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农民专业合作社作为具有独特优势的新型农业主体，不仅是乡村振兴的主要参与者，也是实施乡村振兴战略的重要载体。根据统计，截至2020年底，我国农业合作社数量突破220万家。但从质量上看，我国农民专业合作社还处于发展阶段，大部分农民专业合作社自我管理能力不强，尤其是内部控制方面，存在着较为严重的问题。因此，为了实现乡村振兴战略，完善农民专业合作社内部控制，提高农业合作社的运营管理能力，就显得尤为重要。本文以江苏省农民专业合作社为例，从农民专业合作社内部控制现状入手，对影响合作社内部控制体系的内、外因素展开剖析，在分析的基础上提出完善合作社内部控制的建议，以期促进农民专业合作社内部控制的自我建设，使农民专业合作社得以稳健发展。
2017年10月18日，习近平总书记在十九大报告中首次明确提出了乡村振兴战略。党的十九大报告强调，要坚持把解决“三农”问题作为全党工作的第一要务，实施乡村振兴战略，全面落实党的十九大提出的各项战略部署。再度构建城乡联系，顺利完成城乡一体化发展趋势;推动和完善农村基本经营制度，达到共同致富;推进农业结构的升级改革和创新;以人与大自然和谐共处，推动农村绿色发展;自主创新乡村整治体系，继承和发扬农耕文明，实现乡村繁荣。这五个方面抓住了乡村发展的核心内容，确立了乡村的发展愿景。目前正处于十四五规划的开端，要切实做好巩固脱贫攻坚成果同乡村振兴的有效衔接。继续高质量实施乡村振兴战略，让美丽乡村真正散发出其独特的魅力。
农民专业合作社作为现阶段重要的新型农业经济主体，自提出伊始就长期发展于农村的广阔田野中，很大程度上促进了我国农村经济的发展。《江苏省农民专业合作社条例》自2010年1月1日正式实施以来，至今已经走过了十几度春秋，这期间政府各级部门积极重视合作社的发展，不断出台法律法规保障农民专业合作社的权益，使得江苏省农民专业合作社的发展日新月异，从刚开始的加速建立到如今打造优质示范合作社，合作社为促进省内农业发展做出了积极贡献。截止2020年底，江苏省共有农民专业合作社 8.3万家。江苏省农民专业合作社不仅数量众多，而且种类齐全，覆盖范围广，且早已打破了最初单一的运营模式，实现了以合作农场、蔬果种植和农机服务多种类运营，多元化发展的新格局。
但不可忽视的是，由于江苏省农民专业合作社内部控制体系并没有完善且内控制度没有政府层面颁布的权威规范与标准，与传统企业相比，农民专业合作社的内部控制评价体系相对薄弱。新的《江苏省农民专业合作社条例》修订案已于2021年7月1日起施行。值得重视的是，《条例》开始关注合作社中的内部控制问题，对内控不合规的“问题社”提出了明确规定，引导其自主调整。
一、江苏省农民专业合作社内部控制现状
（一）内部控制环境不理想
江苏农民专业合作社的控制环境主要在三个方面存在问题。其一，合作社管理人员的权利过度集中，权力责任分配混乱。即便农民专业合作社设有监事会、理事会且都按需成立生产部门，但不少合作社的内部民主监督只是一个“空壳”， 监事会的监督效能没有发挥应有的作用。而且仅有极少数合作社对其内部控制聘请会计师事务所进行审计。其二，内部管理制度不健全且不能严格执行。这就导致农民专业合作社的管理具有很强的随意性，从而缺少对社员日常经营管理活动的管控。其三，合作社各层级的用人规划不合理。甚至有些农民专业合作社会出现一人兼任完全不相容的职位或者一人兼多职的现象，这容易造成管理上的漏洞。
（二）风险评估体系不完善
