变原来的审计理念，强化风险导向审计理念。