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【摘要】：随着我国市场经济走向成熟，我国个人所得税制度也经历了历次以调整起征点，调节税率，减少税率级次、级距为主要内容的修改。但是，目前现行的个人所得税制度依然由于其未及时考量收入水平，通货膨胀等因素，滞后的“分别征收、各个清缴”的征管方式及全国统一的征收标准，导致了较为严重的税收不公，违背了个人所得税应有的调节社会收入水平，缩小贫富差距，监督社会经济活动等职能。因而，面对即将进行的个人所得税制度改革，我国应向综合税制模式迈进，同时建立相应配套制度。
【关键词】：个人所得税;制度改革;综合税制
一、引言
1.1国际国内背景
我国经济处于转型的重要时期，各项制度政策面临重大改革，从而完成消除计划经济残留，实现社会主义市场化的目的。具体到税收体制方面，我国的税制改革正在加速。近年来提出的房产税、遗产税等新兴税种，开始倒逼老税制的改革，而个人所得税制度改革首当其冲。同时，随着我国人均收入水平的上升，个人所得税的赋税水平加重。人民收入的多元化与分别征收的方式，对收入来源单一的阶层，产生了税收不公。在诸多问题的背景下，反观世界上其他成熟税制的国家，其个人所得税税收主体早已由个人变为家庭，分类征收已经转变为综合税制。
1.2个人所得税法修改历程
我国个人所得税法于1980年9月10日起实施，先后经历了五次修改。1993年，为适应改革开放社会主义市场化的需要，在纳税主体上扩大了居民纳税义务人的范围，课税对象相应增加，同时增设对应的税率。新规定了免征范围，同时解决了税收双重征收的问题。但应纳税所得额的计算，其起征点仍为八百元未变。在1999年的修改中，对储蓄存款利息缴纳个人所得税，由国务院作出保留。2005年，将工资、薪金起征点修改为1600元。2007年第一次修改又對储蓄存款利息作出规定;第二次修改将工资、薪金起征点变为2000元。2011年，工资、薪金的超额累进税率范围调整为3%-45%，累进税率由9档变为7档，去掉15%和40%档，起征点变为3500元。个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用起征点由5000元变为15000元。
1.3我国个人所得税制度改革的路线及方向
回顾我国个人所得税法实施起的五次修改，除1993年为适应社会主义市场化有较大调整外，其余四次修改仅仅是对起征点及税率，级数、级距的修改。结合国际国内背景及个人所得税法修改历程，我国即将进行的个人所得税制度的改革，将不会再是前几次改革的翻版，将由简单的对起征点、税率的调整深化过渡到个人所得税税收制度的改革，即由分类征收向综合税制的改革。综合税制，不仅能发挥个人所得税真正的职能，解决我国现有税制下所存在的问题，同时能够完成与改革前分类税制的衔接，与国际先进税制的接轨。
二、个人所得税的职能探究
2.1税收的职能
税收是国家（政府）公共财政最主要的收入形式和来源。税收的本质是国家为满足社会公共需要，凭借公共权力，按照法律所规定的标准和程序，参与国民收入分配，强制取得财政收入所形成的一种特殊分配关系。
税收的职能具体表现为：税收是政府凭借国家强制力参与社会分配、集中一部分剩余产品的一种分配形式，可概括为是国家（政府）的重要的财政收入;其通过调节社会分配，调节社会经济机构;同时，在国家征收取得收入及日常的税务管理过程中，监督社会经济活动。
2.2结论
结合税收的职能与个人所得税的特殊性，个人所得税是国家对本国公民、居住在本国境内的个人的所得和境外个人来源于本国的所得征收的一种所得税，其对经济有较大的影响。个人所得税制度优劣的评判标准，应当是其使得个人所得税的职能得到发挥的程度。因而，个人所得税制度的改革应当以充分发挥个人所得税缩小贫富差距，监督社会经济活动等职能为目标与根本。
三、当前个人所得税制度下存在的问题
3.1收入水平
由表3.1居民人均可支配收入情况不难看出，从2010年至2014年五年间，我国城乡居民的人均可支配收入处于稳步上升状态。在消除通货膨胀的影响后，增长率依然能够保持在5%至9%的水平。结合表3.2，我国近五年来，税收总额稳步上升，除却2011年国家对个人所得税制度进行调整，导致2012年、2013年个人所得税在税收总额中的占比有所回落外，个人所得税占比亦呈现出上升的趋势。即税收总额增加，个人所得税占比亦增加，从而城乡居民所缴纳的个人所得税总量在逐渐上升。此上升与收入水平的提高密不可分，同时，与滞后的个人所得税制度导致的逐渐升高的税负有重大的联系。纳税起征点及税率未根据收入水平的改变，及时做出持平调整，逐渐沉重的税负直接限制了城乡居民可支配收入应有的增长。
