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【摘要】 内部审计是组织内部的一种监督和评价活动，这种性质可能使内部审计部门与组织内的其他部门，如管理层、相关职能部门等产生潜在冲突，能否成功化解这类潜在冲突，对于内部审计职能作用的发挥至关重要。过去学者大多从个人层面及公司治理层面寻求化解冲突的方法，文章结合罗宾斯“潜在的对立”阶段三要素理论对内部审计跨部门冲突进行分析，研究化解内部审计跨部门潜在冲突的可行方法。
【关键词】 内部审计； 跨部门； 潜在冲突； 组织层面
一、引言
内部审计是组织内部的一种独立客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现（内部审计基本准则，2003）。内部审计作为公司实现组织目标的一种治理程序，通过其风险监控和控制确认来发挥治理作用。冲突是内部审计不可避免的问题，甚至是内部审计职业的一个组成部分（理查德等，1999）。内部审计的潜在冲突一般表现为内部审计部门与企业管理层、相关职能部门等组织冲突，尤其是内部审计部门与被审计部门的潜在冲突。过去学者大多从加强内部审计人员个人沟通技巧、提升职业素养、实施内部审计外包以及从公司治理视角寻求化解内部审计冲突的方法，本文结合斯蒂芬·P·罗宾斯“潜在的对立”阶段三要素理论，对内部审计跨部门冲突进行分析，从组织层面提出了化解内部审计跨部门冲突的可行方法。
二、内部审计潜在冲突的深层原因
（一）内部审计在服务对象上的潜在冲突
在Lawrence·B·Sawyer所处的时代，内部审计是“管理层的耳目”这一观点占据主流地位，组织的管理层聘用内部审计人员并决定其升迁，“内部审计的目标是通过对所检查的活动进行分析、评价，提出建议和中肯的意见，并协助各管理层有效地履行其职责”（Sawyer，1973）。但是安然和世通等会计欺诈案件的出现，表明企业组织不完善，内部审计职能缺位，未能起到应有作用。SOX法案要求上市（包括拟上市）公司必须成立审计委员会，内部审计直接向审计委员会报告。内部审计从“管理层的耳目”变为“审计委员会的耳目”，内部审计人员与管理层像伙伴一样一起工作。一方面内部审计接受管理层的雇佣，同时需要管理层的支持与合作，以有效地履行职责；另一方面内部审计要忠诚于负责组织治理的部门，对管理层工作中的问题提出批评，确保公司治理的强有力和有效性。这种组织架构导致了“双重领导问题”的出现，也使得内部审计在服务于两类不同对象时所扮演的角色产生冲突。
（二）内部审计在治理职能上的潜在冲突
国际内部审计师协会IIA（1999）指出内部审计是一种旨在增加组织价值和改善组织营运的独立、客观的确认和咨询活动，它通过系统化、规范化的方法来评价和改善风险管理、内部控制和治理程序的效力，以帮助实现组织目标。审计确认是保护第三方利益的一种基本机制，内部审计的确认功能是内部审计的一项传统和基本的功能。蔡春（2006）认为，现代认证性审计应当包括三个层次：最高层次是董事会成员对股东大会承担的受托经济责任履行的认证性审计（董事会业绩考评与审核）；中间层次是保证最高管理层对董事会承担的受托经济责任；最后一层是总经理以下的各级管理层及授权所产生的受托经济责任认证性审计。因此，内部审计提供的认证性功能的服务对象包括了管理层和审计委员会（董事会）。IIA将咨询服务界定为“提供建议以及相关的客户服务活动，这种服务的性质与范围通过与客户协商确定，其目的是增加价值并提高机构的运作效率。这样的服务包括顾问服务、建议、协调、程序设计及培训等”（IIA，2001）。内部审计人员根据企业管理层的要求工作，实际上是将内部审计在确认时发现的问题，有针对性地提供咨询性建议，防止出现重大的经营波动和管理漏洞。内部审计在向审计委员会和管理层提供审计确认的同时，又为管理层提供咨询服务，管理层将从内部审计人员那里获取的咨询服务的审计建议纳入到企业的流程再造中，再由内部审计人员对其提供确认服务，对这些流程进行评价。而确认和咨询业务的同时存在可能有损审计的独立性。
