【摘要】新会计准则的施行，已对上市公司的利润操纵行为产生了较大影响。公允价值计量属性的引入增加了企业管理当局会计处理的自由度，有可能会成为部分上市公司操纵利润的工具；新会计准则在存货计价、减值准备冲回等方面的限制性规定，使上市公司利用这些会计项目操纵利润加大了难度。
　　
　　新会计准则在上市公司施行，该准则体系强化了为投资者和社会公众提供决策有用信息的新理念，实现了与国际惯例的趋同。新准则的施行，对上市公司的利润操纵行为产生了较大影响。现从以下六个方面进行分析。
　　
　　一、公允价值计量属性的引入
　　
　　新企业会计准则中，多处提到应用公允价值计量。所谓公允价值就是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。公允价值的计量，主要用于交易性金融资产、可供出售的金融资产、投资性房地产的计量等。公允价值计量属性的引入，增加了企业管理当局会计处理的自由度，为上市公司利润操纵提供了空间。
　　
　　二、财务会计确认原则发生变化
　　
　　原准则关注利润表，主要体现利润观；新准则更关注资产负债表，主要体现资产观。原准则中规定，财务会计确认与计量的原则中必须符合配比原则，即收入必须与实现收入所发生的费用成本相互配合。强调因果关系的配比、空间上的配比和期间上的配比。新准则则取消了配比原则，取消了待摊费用和预提费用科目，规定原先在待摊费用和预提费用核算的一些费用待实际发生时确认为发生当期的费用。此项变化可能使一些大修费用较多的上市公司利润不均衡。
　　
　　三、取消长期资产减值准备的转回
　　
　　原准则规定，前期已确认的资产减值损失，如果在以后会计期间恢复的，按照恢复的金额在不超过已确认的减值损失金额范围内予以转回，计入当期损益。该规定给大公司利润操纵留下了空间，因为资产减值的条件并非硬性规定，部分公司在利润高时提取大量的减值准备，利润低时将其冲回，从而调节利润。由于部分单位的固定资产、无形资产等长期性资产比重较大，判断其是否减值非常困难，通过提取固定资产减值准备调节利润也更容易一些。实际上固定资产、无形资产等长期性资产发生减值后，价值回升的可能性较小，通常属于永久性减值；另外，从会计信息谨慎性要求考虑，资产减值准则规定，固定资产、无形资产等长期性资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。以前期间计提的资产减值准备，只有在资产处置、出售、对外投资以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务时才可以转出，从而避免了确认资产增值和操纵利润。
　　
　　四、取消了存货计价的后进先出法
　　
　　原准则规定，确定存货发出成本可以采用的方法有个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动加权平均法和后进先出法等。新准则中取消了存货计价方法中的后进先出法。
　　存货的后进先出法就是假定后收到的存货先发出或后收到的存货先耗用，根据这种假定的存货实物流转次序，对发出存货和月末存货进行计价的方法。当后购入的存货价格较高时，采用后进先出法，存货的成本较高，当后购入的存货价格较低时，导致公司利润增加。公司可以通过各种理由，变更存货计价方法，达到调节利润的目的。这种存货出库方法也不能真实地反映存货的实际流转。新的存货准则取消了后进先出法，不仅便于真实地反映存货的实际流转，同时也有效地遏制了公司通过变更存货计价方式人为调节利润。
　　
　　五、借款费用资本化金额不同
　　
　　原准则规定：（一）借款费用允许资本化的资产仅限于固定资产；（二）资本化利息费用的金额必须为与购建固定资产支出相挂钩的部分，必须为已经使用的专门借款的利息费用；（三）资本化的利息必须是为购建固定资产而取得的专门借款，对于购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，不允许利息资本化。新准则扩大了借款费用资本化的金额，新准则规定：（一）借款费用允许资本化的资产包括需要经过相当长时间的购建或者生产才能达到预定使用状态或者可销售状态的存货等；（二）资本化利息费用为全部专门借款利息，而不论其是否使用；（三）对于购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，占用的一般借款利息允许资本化。此项规定使一些使用一般借款进行房地产投资的房地产公司，一些生产周期较长的轮船、飞机等生产企业的利息能够资本化，从而提高利润。
　　
　　六、弃置费用的引入
　　
　　新准则引入了弃置费用观念。弃置费用通常是反映根据国家法律、行政法规、国际公约、企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。固定资产准则规定，对于特殊行业的特定固定资产，确认其初始入账成本时，还应考虑弃置费用。将弃置费用计入固定资产价值在以后年度摊销，增加了每年的折旧成本，减少了利润。
　　综上所述，新《企业会计准则》通过一些限制性规定更进一步规范了上市公司的财务核算，但公允价值的引入，却为会计人员和管理人员的主观判断提供了空间，在运用公允价值计量时，必须适度、谨慎。●