表3.1 居民人均可支配收入情况
指标 2014 2013 2012 2011 2010
城镇居民人均可支配收入 28843.85 26467 24564.7 21809.8 19109.4
农村居民人均可支配收入 10488.88 9429.59 7916.6 6977.3 5919
消除通货膨胀的影响 -- -- -- -- --
城镇居民人均可支配收入 4754.22 4449.73 4237.48 3860.14 3564.52
农村居民人均可支配收入 1728.84 1585.34 1365.64 1234.92 1104.09
数据来源：国家统计局;单位：元
表3.2 税收总额与个人所得税情况
指标 2014 2013 2012 2011 2010
各项税收总额 119175.31 110530.7 100614.28 89738.39 73210.79 个人所得税 7376.61 6531.53 5820.28 6054.11 4837.27
占比 6.19% 5.91% 5.78% 6.75% 6.61%
数据来源：国家统计局;单位：亿元
3.2通货膨胀
我国个人所得税制度在历年改革中，以调整起征点及税率为改革的重点。对于两者的调整无法做到按年或按季度进行，但CPI指数一直处于变化之中。从而导致难以考量起征点提高、税率降低的速率与通货膨胀的增长率之间的关系。由表3.3城乡居民消费价格指数不难看出，无论是城市抑或农村，居民消费价格指数历年均处于稳步上升的状态。上升的通货膨胀率，在一定程度上被考虑到了收入的增长中。从而根据滞后的个人所得税制度，居民因通货膨胀而被多收取了一部分税赋。较快增长的通货膨胀水平与因其而升高的税赋，直接降低了居民的可支配收入与生活水平。
表3.3 城乡居民消费价格指数
指标 2014 2013 2012 2011 2010
居民消费价格指数（1978=100） 606.7 594.8 579.7 565 536.1
城市居民消费价格指数（1978=100） 652.8 639.4 623.2 606.8 576.3
农村居民消费价格指数（1985=100） 458 449.9 437.6 426.9 403.5
数据来源：国家统计局
3.3“分别征收、各个清缴”的征管方式
随着我国市场经济的逐渐成熟，我国居民的收入构成更加多元化。由表3.4，在城乡居民人均总收入中，工资性收入依然占据了半壁江山。但值得关注的是，经营性收入与财产性收入正以较快的增长速度逐年上升。在此种情况下，我国老的税收征管方式，即“分别征收，各个清缴”则显得与时代脱节。个人所得税的重要职能在于调节社会收入水平，缩小贫富差距，监督社会经济活动。然而以往的税收征管方式，会使收入单一的人群税负水平明显加重。而此类人群往往是社会中的工薪阶层，属于社会中产及以下。而收入结构多元的人群，往往是社会中较为富裕的那一部分。因此，此种征管方式，从其本质上使得工薪阶层成为缴税的主力，拉大了贫富差距，产生了税收不公，“大众税”变为“穷人税”，严重与个人所得税存在的初衷相违背。
表3.4 城镇居民收入构成
指标 2012 2011 2010
城镇居民人均总收入 26959 23979.2 21033.4
城镇居民人均工资性收入 17335.6 15411.9 13707.7
城镇居民人均经营净收入 2548.3 2209.7 1713.5
城镇居民人均财产性收入 707 649 520.3
城镇居民人均转移性收入 6368.1 5708.6 5091.9
城镇居民人均可支配收入 24564.7 21809.8 19109.4
数据来源：国家统计局;单位：元
3.4统一标准
目前，我国个人所得税的征收采取统一标准，即城乡不作区分，不同地区，相同地区不同发展水平的城市采取一刀切。此种标准模式产生了一系列的税收不公。首先，由表3.3，城市居民与农村居民消费价格指数相差较大。城乡相同的收入水平，扣除相同的个人所得税，农村居民所剩余的可支配收入购买力更强。同样道理，北上广等一线城市，其物价水平与生活成本均较全国其它三四线城市高。对应其较高的生活成本，其劳动力成本也较高。但是高出的薪酬却成为税负的牺牲品，其要缴纳更高的税赋，承担更高生活成本，面对较低的货币购买力。同时，由表3.5，城镇居民与农村居民在家庭构成、家庭负担上，也有较大的差异。
