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摘要：企业在经营管理过程中，有时会将所持有的金融资产转移给该金融资产发行方以外的其他方，以满足资产流动性或风险管理等的需要。金融资产转移的会计处理的核心问题是被转移的金融资产是否应当终止确认，以及如果应当终止确认，应当在多大程度上终止确认。本文以应收账款保理为例说明金融资产转移的会计处理。
关键词：金融资产转移会计处理应收账款保理终止确认
1 金融资产转移的确认
金融资产转移包括下列两种情形：
1.1 将金融资产转移给另一方，但保留收取金融资产现金流量的权利，并承担将收取的现金流量付给最终收款方的义务，符合这一情况必须要满足以下几个方面：第一，有义务将收取的现金流量及时支付给最终收款方。企业按照合同约定进行再投资的，应当将投资收益按照合同约定支付给最终收款方。企业无权将该现金流量进行再投资，企业在判断金融资产转移是否满足本准则规定的金融资产终止确认条件时，应当注重金融资产转移的实质。但也有一种情况例外，那就是如果企业约定在相邻两次支付间隔期内将所收到的现金流量，进行现金或现金等价物投资，可以不计入这种情况；第二，根据合同约定，该金融资产只能作为最终收款方支付现金流量的保证。但不能作为担保物来使用；第三，只有该金融资产收到对等的现金流量时，才有义务将其支付给最终收款方。企业发生短期垫付款，但有权全额收回该垫付款并按照市场上同期银行贷款利率计收利息的，这种情况不算违约。
1.2 将收取金融資产现金流量的权利转移给另一方。
2 金融资产转移的计量
金融资产整体转移满足终止确认条件的，应当将下列两项金额的差额计入当期损益：
2.1 所转移金融资产的账面价值；
2.2 因转移而收到的对价，与原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额之和。
3 金融资产转移的会计处理
3.1 应收账款保理的会计处理
3.1.1 应收账款保理是指企业将因销售商品、提供劳务等形成的应收账款转移给商业银行，由商业银行为其提供贸易融资等相关服务。根据商业银行是否保留对企业的追索权，应收账款保理分为附追索权应收账款保理和不附追索权应收账款保理。其实质是应收账款质押取得借款和应收账款出售出于谨慎性考虑，商业银行从事的保理业务通常要求附追索权。
3.1.2 在附追索权应收账款保理方式下，在购货方或接受劳务方逾期未支付款项时，商业银行有权向企业进行追偿。在不附追索权应收账款保理方式下，企业一经转移应收账款，与该应收账款所有权有关的风险和报酬立即发生转移，企业应当终止确认应收账款，实际收到的金额与应收账款账面价值之间的差额应当计入当期损益。
例如：2010年3月15日，甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为300 000元，增值税销项税额为51 000元，款项尚未收到。双方约定，乙公司应于2010年10月31日付款。2010年6月4日，经与中国银行协商后约定：甲公司将应收乙公司的货款出售给中国银行，价款为320000元；在应收乙公司货款到期无法收回时，中国银行不能向甲公司追偿。假定不考虑其他因素。2010年6月4日，甲公司与应收债权有关的会计处理如下：
借：银行存款320 000
营业为支出31 000
贷：应收账款 351 000
3.1.3 在附追索权应收账款保理方式下，企业因负有连带还款责任，这种责任可能发生，也可能不发生，企业应当分析这一经济业务的实质。如果与该项应收账款所有权有关的风险和报酬已经发生转移，企业应当终止确认应收账款，实际收到的金额与应收账款账面价值之间的差额应当计入当期损益，企业因应收账款保理而承担的连带还款责任，应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》的规定在报表附注中进行披露。如果与该应收账款所有权有关的风险和报酬没有转移，其实质是企业以应收账款为质押取得银行借款，企业不应终止确认应收账款，实际收到的金额应当确认为一项负债。