（三）内部审计在工作性质、工作方式上的潜在冲突
内部审计人员由于工作的原因，需要经常打断其他部门的日常工作，并将审计工作中发现的各种错误、无效或低效的事项以及改进建议报告给审计委员会或他们的上级。被审计单位或工作人员通常害怕审计中发现的问题会对将来的工作产生不利，因为不利问题的发现通常会追查该由谁来负责，进而可能产生表现不好、业绩不佳甚至被追究相应责任的可能。因此内部审计人员的工作性质决定了潜在冲突的必然性。同时有些内部审计人员近乎在一种神秘的气氛中工作，他们与管理部门和人员的见面就像是在法庭上一位法官盘问一位带有敌意的证人，甚至视同被告，对管理部门缺乏诚恳和公正的态度（何云，2007），这种工作方式可能造成内部审计的潜在冲突。
三、内部审计跨部门潜在冲突的要素
内部审计部门与被审计部门之间的冲突属于同一组织内部中不同部门之间的冲突，是一种跨部门的冲突。所谓跨部门冲突是指正式组织中，某部门阻碍到其他部门需求之满足及目标的达成，而引起的认知上、情感上及行为上的反应（秦颖、武春友、王茜，2003）。在西方，对群体冲突比较系统进行研究的学者当属美国行为科学家斯蒂芬·P·罗宾斯，他将冲突的过程分为五个阶段，即潜在的对立、认知和情感投入、行为意向、行为、结果，在“潜在的对立”阶段造成组织产生冲突的要素包括：沟通、结构和个人因素。
沟通要素是指意义的传递和理解，若接受者所认知的想法或思想与发送者发出的信息不完全一致则可能导致冲突的产生，如信息传递过程中的不充分及信息超载，由于个体选择性知觉的差异和接受培训、教育的不同而导致的在语义理解上的困难等均会造成沟通障碍。内部审计人员在向审计单位管理部门报告审计中发现的问题、提出相应的建议时会不可避免地使用到一些专业术语，若不能充分、认真地向对方解释实施审计的过程、采用的专业技术及得出的结论，则可能造成双方理解的不一致。
结构要素是指组织的框架体系，组织的管理跨度、集权化与分权、工作专业化程度、群体之间目标的差异等都有可能导致冲突的产生，一般来说组织规模越大、专业化程度越高越容易导致冲突产生。内部审计从本质上来说是为了促进组织目标的实现，因此需要推动管理层在某些方面花费更多的精力，比如调整工作流程、改变既定生产工艺等，若管理层认为内部审计不会给其经营管理带来业绩，就会对内部审计工作感到厌烦，进而采取应付甚至抵触的态度。
个人因素包括价值系统（如对自由、幸福、勤奋、工作、自尊、诚实、服从和平等的看法）和个性特征（武断和缺乏自尊等）。它们的差异也是导致冲突的一个重要原因。当内部审计在审计过程中双方对审计方式、审计结论认识不一致，进而牵涉利益时，常常会作出情绪化反应，形成冲突。
四、内部审计跨部门潜在冲突的化解
在组织冲突的化解方面，罗宾斯提出了回避、迁就、折中、竞争和协作五种可行路径。回避只能推迟冲突，而不能从根本上解决问题；迁就、折中不仅不利于冲突的解决，反而容易造成更多的潜在冲突；竞争容易使问题激化，因此只有通过充分协作，减少过于激烈的冲突行为和激励合作才能使冲突得以解决。
（一）培养和树立正确的冲突观