社员和管理层受制于专业知识的缺乏，很难及时辨别出农民专业合作社在经营活动中的运营与财务风险，以及对农业合作社影响巨大的自然风险等外部环境风险，且风险识别的方法比较简单，没有运用定性、定量等方法来分析风险的能力，很容易导致风险处置不及时。同时由于农业自身具有的弱质性，在天灾面前，农民专业合作社所遭受的损失往往会比传统企业更加严重。如若对风险的防范重视仅仅是在事后，在事前和事中缺乏对风险应急预案的关注，难免会产生更大的损失。
（三）内部监督机制不健全
江苏省农民专业合作社对经营常规事务的监督不够重视，部分社员存在迟到早退、无故旷工等现象，但在最后的工作考评中却未反映出来，于是社员纷纷效仿，最后直到合作社的经营财务状况出现问题，管理层才反应过来，这就制约了合作社的发展空间。除此之外，合作社普遍没有建立自我评价机制，江苏省内大多数的农民专业合作社沒有根据其自身内部控制的状况做出相应评估、检查，即使有少数农业合作社设置了内部审计部门但由于缺少定期的监督和评估，也很难保证其内部控制的有效性。
二、江苏省农民专业合作社内部控制效果影响因素分析
（一）内部控制自身的局限性
内部控制对促进农民专业合作社实现其制定的战略目标具有一定的促进作用，但仅能为目标提供合理保证，而不是绝对保证，原因就是内部控制存有一定的局限性。这种局限性主要表现在以下两个方面：一是部分农民专业合作社中的理事长权力过于集中，容易发生越权操作，内部控制相互制衡的思想就不再发挥作用，也就干扰了正常的工作秩序;二是内部控制正是通过多环节的相互制约，才预防了可能发生的错误，如果合作社的管理人员合谋串通，也就破坏了内部控制的约束力。
（二）合作社管理人员对内部控制的认识不足
农民专业合作社的各级管理层和全体员工都应树立现代管理理念，强化风险意识。内部控制作为一种全员参与的工作。虽然合作社管理者已经逐渐认识到内部控制的重要性，但由于专业性有限，内部控制的覆盖范围不足以涵盖合作社的所有流程，依然存在内部控制被动执行的问题。江苏省农民专业合作社管理层多以种植大户和村干部为主，受自身知识素养的制约，对内部控制观念重视不够，对合作社的要求依然只是单纯的销量和利润的增长，缺乏可持续发展的思维。尽管他们能够意识到种植风险、管理风险，但对于避免风险以及应对风险欠缺有效方法;另一方面，在村干部身上也存在着“行政”代替“规章”的现象，这种罔顾规则的行为也会使内控制度流于形式，失去应有的效力，产生“虚控”进而带来财务风险，造成合作社的财务危机。 （三）农民专业合作社内控相关人才的匮乏
江苏省各农民专业合作社的发展差异较大，但共性问题是合作社缺少专业的农技人员和管理人才。在实施乡村振兴战略的背景下，政府着重加强了专业农业技术人才的培养，农技人才的缺口得出了一定程度的缓解。但是农业合作社的社员，尤其是管理层的管理能力与风险防范意识没有得到实质性的提高，致使农民专业合作社的内控制度经常是流于形式。不少专业合作社的管理者因为缺乏内控相关知识，没有长远的战略眼光，只顾着眼前的利益。同时合作社内部长期存在着一人兼任多岗，管理权过于集中，任人唯亲的现象，这也极大的影响农民专业合作社内部控制目标的实现。除了合作社管理层以外，普通社员多是受教育程度偏低的农民，内控合规意识薄弱，缺少必要的内控手段，社员普遍存在着对自己的权利与责任没有明确认识的现象，难以诚信地履行社员职责，这种不作为助长了合作社腐败的滋生。这些腐败的滋生反过来又限制了内控制度功能的发挥。长此以往下去，合作社的发展必然阻力重重。
三、完善江苏省农民专业合作社内部控制的建议
（一）构建良好的合作社内部控制制度体系
