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摘要：为了规范资产减值的确认、计量及相关会计信息的披露，财政部于2006年2月15日颁布了《企业会计准则第8号——资产减值》。该准则充分体现了与《国际会计准则》的趋同，但是在具体实施过程中仍然暴露出许多不足。如何对其加以改进，对于完善我国企业会计核算体系、提高会计信息质量和加速中国经济向国际化发展具有重要的现实意义。
关键词：资产 减值 会计 局限性
1 资产减值会计中的局限性
1.1关于资产组的问题企业难以对单项资产计提减值准备的，新准则规定应当以该资产所属的资产组为基础计提。从我国的企业管理现状和上市公司的监管机制来看，资产组是一个全新的概念，在实务中具体运用资产组的概念将会存在以下几个方面的问题。①由于我国的大部分上市公司缺乏编制长期现金流量的惯例，并且管理人员和会计人员对现金流量的测算普遍缺乏经验，而资产组概念的运用需要有与之相适应的现金流量预算管理水平，这将会使上市公司在实施时存在一定的困难。②资产组的划分没有明确的标准。上市公司对资产组进行划分时，可选择不同的划分方法，而划分方法的不同，将会直接影响到资产减值准备是否计提以及计提金额多少等问题，从而容易诱发盈余管理行为。③目前我国企业规模普遍不大，中小企业偏多。此外，会计人员素质不高，信息化程度参差不齐，采用资产组将增加中小企业的成本费用，给中小企业造成沉重的负担。
1.2关于公允价值的确定问题《资产减值准则》规定资产的可回收金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定，但公允价值是否公允是很难判断的。首先，相同的资产在市场中价格可能不一样，造成公允价值不能确定：其次，企业订立合同时其协议价格的公允性也是不能够保证的，造成产品的公允价值也不能够确定：最后，如果中介机构的公信力较高的话，由中介机构鉴定会导致高额的报告成本。此外，在我国，信息市场和价格市场不够完善，资产评估的规范化水平及评估机构的独立性还不是很高，这些条件限制了公允价值的确定。
1.3关于资产减值的确认和计量问题资产减值的确认标准主要有三种：永久性标准；可能性标准；经济性标准。我国采用的经济性标准，只要资产发生减值，即当资产可收回金额低于账面价值时，就予以确认。然而，要合理确定各项资产的可收回金额有较大的难度：①我国目前资产信息、价格市场机制尚不健全，使资产减值准备的计提缺乏依据。②固定资产、无形资产入账后，由于技术更新、市价下跌等原因，会发生价值贬损。对其确认和计量远远超过会计人员的专业能力，需多个部门协同认定，甚至需要企业外部的专业评估机构才能认定。③应收款和对外投资的减值要根据债务企业和被投资企业财务状况及持续经营状况认定。④企业会计制度规定资产减值准备要逐项确认和计量，但企业资产的种类多，要对成千上万种资产的可变现或可收回净值逐一确认和计量，难度太大。
1.4关于资产减值准备的信息披露问题目前，计提减值准备的账务处理主要侧重在资产负债表科目，或者说主要是资产负债表。在资产负债表主表中，有关资产是按其账面价值扣除减值准备后的净额来反映的，并通过附表——资产减值准备明细表来详细地反映各项减值准备的构成及变动情况的详细信息。而在利润表中，则计提资产减值准备时确认的损失并没有得到足够明晰的反映。资产减值损失对利润的影响只是分布于多个不同的损益类账户的明细资料中，既有营业内也有营业外的，在利润表中，反映在影响净利润的各个不同阶段的不同项目中。这样做的结果使会计信息使用者无法了解资产减值准备对财务成果的影响程度，掩盖了正常的经营成果，误导了投资者。虽然有规定要求公司将该信息编制成资产减值明细表作为资产负债表的附表公布于众，并将有关情况披露于报表附注中，但是附表和报表附注的约束力远远低于表内披露，且大部分报表信息使用者对报表附注及附表的重视程度不够，容易忽略报表附注及附表中的重要信息。而事实上，计提或转回资产减值准备这一事项对企业利润的影响是相当大的，但能产生重大影响的项目却未能在利润表中占据专门的位置。