如果一个企业部门之间的关系过于融洽，有些矛盾就难以表露出来，反而不利于企业的管理，不利于企业的长期发展。同时组织内的冲突具有二重性，功能正常的跨部门冲突能够提高群体工作绩效，促进组织目标的实现；而功能失常的跨部门冲突则会降低群体工作绩效，阻碍组织目标的实现，应尽量避免。从根本目标来说，管理层、审计委员会和内部审计三者是一致的，管理层通过识别、评估、控制风险来实现组织目标；审计委员会对管理层进行监督，确保组织目标的实现；内部审计则运用其职能参与组织治理，并改善组织治理。根本目标的一致使得针对跨部门冲突良好关系的建立有了根本的基础。
（二）建立跨部门沟通机制
接触假说理论认为不同群体成员的接触，可以加强彼此的了解，形成共识，降低冲突的水平。因此跨部门沟通机制的建立，如角色扮演、部门间沟通和协商及信息共享有助于减少功能失常跨部门冲突的产生。审计沟通贯穿于内部审计的各个环节，针对管理层对内部审计工作感到厌烦甚至抵触的态度可以让管理层参与审计目标的制定、参与内部审计工作的执行以及将通过审计工作获知的所有发现（包括应予肯定的方面）告知被审计部门等。参与有助于管理层对审计事项更充分的了解，全面告知、充分的沟通交流有助于将这种跨部门冲突转变为被审部门的积极协作。
（三）建立企业的共同愿景
部门间冲突很大程度上归结于部门利益，其根本原因是缺乏高于一切部门利益和目标的组织最高使命和最高目标（吴宗杰、秦颖，2003）。共同愿景的建立要求加强组织学习和具备团队意识。被审计部门及人员应认识到内部审计是一种帮助而非一种威胁，最终目标都是为了实现组织的共同目标。作为内审人员来讲，在实施审计的过程中应保持独立、客观、不偏不倚的审计视角，同时在实施内部审计时应确立并持有为他人服务的观念，而非把自己看作监督者，只关心自己的意见和结论，因为这会给被审部门造成压力，从而使管理层产生抵触心理。
（四）建立培训机制
培训机制要求部门成员到其他部门接受短期培训，通过对其他部门的感知，可以减少因语义理解上的困难、个体选择性知觉的差异等造成的沟通障碍，增进被审计部门和审计部门对双方工作的理解，改变部门成员的行为和态度，增强合作意识。王旭辉等（2011）通过对秦山大亚湾核电运营管理有限责任公司建立培训机制的内部审计实践进行研究分析，发现这种机制取得了良好的效果，增进了被审部门对审计工作的理解，降低了审计与被审计部门双方间的知识壁垒，有助于员工自觉遵守和严格执行各项内控制度。
五、结论
内部审计的工作性质决定了跨部门潜在冲突的必然性，面对这种冲突需要企业采取积极的态度予以应对。冲突具有两面性，冲突管理的目标并不是消灭冲突，而是创设适当强度的冲突，提高群体工作绩效，促进组织目标的实现。同时在冲突管理中，不仅要通过学习建立企业的共同愿景，而且要从组织层面上建立相应机制，如跨部门的沟通机制、培训机制，增强跨部门间的沟通，化解内部审计跨部门潜在冲突，使内部审计工作更加顺利地开展。
【参考文献】
［1］ 秦颖，武春友，王茜.企业组织中跨部门冲突理论研究［J］.大连理工大学学报（社会科学版），2003（6）.
［2］ 王旭辉，时现，魏瑾.化解内部审计潜在冲突的方法［J］.审计研究，2011（1）.
［3］ 陆晓晖.内部审计的潜在冲突及化解对策［J］.财会通讯（学术版），2007（2）.
［4］ 何云.内部审计与单位管理部门间的冲突与规避［J］.会计之友，2007（8）.
［5］ 斯蒂芬·P·罗宾斯.组织行为学［M］.孙建敏，李原，译.北京：中国人民大学出版社，1994.
［6］ 孙立.论公司治理中的内部审计职能及其冲突［J］.财会通讯，2010（11）.
［7］ 吴宗杰，秦颖.企业组织跨部门冲突的归因分析及其管理战略［J］.山东师范大学学报（人文社会科学版），2003（5）.