在上文的分析中，我们可以得知大多数农民专业合作社至今都没有建立起完备的内部控制制度。所以合作社管理层首先要重视内部控制体系建设的重要性，农民专业合作社要定期对组织架构的设计，生产运营的效率进行全面评估，如有问题，要及时调整解决，并充分听取合作社社员的建议，让他们也承担起内部决策的责任。同时，要重视示范社的带头模范作用。认真学习示范社组织结构及其内部管理制度，完善合作社内部的制衡机制，根据农业专业合作社自身经营规模与条件按需设置有关部门。如图1所示，图1就是农民专业合作社较为理想的组织结构图，在这样的组织结构当中，最高的权力机构是合作社成员大会，这样的设置一来与农民专业合作社广聚农民智慧的创办初衷相吻合，二来保障了社员的决策权，是构建良好合作社内部控制制度的前提之一。合作社的具体工作将由选拔出的熟悉各项业务的条线副总经理负责，这些副总经理的选拔过程也必须保证“任人唯贤”，使合作社内部优秀的管理人才能够“冒出头来”。同时要保证具体落实合作社内控制度的执行部门——审计部门，应直属于合作社的监事会，保障其在内部控制工作中的独立性，监事会也与理事会一道构成了决策机构（成员大会）和各部门之间的桥梁，在做好内控监督的同时也保障了合作社的运营效率。
（二）健全合作社风险评估体系
农民专业合作社应建立健全合作社风险评估体系，如图2所示。风险管理的第一步就是确定风险管理的目标，而风险管理目标是与合作社的发展目标息息相关的。因此，首当其冲的是科学合理制定农业合作社的发展目标，且不可与合作社自身的风险承受能力有太大出入。在风险管理方案的设计方面，合作社各部门需要对可能存在风险的环节要保持敏锐，深入细致的总结过往风险事件，同时加强横向合作，梳理农民专业合作社在风险管理中的薄弱环节，进而才能有针对性、有意识的进行综合分析和探讨，在探讨中，广泛邀请合作社内外的业务能手和理论专家来对风险管理方案进行打磨锤炼，群策群力，确保合作社风险管理的举措能够高效实施。在实施风险管理措施的过程中，需要强化合作社岗位设置的合理性，明确岗位职责，这是措施能否有效实施的重要保证。在实践中，各部门社员要不断总结风险管理经验，以保证在新的风险来临时，能够及时做出科学的判断。最后一步但是同样重要的是评价风险管理的效果，为了保证独立性，也为了对于外部风险，诸如政策法规等风险能够更好的进行管理，农业合作社可以寻找相关专业人士来准确开展风险评估。
（三）强化合作社内外部的监督与评价
合作社应建立符合自身特点的内外部监督与评价体系，做到因地制宜，不可人云亦云。通过定期的监督与评价，才能及时发现问题，做出风险预案。就合作社内部而言，应加强合作社内控部门的独立性，在常见舞弊的关键环节加强检测，确保各业务环节流程的透明公开并将责任明确到人;除此之外，内部审计作为内部监督的重要一环，合作社应进行规范化审计，提升合作社对内部审计的重视程度，积极关注审计中影响内部控制的要素与指标，管理人员通过分析最终的评价结果，及时弥补欠缺。
在农民专业合作社的整个发展过程中，離不开政府的帮助与扶持，长期以来，国家先后出台了一系列优惠政策，在税收、金融等多个方面发挥着关键作用，给合作社的日常运营提供了优良的外部环境，引导合作社的发展方向，拓宽合作社的经营销售范围和资金来源渠道;对合作社给予的财政支持也切实保障合作社各项政策措施的落实。但是合作社发展到现阶段，随着合作社规模的日益壮大，就外部的政府机关而言，应当变“扶持”为“监督”。加强政府监管机构对合作社内部控制建设的监督与评价，对于合作社存在的内控不合规现象予以行政性处罚，以提高外部的监督力度，在监督的基础上对可联合业内专家对合作社内控制度进行评价，促使其完善内部控制体系。采取内部监督与外部监督同时进行的办法，从而促进合作社内部控制水平的提高。
对于合作社的管理者而言，为了确保合作社内外部监督与评价的有序进行，应保持对信息沟通的重视。加速构建信息分享平台，对内提高社员间以及社员与管理层间的沟通效率;对外积极获取有关政府部门和各利益相关方的监督与评价信息，在内、外的有效沟通中取长补短，加快内部控制制度的建设。
四、结语