例如：2010年4月15日，甲公司销售一批商品给丙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为100万元，增值税销项税额为17万元，款项尚未收到。双方约定，丙公司应于2010年10月31日付款。2010年6月15日，经与中国银行协商后约定：甲公司将应收丙公司的货款出售给中国银行，价款为115万元；在应收丙公司货款到期无法收回时，中国银行可以向甲公司追偿。甲公司与应收债权出售有关的会计处理如下（单位：万元）
①2010年6月15日出售应收债权
借：银行存款 115
短期借款———利息调整2
贷：短期借款———成本117
②2010年货款到期，丙公司将货款支付给中国银行
借：财务费用2
贷：短期借款2
借：短期借款———成本 117
贷：应收账款117
③如果2010年货款到期，丙公司无法将货款支付给中国银行，甲公司偿还银行借款
借：财务费用 2
贷：短期借款———利息调整2
借：短期借款———成本 117
贷：银行存款117
3.2 发挥金融资产转移的作用，提高企业经济效益
参与金融资产转移的基础资产期限通常较长，流动性或变现能力较差，不能随时出售或变现。金融资产转移后，企业可以通过发行资产证券，将流动性较差的各项基础资产对外“真实出售”，也可以将基础资产作为抵押物进行融资，取得流动性较强的货币资金，从而盘活资产，显著改善资产流动性，有效缓解企业资金积压和不足的困扰。实施金融资产转移，企业可以通过基础资产组合的平均收益率与发行的资产支持证券收益率之间的差额获利。同时企业还可以凭借在资产管理方面的优势通过提供管理基础资产组合服务、代收代付本金和利息等现金流量赚取手续费收入。此外，通过金融资产转移，企业还可以将回收的资金投资于其他金融资产，使资产组合多样化，提高风险管理水平，从而提高企业的经济效益。
参考文献：
[1]2010.高级会计实务科目考试辅导用书.上海国家会计学院.
[2]企业会计准则第23号——金融资产转移.
作者简介：王韶婧，1962年出生，女，汉族，甘肃人，讲师、会计师，本科学历,现任宁夏职业技术学院经济管理系讲师、会计师。研究方向：财务会计理论与教育。
关键词：金融资产转移会计处理应收账款保理终止确认
1 金融资产转移的确认
金融资产转移包括下列两种情形：
1.1 将金融资产转移给另一方，但保留收取金融资产现金流量的权利，并承担将收取的现金流量付给最终收款方的义务，符合这一情况必须要满足以下几个方面：第一，有义务将收取的现金流量及时支付给最终收款方。企业按照合同约定进行再投资的，应当将投资收益按照合同约定支付给最终收款方。企业无权将该现金流量进行再投资，企业在判断金融资产转移是否满足本准则规定的金融资产终止确认条件时，应当注重金融资产转移的实质。但也有一种情况例外，那就是如果企业约定在相邻两次支付间隔期内将所收到的现金流量，进行现金或现金等价物投资，可以不计入这种情况；第二，根据合同约定，该金融资产只能作为最终收款方支付现金流量的保证。但不能作为担保物来使用；第三，只有该金融资产收到对等的现金流量时，才有义务将其支付给最终收款方。企业发生短期垫付款，但有权全额收回该垫付款并按照市场上同期银行贷款利率计收利息的，这种情况不算违约。
1.2 将收取金融資产现金流量的权利转移给另一方。
2 金融资产转移的计量
金融资产整体转移满足终止确认条件的，应当将下列两项金额的差额计入当期损益：
2.1 所转移金融资产的账面价值；
2.2 因转移而收到的对价，与原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额之和。
3 金融资产转移的会计处理
3.1 应收账款保理的会计处理
3.1.1 应收账款保理是指企业将因销售商品、提供劳务等形成的应收账款转移给商业银行，由商业银行为其提供贸易融资等相关服务。根据商业银行是否保留对企业的追索权，应收账款保理分为附追索权应收账款保理和不附追索权应收账款保理。其实质是应收账款质押取得借款和应收账款出售出于谨慎性考虑，商业银行从事的保理业务通常要求附追索权。