［8］ 李鹏，胡杰.冲突管理模式与组织沟通关系研究——基于整合模式的部门间冲突管理［J］.求索，2007（10）.
［9］ 陈武朝.内部审计有效性与持续改进［J］.审计研究，2010（3）.
【关键词】 内部审计； 跨部门； 潜在冲突； 组织层面
一、引言
内部审计是组织内部的一种独立客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现（内部审计基本准则，2003）。内部审计作为公司实现组织目标的一种治理程序，通过其风险监控和控制确认来发挥治理作用。冲突是内部审计不可避免的问题，甚至是内部审计职业的一个组成部分（理查德等，1999）。内部审计的潜在冲突一般表现为内部审计部门与企业管理层、相关职能部门等组织冲突，尤其是内部审计部门与被审计部门的潜在冲突。过去学者大多从加强内部审计人员个人沟通技巧、提升职业素养、实施内部审计外包以及从公司治理视角寻求化解内部审计冲突的方法，本文结合斯蒂芬·P·罗宾斯“潜在的对立”阶段三要素理论，对内部审计跨部门冲突进行分析，从组织层面提出了化解内部审计跨部门冲突的可行方法。
二、内部审计潜在冲突的深层原因
（一）内部审计在服务对象上的潜在冲突
在Lawrence·B·Sawyer所处的时代，内部审计是“管理层的耳目”这一观点占据主流地位，组织的管理层聘用内部审计人员并决定其升迁，“内部审计的目标是通过对所检查的活动进行分析、评价，提出建议和中肯的意见，并协助各管理层有效地履行其职责”（Sawyer，1973）。但是安然和世通等会计欺诈案件的出现，表明企业组织不完善，内部审计职能缺位，未能起到应有作用。SOX法案要求上市（包括拟上市）公司必须成立审计委员会，内部审计直接向审计委员会报告。内部审计从“管理层的耳目”变为“审计委员会的耳目”，内部审计人员与管理层像伙伴一样一起工作。一方面内部审计接受管理层的雇佣，同时需要管理层的支持与合作，以有效地履行职责；另一方面内部审计要忠诚于负责组织治理的部门，对管理层工作中的问题提出批评，确保公司治理的强有力和有效性。这种组织架构导致了“双重领导问题”的出现，也使得内部审计在服务于两类不同对象时所扮演的角色产生冲突。
（二）内部审计在治理职能上的潜在冲突
国际内部审计师协会IIA（1999）指出内部审计是一种旨在增加组织价值和改善组织营运的独立、客观的确认和咨询活动，它通过系统化、规范化的方法来评价和改善风险管理、内部控制和治理程序的效力，以帮助实现组织目标。审计确认是保护第三方利益的一种基本机制，内部审计的确认功能是内部审计的一项传统和基本的功能。蔡春（2006）认为，现代认证性审计应当包括三个层次：最高层次是董事会成员对股东大会承担的受托经济责任履行的认证性审计（董事会业绩考评与审核）；中间层次是保证最高管理层对董事会承担的受托经济责任；最后一层是总经理以下的各级管理层及授权所产生的受托经济责任认证性审计。因此，内部审计提供的认证性功能的服务对象包括了管理层和审计委员会（董事会）。IIA将咨询服务界定为“提供建议以及相关的客户服务活动，这种服务的性质与范围通过与客户协商确定，其目的是增加价值并提高机构的运作效率。这样的服务包括顾问服务、建议、协调、程序设计及培训等”（IIA，2001）。内部审计人员根据企业管理层的要求工作，实际上是将内部审计在确认时发现的问题，有针对性地提供咨询性建议，防止出现重大的经营波动和管理漏洞。内部审计在向审计委员会和管理层提供审计确认的同时，又为管理层提供咨询服务，管理层将从内部审计人员那里获取的咨询服务的审计建议纳入到企业的流程再造中，再由内部审计人员对其提供确认服务，对这些流程进行评价。而确认和咨询业务的同时存在可能有损审计的独立性。