在乡村振兴的背景下，农民专业合作社作为民主管理的农村经济组织，其发展需求已由高速增长转向高质量发展。发展目标向高层次的转变，对合作社内部控制提出了更高的要求。完善可靠的内控制度是合作社健康、可持续发展的重要保障，而农业合作社又是我国农村地区经济发展的重要推动力量，经营稳健，内控合规的高层次农民专业合作社对提高地区经济的活力和成长性有着重要的积极作用。
（作者单位：盐城师范学院商学院）
2017年10月18日，习近平总书记在十九大报告中首次明确提出了乡村振兴战略。党的十九大报告强调，要坚持把解决“三农”问题作为全党工作的第一要务，实施乡村振兴战略，全面落实党的十九大提出的各项战略部署。再度构建城乡联系，顺利完成城乡一体化发展趋势;推动和完善农村基本经营制度，达到共同致富;推进农业结构的升级改革和创新;以人与大自然和谐共处，推动农村绿色发展;自主创新乡村整治体系，继承和发扬农耕文明，实现乡村繁荣。这五个方面抓住了乡村发展的核心内容，确立了乡村的发展愿景。目前正处于十四五规划的开端，要切实做好巩固脱贫攻坚成果同乡村振兴的有效衔接。继续高质量实施乡村振兴战略，让美丽乡村真正散发出其独特的魅力。
农民专业合作社作为现阶段重要的新型农业经济主体，自提出伊始就长期发展于农村的广阔田野中，很大程度上促进了我国农村经济的发展。《江苏省农民专业合作社条例》自2010年1月1日正式实施以来，至今已经走过了十几度春秋，这期间政府各级部门积极重视合作社的发展，不断出台法律法规保障农民专业合作社的权益，使得江苏省农民专业合作社的发展日新月异，从刚开始的加速建立到如今打造优质示范合作社，合作社为促进省内农业发展做出了积极贡献。截止2020年底，江苏省共有农民专业合作社 8.3万家。江苏省农民专业合作社不仅数量众多，而且种类齐全，覆盖范围广，且早已打破了最初单一的运营模式，实现了以合作农场、蔬果种植和农机服务多种类运营，多元化发展的新格局。
但不可忽视的是，由于江苏省农民专业合作社内部控制体系并没有完善且内控制度没有政府层面颁布的权威规范与标准，与传统企业相比，农民专业合作社的内部控制评价体系相对薄弱。新的《江苏省农民专业合作社条例》修订案已于2021年7月1日起施行。值得重视的是，《条例》开始关注合作社中的内部控制问题，对内控不合规的“问题社”提出了明确规定，引导其自主调整。
一、江苏省农民专业合作社内部控制现状
（一）内部控制环境不理想
江苏农民专业合作社的控制环境主要在三个方面存在问题。其一，合作社管理人员的权利过度集中，权力责任分配混乱。即便农民专业合作社设有监事会、理事会且都按需成立生产部门，但不少合作社的内部民主监督只是一个“空壳”， 监事会的监督效能没有发挥应有的作用。而且仅有极少数合作社对其内部控制聘请会计师事务所进行审计。其二，内部管理制度不健全且不能严格执行。这就导致农民专业合作社的管理具有很强的随意性，从而缺少对社员日常经营管理活动的管控。其三，合作社各层级的用人规划不合理。甚至有些农民专业合作社会出现一人兼任完全不相容的职位或者一人兼多职的现象，这容易造成管理上的漏洞。
（二）风险评估体系不完善
社员和管理层受制于专业知识的缺乏，很难及时辨别出农民专业合作社在经营活动中的运营与财务风险，以及对农业合作社影响巨大的自然风险等外部环境风险，且风险识别的方法比较简单，没有运用定性、定量等方法来分析风险的能力，很容易导致风险处置不及时。同时由于农业自身具有的弱质性，在天灾面前，农民专业合作社所遭受的损失往往会比传统企业更加严重。如若对风险的防范重视仅仅是在事后，在事前和事中缺乏对风险应急预案的关注，难免会产生更大的损失。
（三）内部监督机制不健全