2 完善资产减值准则的对策
针对新的资产减值准则在实施过程中出现的问题，笔者从各个细节出发，提出一些建议和意见，希望有利于完善资产减值准则，更好地控制调节利润的行为，为投资者、银行等信息使用者提出更好的决策信息。
2.1充分认识计提资产减值准备的意义企业应当认识到，合理确认资产减值损失不仅可以真实反映企业资产价值，有利于提高会计信息质量，而且也有利于企业的生存和发展。企业生存和发展的前提是实现资产保值增值，而全面实施资产减值会计有利于资产的保值增值。计提各项资产减值准备，可能会使企业暂时面临亏损的局面，但是提高了资产和收益质量。
2.2资产组确认与分配要有统一的标准对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备，其目的是要对企业财务状况进行准确的评估。然而由于目前会计准则还未制定出资产组确认与分配统一标准，给了一些企业灵活选择的空间，使企业之间缺乏可比性，且使部分企业通过标准的选择，达到左右利润的目的，进而给国家和社会造成隐性的危害。诚然，目前制定资产组确认与分配统一标准制定存在一定的阻碍，但这是一个趋势，因此，为了预防不统一标准而带来的弊端，建议逐渐制定出统一的标准。
2.3规范市场环境、完善资产信息和价格体系为了合理确定各项资产的市场价格，判断各项资产是否应该计提减值准备，必须规范和健全我国的现实市场环境。而规范和健全我国的现实市场环境的首要任务是完善资产信息和价格体系。由于计提的各项资产减值准备基本上都以市价为基础，所以进一步完善资产信息、价格体系和资产评估体系是非常重要的，也是有效实现资产减值准备计提的重要途径。因为，它们的完善可以使企业各项资产的公允价值和市价得以公正合理地确定和公开。为此，国家应该逐步建立起各行业市场价格信息系统，建立有实际指导意义的市场报价系统。利用当今计算机强大的信息传输网络，通过计算机网络和现代信息技术定期公布有关资产的信息资料，真正使评估值接近市场价值，以减少资产减值会计中的主观因素，为计提资产减值准备的可操作性、客观性和公正性提供直接依据，缩小上市公司利润操控的空间，从而提高上市公司会计信息的质量。同时应该出台相应的指导性法规，规范信息市场。
2.4加强减值准备信息披露我国上市公司年度财务报告对资产减值信息的披露显得过于简单，年报虽然披露了计提资产减值情况，绝大部分上市公司也披露资产减值明细表，但对计算可收回金额的确定标准、当期资产减值冲回金额、当期直接确认为损益的资产减值损失冲回金额均未充分披露，致使会计信息使用者未能充分理解资产减值信息。因此，我国资产减值会计规范必须进一步完善资产减值信息披露制度，在相关的会计报表及其附注中、详细地披露资产减值损失的发生数、转回数、转销数及其在报表中的列示项目等，增强资产减值信息披露的透明度，以达到制定资产减值政策的初衷。
2.5加强对资产减值准备的审计资产减值准备项目具有内容特殊、金额较大、情况复杂等特点，在该特殊项目的审计实务过程中，应由专业理论知识比较扎实、职业经验较为丰富的注册会计师编制审计计划及相应的审计工作底稿。当注册会计师依据审计证据所估计的各项资产减值准备与被审计单位会计报表有差异时，应判断差异是否合理，如认为不合理，应提请审计单位调整。
2.6提高会计人员的整体素质新准则的颁布对企业会计人员的专业素质提出了更高的要求，只有不断提高会计人员的业务素质和专业水平.不断提高职业判断能力和职业道德，才能使新准则在我国更好的推行。在新准则中，资产组的划分、资产减值迹象的判断、折现率的确定及可收回金额的确、定等都需要会计人员有较强的职业判断能力。这不仅要求会计人员具有较强的会计专业知识.还要求会计人员有较强的综合、分析、判断能力以及丰富的企业管理经验。因此，在实施新准则时必须加强对会计人员的业务培训和指导。同时会计人员也应该努力加强对自身的业务素质和职业道德的培养，努力提高自己的职业判断能力。