（三）内部审计在工作性质、工作方式上的潜在冲突
内部审计人员由于工作的原因，需要经常打断其他部门的日常工作，并将审计工作中发现的各种错误、无效或低效的事项以及改进建议报告给审计委员会或他们的上级。被审计单位或工作人员通常害怕审计中发现的问题会对将来的工作产生不利，因为不利问题的发现通常会追查该由谁来负责，进而可能产生表现不好、业绩不佳甚至被追究相应责任的可能。因此内部审计人员的工作性质决定了潜在冲突的必然性。同时有些内部审计人员近乎在一种神秘的气氛中工作，他们与管理部门和人员的见面就像是在法庭上一位法官盘问一位带有敌意的证人，甚至视同被告，对管理部门缺乏诚恳和公正的态度（何云，2007），这种工作方式可能造成内部审计的潜在冲突。
三、内部审计跨部门潜在冲突的要素
内部审计部门与被审计部门之间的冲突属于同一组织内部中不同部门之间的冲突，是一种跨部门的冲突。所谓跨部门冲突是指正式组织中，某部门阻碍到其他部门需求之满足及目标的达成，而引起的认知上、情感上及行为上的反应（秦颖、武春友、王茜，2003）。在西方，对群体冲突比较系统进行研究的学者当属美国行为科学家斯蒂芬·P·罗宾斯，他将冲突的过程分为五个阶段，即潜在的对立、认知和情感投入、行为意向、行为、结果，在“潜在的对立”阶段造成组织产生冲突的要素包括：沟通、结构和个人因素。
沟通要素是指意义的传递和理解，若接受者所认知的想法或思想与发送者发出的信息不完全一致则可能导致冲突的产生，如信息传递过程中的不充分及信息超载，由于个体选择性知觉的差异和接受培训、教育的不同而导致的在语义理解上的困难等均会造成沟通障碍。内部审计人员在向审计单位管理部门报告审计中发现的问题、提出相应的建议时会不可避免地使用到一些专业术语，若不能充分、认真地向对方解释实施审计的过程、采用的专业技术及得出的结论，则可能造成双方理解的不一致。
结构要素是指组织的框架体系，组织的管理跨度、集权化与分权、工作专业化程度、群体之间目标的差异等都有可能导致冲突的产生，一般来说组织规模越大、专业化程度越高越容易导致冲突产生。内部审计从本质上来说是为了促进组织目标的实现，因此需要推动管理层在某些方面花费更多的精力，比如调整工作流程、改变既定生产工艺等，若管理层认为内部审计不会给其经营管理带来业绩，就会对内部审计工作感到厌烦，进而采取应付甚至抵触的态度。
个人因素包括价值系统（如对自由、幸福、勤奋、工作、自尊、诚实、服从和平等的看法）和个性特征（武断和缺乏自尊等）。它们的差异也是导致冲突的一个重要原因。当内部审计在审计过程中双方对审计方式、审计结论认识不一致，进而牵涉利益时，常常会作出情绪化反应，形成冲突。
四、内部审计跨部门潜在冲突的化解
在组织冲突的化解方面，罗宾斯提出了回避、迁就、折中、竞争和协作五种可行路径。回避只能推迟冲突，而不能从根本上解决问题；迁就、折中不仅不利于冲突的解决，反而容易造成更多的潜在冲突；竞争容易使问题激化，因此只有通过充分协作，减少过于激烈的冲突行为和激励合作才能使冲突得以解决。
（一）培养和树立正确的冲突观
如果一个企业部门之间的关系过于融洽，有些矛盾就难以表露出来，反而不利于企业的管理，不利于企业的长期发展。同时组织内的冲突具有二重性，功能正常的跨部门冲突能够提高群体工作绩效，促进组织目标的实现；而功能失常的跨部门冲突则会降低群体工作绩效，阻碍组织目标的实现，应尽量避免。从根本目标来说，管理层、审计委员会和内部审计三者是一致的，管理层通过识别、评估、控制风险来实现组织目标；审计委员会对管理层进行监督，确保组织目标的实现；内部审计则运用其职能参与组织治理，并改善组织治理。根本目标的一致使得针对跨部门冲突良好关系的建立有了根本的基础。