未考虑区际差异，未将家庭构成、家庭负担等纳入计税扣除依据的，统一标准的个人所得税制度，已经不能适应我国从计划经济到市场经济的转变，成为现今税收不公的主要原因。
表3.5 城乡居民家庭情况
指标 2012 2011 2010
城镇居民家庭调查户数（户） 65981 65655 65607
城镇居民家庭平均每一就业者负担人数（人） 1.9 1.9 1.9
农村居民调查户数（户） 73750 73630 68190
农村居民平均每个劳动力负担人口（含本人）（人） 1.4 1.4 1.4
数据来源：国家统计局
四、改革的对策及综合税制的建立
税制结构的调整是基础性的，加强征管则是建立在这个基础之上的行动。因而，面对即将再次展开的个人所得税制度改革，更多地应从调整税制的角度考虑，即综合税制的建立。
4.1前置政策及配套制度
结合人均收入水平及通货膨胀水平，重新确定并调整起征点，调节税率，减少税率级次、级距，从而减轻个人所得税税负水平;结合地区间区际发展水平，货币购买力水平，家庭构成，家庭负担等因素，重新界定确立合理的个人所得税费用扣除项目，重新确定速算扣除数;建立纳税人单一账户制度;同时配套建立个人征信制度。
4.2综合税制
借鉴国外成熟税制国家经验，我国即将进行的个人所得税制度改革应当向综合税制迈进。由于我国过去采用分别征收的征管方式，所以建议在综合税制模式下借鉴采用英国体制的综合税制。即将个人所得分门别类作出各种必要扣除，但要在统一扣除基本生计费用后适用一套税率计征。我国多年来采用“分别征收”的征管模式，为衔接改革前后体制，实现更好过渡，此种综合税制体制更加符合我国国情。同时，其更好地发挥了个人所得税的职能，从根本上进一步解决了当前我国个人所得税制度下存在的问题。充分体现“量能课征”的公平原则;体现“源泉课税”的法治原则;体现“税收管理”的效率原则。
参考文献：
[1] 陈工、陈伟明.当前我国个人所得税改革的若干问题探讨[J].税务与经济，2011（6）：96-99.
[2] 李升、杨武.个人所得税改革：以促进公平为视角[J].稅务研究，2016（2）：50-52.
[3] 高培勇.个人所得税改革的内容、进程与前瞻[J].理论前沿，2009（6）：5-7.
[4] 何代欣.个人所得税改革研究的延展：一种综合税率设计[J].上海财经大学学报，2011（6）：66-71.
【关键词】：个人所得税;制度改革;综合税制
一、引言
1.1国际国内背景
我国经济处于转型的重要时期，各项制度政策面临重大改革，从而完成消除计划经济残留，实现社会主义市场化的目的。具体到税收体制方面，我国的税制改革正在加速。近年来提出的房产税、遗产税等新兴税种，开始倒逼老税制的改革，而个人所得税制度改革首当其冲。同时，随着我国人均收入水平的上升，个人所得税的赋税水平加重。人民收入的多元化与分别征收的方式，对收入来源单一的阶层，产生了税收不公。在诸多问题的背景下，反观世界上其他成熟税制的国家，其个人所得税税收主体早已由个人变为家庭，分类征收已经转变为综合税制。
1.2个人所得税法修改历程
我国个人所得税法于1980年9月10日起实施，先后经历了五次修改。1993年，为适应改革开放社会主义市场化的需要，在纳税主体上扩大了居民纳税义务人的范围，课税对象相应增加，同时增设对应的税率。新规定了免征范围，同时解决了税收双重征收的问题。但应纳税所得额的计算，其起征点仍为八百元未变。在1999年的修改中，对储蓄存款利息缴纳个人所得税，由国务院作出保留。2005年，将工资、薪金起征点修改为1600元。2007年第一次修改又對储蓄存款利息作出规定;第二次修改将工资、薪金起征点变为2000元。2011年，工资、薪金的超额累进税率范围调整为3%-45%，累进税率由9档变为7档，去掉15%和40%档，起征点变为3500元。个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用起征点由5000元变为15000元。
1.3我国个人所得税制度改革的路线及方向