2.7强化、追究相关主体的法律责任一些企业采用资产减值准则对利润进行调节，大大降低了企业的诚信度，导致会计行业的危机，损害了社会的风气。因此，想要规范企业的会计行为，打击会计造假。就需要证监会、财政、税务等部门对企业进行定期、不定期的财务检查。对于查出的违规、违法的会计行为，必须追究相关人员和企业法人的法律责任，提高法律的威严和严肃性，保证会计信息的真实性。
关键词：资产 减值 会计 局限性
1 资产减值会计中的局限性
1.1关于资产组的问题企业难以对单项资产计提减值准备的，新准则规定应当以该资产所属的资产组为基础计提。从我国的企业管理现状和上市公司的监管机制来看，资产组是一个全新的概念，在实务中具体运用资产组的概念将会存在以下几个方面的问题。①由于我国的大部分上市公司缺乏编制长期现金流量的惯例，并且管理人员和会计人员对现金流量的测算普遍缺乏经验，而资产组概念的运用需要有与之相适应的现金流量预算管理水平，这将会使上市公司在实施时存在一定的困难。②资产组的划分没有明确的标准。上市公司对资产组进行划分时，可选择不同的划分方法，而划分方法的不同，将会直接影响到资产减值准备是否计提以及计提金额多少等问题，从而容易诱发盈余管理行为。③目前我国企业规模普遍不大，中小企业偏多。此外，会计人员素质不高，信息化程度参差不齐，采用资产组将增加中小企业的成本费用，给中小企业造成沉重的负担。
1.2关于公允价值的确定问题《资产减值准则》规定资产的可回收金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定，但公允价值是否公允是很难判断的。首先，相同的资产在市场中价格可能不一样，造成公允价值不能确定：其次，企业订立合同时其协议价格的公允性也是不能够保证的，造成产品的公允价值也不能够确定：最后，如果中介机构的公信力较高的话，由中介机构鉴定会导致高额的报告成本。此外，在我国，信息市场和价格市场不够完善，资产评估的规范化水平及评估机构的独立性还不是很高，这些条件限制了公允价值的确定。
1.3关于资产减值的确认和计量问题资产减值的确认标准主要有三种：永久性标准；可能性标准；经济性标准。我国采用的经济性标准，只要资产发生减值，即当资产可收回金额低于账面价值时，就予以确认。然而，要合理确定各项资产的可收回金额有较大的难度：①我国目前资产信息、价格市场机制尚不健全，使资产减值准备的计提缺乏依据。②固定资产、无形资产入账后，由于技术更新、市价下跌等原因，会发生价值贬损。对其确认和计量远远超过会计人员的专业能力，需多个部门协同认定，甚至需要企业外部的专业评估机构才能认定。③应收款和对外投资的减值要根据债务企业和被投资企业财务状况及持续经营状况认定。④企业会计制度规定资产减值准备要逐项确认和计量，但企业资产的种类多，要对成千上万种资产的可变现或可收回净值逐一确认和计量，难度太大。
1.4关于资产减值准备的信息披露问题目前，计提减值准备的账务处理主要侧重在资产负债表科目，或者说主要是资产负债表。在资产负债表主表中，有关资产是按其账面价值扣除减值准备后的净额来反映的，并通过附表——资产减值准备明细表来详细地反映各项减值准备的构成及变动情况的详细信息。而在利润表中，则计提资产减值准备时确认的损失并没有得到足够明晰的反映。资产减值损失对利润的影响只是分布于多个不同的损益类账户的明细资料中，既有营业内也有营业外的，在利润表中，反映在影响净利润的各个不同阶段的不同项目中。这样做的结果使会计信息使用者无法了解资产减值准备对财务成果的影响程度，掩盖了正常的经营成果，误导了投资者。虽然有规定要求公司将该信息编制成资产减值明细表作为资产负债表的附表公布于众，并将有关情况披露于报表附注中，但是附表和报表附注的约束力远远低于表内披露，且大部分报表信息使用者对报表附注及附表的重视程度不够，容易忽略报表附注及附表中的重要信息。而事实上，计提或转回资产减值准备这一事项对企业利润的影响是相当大的，但能产生重大影响的项目却未能在利润表中占据专门的位置。
2 完善资产减值准则的对策
针对新的资产减值准则在实施过程中出现的问题，笔者从各个细节出发，提出一些建议和意见，希望有利于完善资产减值准则，更好地控制调节利润的行为，为投资者、银行等信息使用者提出更好的决策信息。