江苏省农民专业合作社对经营常规事务的监督不够重视，部分社员存在迟到早退、无故旷工等现象，但在最后的工作考评中却未反映出来，于是社员纷纷效仿，最后直到合作社的经营财务状况出现问题，管理层才反应过来，这就制约了合作社的发展空间。除此之外，合作社普遍没有建立自我评价机制，江苏省内大多数的农民专业合作社沒有根据其自身内部控制的状况做出相应评估、检查，即使有少数农业合作社设置了内部审计部门但由于缺少定期的监督和评估，也很难保证其内部控制的有效性。
二、江苏省农民专业合作社内部控制效果影响因素分析
（一）内部控制自身的局限性
内部控制对促进农民专业合作社实现其制定的战略目标具有一定的促进作用，但仅能为目标提供合理保证，而不是绝对保证，原因就是内部控制存有一定的局限性。这种局限性主要表现在以下两个方面：一是部分农民专业合作社中的理事长权力过于集中，容易发生越权操作，内部控制相互制衡的思想就不再发挥作用，也就干扰了正常的工作秩序;二是内部控制正是通过多环节的相互制约，才预防了可能发生的错误，如果合作社的管理人员合谋串通，也就破坏了内部控制的约束力。
（二）合作社管理人员对内部控制的认识不足
农民专业合作社的各级管理层和全体员工都应树立现代管理理念，强化风险意识。内部控制作为一种全员参与的工作。虽然合作社管理者已经逐渐认识到内部控制的重要性，但由于专业性有限，内部控制的覆盖范围不足以涵盖合作社的所有流程，依然存在内部控制被动执行的问题。江苏省农民专业合作社管理层多以种植大户和村干部为主，受自身知识素养的制约，对内部控制观念重视不够，对合作社的要求依然只是单纯的销量和利润的增长，缺乏可持续发展的思维。尽管他们能够意识到种植风险、管理风险，但对于避免风险以及应对风险欠缺有效方法;另一方面，在村干部身上也存在着“行政”代替“规章”的现象，这种罔顾规则的行为也会使内控制度流于形式，失去应有的效力，产生“虚控”进而带来财务风险，造成合作社的财务危机。 （三）农民专业合作社内控相关人才的匮乏
江苏省各农民专业合作社的发展差异较大，但共性问题是合作社缺少专业的农技人员和管理人才。在实施乡村振兴战略的背景下，政府着重加强了专业农业技术人才的培养，农技人才的缺口得出了一定程度的缓解。但是农业合作社的社员，尤其是管理层的管理能力与风险防范意识没有得到实质性的提高，致使农民专业合作社的内控制度经常是流于形式。不少专业合作社的管理者因为缺乏内控相关知识，没有长远的战略眼光，只顾着眼前的利益。同时合作社内部长期存在着一人兼任多岗，管理权过于集中，任人唯亲的现象，这也极大的影响农民专业合作社内部控制目标的实现。除了合作社管理层以外，普通社员多是受教育程度偏低的农民，内控合规意识薄弱，缺少必要的内控手段，社员普遍存在着对自己的权利与责任没有明确认识的现象，难以诚信地履行社员职责，这种不作为助长了合作社腐败的滋生。这些腐败的滋生反过来又限制了内控制度功能的发挥。长此以往下去，合作社的发展必然阻力重重。
三、完善江苏省农民专业合作社内部控制的建议
（一）构建良好的合作社内部控制制度体系
在上文的分析中，我们可以得知大多数农民专业合作社至今都没有建立起完备的内部控制制度。所以合作社管理层首先要重视内部控制体系建设的重要性，农民专业合作社要定期对组织架构的设计，生产运营的效率进行全面评估，如有问题，要及时调整解决，并充分听取合作社社员的建议，让他们也承担起内部决策的责任。同时，要重视示范社的带头模范作用。认真学习示范社组织结构及其内部管理制度，完善合作社内部的制衡机制，根据农业专业合作社自身经营规模与条件按需设置有关部门。如图1所示，图1就是农民专业合作社较为理想的组织结构图，在这样的组织结构当中，最高的权力机构是合作社成员大会，这样的设置一来与农民专业合作社广聚农民智慧的创办初衷相吻合，二来保障了社员的决策权，是构建良好合作社内部控制制度的前提之一。合作社的具体工作将由选拔出的熟悉各项业务的条线副总经理负责，这些副总经理的选拔过程也必须保证“任人唯贤”，使合作社内部优秀的管理人才能够“冒出头来”。同时要保证具体落实合作社内控制度的执行部门——审计部门，应直属于合作社的监事会，保障其在内部控制工作中的独立性，监事会也与理事会一道构成了决策机构（成员大会）和各部门之间的桥梁，在做好内控监督的同时也保障了合作社的运营效率。