回顾我国个人所得税法实施起的五次修改，除1993年为适应社会主义市场化有较大调整外，其余四次修改仅仅是对起征点及税率，级数、级距的修改。结合国际国内背景及个人所得税法修改历程，我国即将进行的个人所得税制度的改革，将不会再是前几次改革的翻版，将由简单的对起征点、税率的调整深化过渡到个人所得税税收制度的改革，即由分类征收向综合税制的改革。综合税制，不仅能发挥个人所得税真正的职能，解决我国现有税制下所存在的问题，同时能够完成与改革前分类税制的衔接，与国际先进税制的接轨。
二、个人所得税的职能探究
2.1税收的职能
税收是国家（政府）公共财政最主要的收入形式和来源。税收的本质是国家为满足社会公共需要，凭借公共权力，按照法律所规定的标准和程序，参与国民收入分配，强制取得财政收入所形成的一种特殊分配关系。
税收的职能具体表现为：税收是政府凭借国家强制力参与社会分配、集中一部分剩余产品的一种分配形式，可概括为是国家（政府）的重要的财政收入;其通过调节社会分配，调节社会经济机构;同时，在国家征收取得收入及日常的税务管理过程中，监督社会经济活动。
2.2结论
结合税收的职能与个人所得税的特殊性，个人所得税是国家对本国公民、居住在本国境内的个人的所得和境外个人来源于本国的所得征收的一种所得税，其对经济有较大的影响。个人所得税制度优劣的评判标准，应当是其使得个人所得税的职能得到发挥的程度。因而，个人所得税制度的改革应当以充分发挥个人所得税缩小贫富差距，监督社会经济活动等职能为目标与根本。
三、当前个人所得税制度下存在的问题
3.1收入水平
由表3.1居民人均可支配收入情况不难看出，从2010年至2014年五年间，我国城乡居民的人均可支配收入处于稳步上升状态。在消除通货膨胀的影响后，增长率依然能够保持在5%至9%的水平。结合表3.2，我国近五年来，税收总额稳步上升，除却2011年国家对个人所得税制度进行调整，导致2012年、2013年个人所得税在税收总额中的占比有所回落外，个人所得税占比亦呈现出上升的趋势。即税收总额增加，个人所得税占比亦增加，从而城乡居民所缴纳的个人所得税总量在逐渐上升。此上升与收入水平的提高密不可分，同时，与滞后的个人所得税制度导致的逐渐升高的税负有重大的联系。纳税起征点及税率未根据收入水平的改变，及时做出持平调整，逐渐沉重的税负直接限制了城乡居民可支配收入应有的增长。
表3.1 居民人均可支配收入情况
指标 2014 2013 2012 2011 2010
城镇居民人均可支配收入 28843.85 26467 24564.7 21809.8 19109.4
农村居民人均可支配收入 10488.88 9429.59 7916.6 6977.3 5919
消除通货膨胀的影响 -- -- -- -- --
城镇居民人均可支配收入 4754.22 4449.73 4237.48 3860.14 3564.52
农村居民人均可支配收入 1728.84 1585.34 1365.64 1234.92 1104.09
数据来源：国家统计局;单位：元
表3.2 税收总额与个人所得税情况
指标 2014 2013 2012 2011 2010
各项税收总额 119175.31 110530.7 100614.28 89738.39 73210.79 个人所得税 7376.61 6531.53 5820.28 6054.11 4837.27
占比 6.19% 5.91% 5.78% 6.75% 6.61%
数据来源：国家统计局;单位：亿元
3.2通货膨胀
我国个人所得税制度在历年改革中，以调整起征点及税率为改革的重点。对于两者的调整无法做到按年或按季度进行，但CPI指数一直处于变化之中。从而导致难以考量起征点提高、税率降低的速率与通货膨胀的增长率之间的关系。由表3.3城乡居民消费价格指数不难看出，无论是城市抑或农村，居民消费价格指数历年均处于稳步上升的状态。上升的通货膨胀率，在一定程度上被考虑到了收入的增长中。从而根据滞后的个人所得税制度，居民因通货膨胀而被多收取了一部分税赋。较快增长的通货膨胀水平与因其而升高的税赋，直接降低了居民的可支配收入与生活水平。
表3.3 城乡居民消费价格指数
指标 2014 2013 2012 2011 2010
居民消费价格指数（1978=100） 606.7 594.8 579.7 565 536.1
城市居民消费价格指数（1978=100） 652.8 639.4 623.2 606.8 576.3
农村居民消费价格指数（1985=100） 458 449.9 437.6 426.9 403.5
数据来源：国家统计局
3.3“分别征收、各个清缴”的征管方式