（二）建立跨部门沟通机制
接触假说理论认为不同群体成员的接触，可以加强彼此的了解，形成共识，降低冲突的水平。因此跨部门沟通机制的建立，如角色扮演、部门间沟通和协商及信息共享有助于减少功能失常跨部门冲突的产生。审计沟通贯穿于内部审计的各个环节，针对管理层对内部审计工作感到厌烦甚至抵触的态度可以让管理层参与审计目标的制定、参与内部审计工作的执行以及将通过审计工作获知的所有发现（包括应予肯定的方面）告知被审计部门等。参与有助于管理层对审计事项更充分的了解，全面告知、充分的沟通交流有助于将这种跨部门冲突转变为被审部门的积极协作。
（三）建立企业的共同愿景
部门间冲突很大程度上归结于部门利益，其根本原因是缺乏高于一切部门利益和目标的组织最高使命和最高目标（吴宗杰、秦颖，2003）。共同愿景的建立要求加强组织学习和具备团队意识。被审计部门及人员应认识到内部审计是一种帮助而非一种威胁，最终目标都是为了实现组织的共同目标。作为内审人员来讲，在实施审计的过程中应保持独立、客观、不偏不倚的审计视角，同时在实施内部审计时应确立并持有为他人服务的观念，而非把自己看作监督者，只关心自己的意见和结论，因为这会给被审部门造成压力，从而使管理层产生抵触心理。
（四）建立培训机制
培训机制要求部门成员到其他部门接受短期培训，通过对其他部门的感知，可以减少因语义理解上的困难、个体选择性知觉的差异等造成的沟通障碍，增进被审计部门和审计部门对双方工作的理解，改变部门成员的行为和态度，增强合作意识。王旭辉等（2011）通过对秦山大亚湾核电运营管理有限责任公司建立培训机制的内部审计实践进行研究分析，发现这种机制取得了良好的效果，增进了被审部门对审计工作的理解，降低了审计与被审计部门双方间的知识壁垒，有助于员工自觉遵守和严格执行各项内控制度。
五、结论
内部审计的工作性质决定了跨部门潜在冲突的必然性，面对这种冲突需要企业采取积极的态度予以应对。冲突具有两面性，冲突管理的目标并不是消灭冲突，而是创设适当强度的冲突，提高群体工作绩效，促进组织目标的实现。同时在冲突管理中，不仅要通过学习建立企业的共同愿景，而且要从组织层面上建立相应机制，如跨部门的沟通机制、培训机制，增强跨部门间的沟通，化解内部审计跨部门潜在冲突，使内部审计工作更加顺利地开展。
【参考文献】
［1］ 秦颖，武春友，王茜.企业组织中跨部门冲突理论研究［J］.大连理工大学学报（社会科学版），2003（6）.
［2］ 王旭辉，时现，魏瑾.化解内部审计潜在冲突的方法［J］.审计研究，2011（1）.
［3］ 陆晓晖.内部审计的潜在冲突及化解对策［J］.财会通讯（学术版），2007（2）.
［4］ 何云.内部审计与单位管理部门间的冲突与规避［J］.会计之友，2007（8）.
［5］ 斯蒂芬·P·罗宾斯.组织行为学［M］.孙建敏，李原，译.北京：中国人民大学出版社，1994.
［6］ 孙立.论公司治理中的内部审计职能及其冲突［J］.财会通讯，2010（11）.
［7］ 吴宗杰，秦颖.企业组织跨部门冲突的归因分析及其管理战略［J］.山东师范大学学报（人文社会科学版），2003（5）.
［8］ 李鹏，胡杰.冲突管理模式与组织沟通关系研究——基于整合模式的部门间冲突管理［J］.求索，2007（10）.
［9］ 陈武朝.内部审计有效性与持续改进［J］.审计研究，2010（3）.