3.1.2 在附追索权应收账款保理方式下，在购货方或接受劳务方逾期未支付款项时，商业银行有权向企业进行追偿。在不附追索权应收账款保理方式下，企业一经转移应收账款，与该应收账款所有权有关的风险和报酬立即发生转移，企业应当终止确认应收账款，实际收到的金额与应收账款账面价值之间的差额应当计入当期损益。
例如：2010年3月15日，甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为300 000元，增值税销项税额为51 000元，款项尚未收到。双方约定，乙公司应于2010年10月31日付款。2010年6月4日，经与中国银行协商后约定：甲公司将应收乙公司的货款出售给中国银行，价款为320000元；在应收乙公司货款到期无法收回时，中国银行不能向甲公司追偿。假定不考虑其他因素。2010年6月4日，甲公司与应收债权有关的会计处理如下：
借：银行存款320 000
营业为支出31 000
贷：应收账款 351 000
3.1.3 在附追索权应收账款保理方式下，企业因负有连带还款责任，这种责任可能发生，也可能不发生，企业应当分析这一经济业务的实质。如果与该项应收账款所有权有关的风险和报酬已经发生转移，企业应当终止确认应收账款，实际收到的金额与应收账款账面价值之间的差额应当计入当期损益，企业因应收账款保理而承担的连带还款责任，应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》的规定在报表附注中进行披露。如果与该应收账款所有权有关的风险和报酬没有转移，其实质是企业以应收账款为质押取得银行借款，企业不应终止确认应收账款，实际收到的金额应当确认为一项负债。
例如：2010年4月15日，甲公司销售一批商品给丙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为100万元，增值税销项税额为17万元，款项尚未收到。双方约定，丙公司应于2010年10月31日付款。2010年6月15日，经与中国银行协商后约定：甲公司将应收丙公司的货款出售给中国银行，价款为115万元；在应收丙公司货款到期无法收回时，中国银行可以向甲公司追偿。甲公司与应收债权出售有关的会计处理如下（单位：万元）
①2010年6月15日出售应收债权
借：银行存款 115
短期借款———利息调整2
贷：短期借款———成本117
②2010年货款到期，丙公司将货款支付给中国银行
借：财务费用2
贷：短期借款2
借：短期借款———成本 117
贷：应收账款117
③如果2010年货款到期，丙公司无法将货款支付给中国银行，甲公司偿还银行借款
借：财务费用 2
贷：短期借款———利息调整2
借：短期借款———成本 117
贷：银行存款117
3.2 发挥金融资产转移的作用，提高企业经济效益
参与金融资产转移的基础资产期限通常较长，流动性或变现能力较差，不能随时出售或变现。金融资产转移后，企业可以通过发行资产证券，将流动性较差的各项基础资产对外“真实出售”，也可以将基础资产作为抵押物进行融资，取得流动性较强的货币资金，从而盘活资产，显著改善资产流动性，有效缓解企业资金积压和不足的困扰。实施金融资产转移，企业可以通过基础资产组合的平均收益率与发行的资产支持证券收益率之间的差额获利。同时企业还可以凭借在资产管理方面的优势通过提供管理基础资产组合服务、代收代付本金和利息等现金流量赚取手续费收入。此外，通过金融资产转移，企业还可以将回收的资金投资于其他金融资产，使资产组合多样化，提高风险管理水平，从而提高企业的经济效益。
参考文献：
[1]2010.高级会计实务科目考试辅导用书.上海国家会计学院.
[2]企业会计准则第23号——金融资产转移.
作者简介：王韶婧，1962年出生，女，汉族，甘肃人，讲师、会计师，本科学历,现任宁夏职业技术学院经济管理系讲师、会计师。研究方向：财务会计理论与教育。