随着我国市场经济的逐渐成熟，我国居民的收入构成更加多元化。由表3.4，在城乡居民人均总收入中，工资性收入依然占据了半壁江山。但值得关注的是，经营性收入与财产性收入正以较快的增长速度逐年上升。在此种情况下，我国老的税收征管方式，即“分别征收，各个清缴”则显得与时代脱节。个人所得税的重要职能在于调节社会收入水平，缩小贫富差距，监督社会经济活动。然而以往的税收征管方式，会使收入单一的人群税负水平明显加重。而此类人群往往是社会中的工薪阶层，属于社会中产及以下。而收入结构多元的人群，往往是社会中较为富裕的那一部分。因此，此种征管方式，从其本质上使得工薪阶层成为缴税的主力，拉大了贫富差距，产生了税收不公，“大众税”变为“穷人税”，严重与个人所得税存在的初衷相违背。
表3.4 城镇居民收入构成
指标 2012 2011 2010
城镇居民人均总收入 26959 23979.2 21033.4
城镇居民人均工资性收入 17335.6 15411.9 13707.7
城镇居民人均经营净收入 2548.3 2209.7 1713.5
城镇居民人均财产性收入 707 649 520.3
城镇居民人均转移性收入 6368.1 5708.6 5091.9
城镇居民人均可支配收入 24564.7 21809.8 19109.4
数据来源：国家统计局;单位：元
3.4统一标准
目前，我国个人所得税的征收采取统一标准，即城乡不作区分，不同地区，相同地区不同发展水平的城市采取一刀切。此种标准模式产生了一系列的税收不公。首先，由表3.3，城市居民与农村居民消费价格指数相差较大。城乡相同的收入水平，扣除相同的个人所得税，农村居民所剩余的可支配收入购买力更强。同样道理，北上广等一线城市，其物价水平与生活成本均较全国其它三四线城市高。对应其较高的生活成本，其劳动力成本也较高。但是高出的薪酬却成为税负的牺牲品，其要缴纳更高的税赋，承担更高生活成本，面对较低的货币购买力。同时，由表3.5，城镇居民与农村居民在家庭构成、家庭负担上，也有较大的差异。
未考虑区际差异，未将家庭构成、家庭负担等纳入计税扣除依据的，统一标准的个人所得税制度，已经不能适应我国从计划经济到市场经济的转变，成为现今税收不公的主要原因。
表3.5 城乡居民家庭情况
指标 2012 2011 2010
城镇居民家庭调查户数（户） 65981 65655 65607
城镇居民家庭平均每一就业者负担人数（人） 1.9 1.9 1.9
农村居民调查户数（户） 73750 73630 68190
农村居民平均每个劳动力负担人口（含本人）（人） 1.4 1.4 1.4
数据来源：国家统计局
四、改革的对策及综合税制的建立
税制结构的调整是基础性的，加强征管则是建立在这个基础之上的行动。因而，面对即将再次展开的个人所得税制度改革，更多地应从调整税制的角度考虑，即综合税制的建立。
4.1前置政策及配套制度
结合人均收入水平及通货膨胀水平，重新确定并调整起征点，调节税率，减少税率级次、级距，从而减轻个人所得税税负水平;结合地区间区际发展水平，货币购买力水平，家庭构成，家庭负担等因素，重新界定确立合理的个人所得税费用扣除项目，重新确定速算扣除数;建立纳税人单一账户制度;同时配套建立个人征信制度。
4.2综合税制
借鉴国外成熟税制国家经验，我国即将进行的个人所得税制度改革应当向综合税制迈进。由于我国过去采用分别征收的征管方式，所以建议在综合税制模式下借鉴采用英国体制的综合税制。即将个人所得分门别类作出各种必要扣除，但要在统一扣除基本生计费用后适用一套税率计征。我国多年来采用“分别征收”的征管模式，为衔接改革前后体制，实现更好过渡，此种综合税制体制更加符合我国国情。同时，其更好地发挥了个人所得税的职能，从根本上进一步解决了当前我国个人所得税制度下存在的问题。充分体现“量能课征”的公平原则;体现“源泉课税”的法治原则;体现“税收管理”的效率原则。
参考文献：
[1] 陈工、陈伟明.当前我国个人所得税改革的若干问题探讨[J].税务与经济，2011（6）：96-99.
[2] 李升、杨武.个人所得税改革：以促进公平为视角[J].稅务研究，2016（2）：50-52.
[3] 高培勇.个人所得税改革的内容、进程与前瞻[J].理论前沿，2009（6）：5-7.
[4] 何代欣.个人所得税改革研究的延展：一种综合税率设计[J].上海财经大学学报，2011（6）：66-71.