（二）健全合作社风险评估体系
农民专业合作社应建立健全合作社风险评估体系，如图2所示。风险管理的第一步就是确定风险管理的目标，而风险管理目标是与合作社的发展目标息息相关的。因此，首当其冲的是科学合理制定农业合作社的发展目标，且不可与合作社自身的风险承受能力有太大出入。在风险管理方案的设计方面，合作社各部门需要对可能存在风险的环节要保持敏锐，深入细致的总结过往风险事件，同时加强横向合作，梳理农民专业合作社在风险管理中的薄弱环节，进而才能有针对性、有意识的进行综合分析和探讨，在探讨中，广泛邀请合作社内外的业务能手和理论专家来对风险管理方案进行打磨锤炼，群策群力，确保合作社风险管理的举措能够高效实施。在实施风险管理措施的过程中，需要强化合作社岗位设置的合理性，明确岗位职责，这是措施能否有效实施的重要保证。在实践中，各部门社员要不断总结风险管理经验，以保证在新的风险来临时，能够及时做出科学的判断。最后一步但是同样重要的是评价风险管理的效果，为了保证独立性，也为了对于外部风险，诸如政策法规等风险能够更好的进行管理，农业合作社可以寻找相关专业人士来准确开展风险评估。
（三）强化合作社内外部的监督与评价
合作社应建立符合自身特点的内外部监督与评价体系，做到因地制宜，不可人云亦云。通过定期的监督与评价，才能及时发现问题，做出风险预案。就合作社内部而言，应加强合作社内控部门的独立性，在常见舞弊的关键环节加强检测，确保各业务环节流程的透明公开并将责任明确到人;除此之外，内部审计作为内部监督的重要一环，合作社应进行规范化审计，提升合作社对内部审计的重视程度，积极关注审计中影响内部控制的要素与指标，管理人员通过分析最终的评价结果，及时弥补欠缺。
在农民专业合作社的整个发展过程中，離不开政府的帮助与扶持，长期以来，国家先后出台了一系列优惠政策，在税收、金融等多个方面发挥着关键作用，给合作社的日常运营提供了优良的外部环境，引导合作社的发展方向，拓宽合作社的经营销售范围和资金来源渠道;对合作社给予的财政支持也切实保障合作社各项政策措施的落实。但是合作社发展到现阶段，随着合作社规模的日益壮大，就外部的政府机关而言，应当变“扶持”为“监督”。加强政府监管机构对合作社内部控制建设的监督与评价，对于合作社存在的内控不合规现象予以行政性处罚，以提高外部的监督力度，在监督的基础上对可联合业内专家对合作社内控制度进行评价，促使其完善内部控制体系。采取内部监督与外部监督同时进行的办法，从而促进合作社内部控制水平的提高。
对于合作社的管理者而言，为了确保合作社内外部监督与评价的有序进行，应保持对信息沟通的重视。加速构建信息分享平台，对内提高社员间以及社员与管理层间的沟通效率;对外积极获取有关政府部门和各利益相关方的监督与评价信息，在内、外的有效沟通中取长补短，加快内部控制制度的建设。
四、结语
在乡村振兴的背景下，农民专业合作社作为民主管理的农村经济组织，其发展需求已由高速增长转向高质量发展。发展目标向高层次的转变，对合作社内部控制提出了更高的要求。完善可靠的内控制度是合作社健康、可持续发展的重要保障，而农业合作社又是我国农村地区经济发展的重要推动力量，经营稳健，内控合规的高层次农民专业合作社对提高地区经济的活力和成长性有着重要的积极作用。
（作者单位：盐城师范学院商学院）