2.1充分认识计提资产减值准备的意义企业应当认识到，合理确认资产减值损失不仅可以真实反映企业资产价值，有利于提高会计信息质量，而且也有利于企业的生存和发展。企业生存和发展的前提是实现资产保值增值，而全面实施资产减值会计有利于资产的保值增值。计提各项资产减值准备，可能会使企业暂时面临亏损的局面，但是提高了资产和收益质量。
2.2资产组确认与分配要有统一的标准对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备，其目的是要对企业财务状况进行准确的评估。然而由于目前会计准则还未制定出资产组确认与分配统一标准，给了一些企业灵活选择的空间，使企业之间缺乏可比性，且使部分企业通过标准的选择，达到左右利润的目的，进而给国家和社会造成隐性的危害。诚然，目前制定资产组确认与分配统一标准制定存在一定的阻碍，但这是一个趋势，因此，为了预防不统一标准而带来的弊端，建议逐渐制定出统一的标准。
2.3规范市场环境、完善资产信息和价格体系为了合理确定各项资产的市场价格，判断各项资产是否应该计提减值准备，必须规范和健全我国的现实市场环境。而规范和健全我国的现实市场环境的首要任务是完善资产信息和价格体系。由于计提的各项资产减值准备基本上都以市价为基础，所以进一步完善资产信息、价格体系和资产评估体系是非常重要的，也是有效实现资产减值准备计提的重要途径。因为，它们的完善可以使企业各项资产的公允价值和市价得以公正合理地确定和公开。为此，国家应该逐步建立起各行业市场价格信息系统，建立有实际指导意义的市场报价系统。利用当今计算机强大的信息传输网络，通过计算机网络和现代信息技术定期公布有关资产的信息资料，真正使评估值接近市场价值，以减少资产减值会计中的主观因素，为计提资产减值准备的可操作性、客观性和公正性提供直接依据，缩小上市公司利润操控的空间，从而提高上市公司会计信息的质量。同时应该出台相应的指导性法规，规范信息市场。
2.4加强减值准备信息披露我国上市公司年度财务报告对资产减值信息的披露显得过于简单，年报虽然披露了计提资产减值情况，绝大部分上市公司也披露资产减值明细表，但对计算可收回金额的确定标准、当期资产减值冲回金额、当期直接确认为损益的资产减值损失冲回金额均未充分披露，致使会计信息使用者未能充分理解资产减值信息。因此，我国资产减值会计规范必须进一步完善资产减值信息披露制度，在相关的会计报表及其附注中、详细地披露资产减值损失的发生数、转回数、转销数及其在报表中的列示项目等，增强资产减值信息披露的透明度，以达到制定资产减值政策的初衷。
2.5加强对资产减值准备的审计资产减值准备项目具有内容特殊、金额较大、情况复杂等特点，在该特殊项目的审计实务过程中，应由专业理论知识比较扎实、职业经验较为丰富的注册会计师编制审计计划及相应的审计工作底稿。当注册会计师依据审计证据所估计的各项资产减值准备与被审计单位会计报表有差异时，应判断差异是否合理，如认为不合理，应提请审计单位调整。
2.6提高会计人员的整体素质新准则的颁布对企业会计人员的专业素质提出了更高的要求，只有不断提高会计人员的业务素质和专业水平.不断提高职业判断能力和职业道德，才能使新准则在我国更好的推行。在新准则中，资产组的划分、资产减值迹象的判断、折现率的确定及可收回金额的确、定等都需要会计人员有较强的职业判断能力。这不仅要求会计人员具有较强的会计专业知识.还要求会计人员有较强的综合、分析、判断能力以及丰富的企业管理经验。因此，在实施新准则时必须加强对会计人员的业务培训和指导。同时会计人员也应该努力加强对自身的业务素质和职业道德的培养，努力提高自己的职业判断能力。
2.7强化、追究相关主体的法律责任一些企业采用资产减值准则对利润进行调节，大大降低了企业的诚信度，导致会计行业的危机，损害了社会的风气。因此，想要规范企业的会计行为，打击会计造假。就需要证监会、财政、税务等部门对企业进行定期、不定期的财务检查。对于查出的违规、违法的会计行为，必须追究相关人员和企业法人的法律责任，提高法律的威严和严肃性，保证会计信息的真实性。