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摘要:会计报表是教学内容中的一个重点又是一个难点,而现金流量表又难点中的难点。本人根据近年来的教学实践,总结出几点体会,愿与各位同行交流。
关键词:现金流量表 教学 注意问题
0 引言
会计报表是教学内容中的一个重点又是一个难点,而现金流量表又难点中的难点。学生学习现金流量表之所以感觉比较难,一是因为现金流量表的知识量大,内容繁琐,二是因为它和资产负债表、利润表相比较结构更复杂、概念更难把握。本人根据近年来的教学实践,总结出几点体会,愿与各位同行交流。
1 正确理解“现金”的概念是前提
要掌握现金流量表,首先必须对“现金”这个概念有一个正确的认识。现金流量表中的现金与日常生活中的现金不是一个概念,这是我们应该向学生反复强调的。如何理解“现金”这个概念呢?企业会计准则是这样定义的:企业的货币性资产,包括库存现金以及存入银行或其他金融企业并可以随时用于支付的款项以及其他货币资金和现金等价物等。具体来讲,应包括以下内容:
1.1 现金:是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款,包括库存现金、银行存款和其他货币资金。库存现金是指企业持有的可随时用于支付的现金,它与会计核算中“现金”科目所包括的内容基本一致。银行存款是指企业存在金融企业的可随时用于支付的存款,它与会计核算中“银行存款”科目所包括的内容基本一致,但还是有一些差别,例如:某企业存在金融企业中的款项不能随时用于支付,比如不能随时用于支付的定期存款,是不能作为现金流量表中的现金,但提前通知金融企业便可支取的定期存款,则属于现金流量表的现金。其他货币资金是指企业存在金融企业中有特定用途的资金,如外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证保证金存款、信用卡存款等。
1.2 现金等价物:是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额的现金、价值变动风险小的短期投资。从这一定义中我们可以看出,现金等价物是短期投资,但并不是所有的短期投资都是现金等价物,作为现金等价物的短期投资必须满足四个条件:①期限短,按照国际惯例一般指从购买日起三个月到期;②流动性强,流动性即变现能力,也就是转化为现金的能力,如果能够很容易的转化为现金,就是流动性强,如果不容易转换为现金,就是流动性差;③易于转换为已知金额的现金;④价值变动风险小。
现金等价物不是现金,但其支付能力与现金差别不大,可视为现金,比如,购买日至到期日小于3个月的短期债券投资,就是典型的现金等价物了。这里要特别强调价值变动风险小这一必要条件,再比如:某企业准备3个月内出售的短期股票投资,这是不是现金等价物呢?大家都知道股票投资市价变动风险大,难以转换成已知金额现金,尽管它符合期限短、流动性强的特点,还是不能作为现金等价物看待。“现金”是现金流量表的学习过程中是一个非常重要的概念。弄清了现金流量表中的现金概念,不仅为学生掌握现金流量表打下基础,也有助于学生理解现金流量表编制的目的和编制原则。
2 全面掌握现金流量表的项目内容是基础
现金流量表是反映企业在一定会计期间现金流入和现金流出的报表。现金流量表中的现金流量是某一会计期间内企业现金的流入和流出数量。这里涉及到现金流入和现金流出两个基本概念。企业销售商品、提供劳务、出售固定资产、向银行借款等等取得现金,都会形成企业的现金流入;购买原材料、接受劳务、购建固定资产、对外投资、偿还债务等等支付现金,就会形成企业的现金流出。应该注意的是,企业现金形式的转换以及现金与现金等价物之间的转换并不产生实质性的现金的流入或流出,当然不属于现金流量。
现金流量表各项目所包含的内容繁多,学生往往难以理解和掌握,是授课中的一个难点问题。为了方便学生理解,我们可以将现金流量进行分类,分类讲授,各个击破。
2.1 经营活动产生的现金流量 经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。《企业会计准则──现金流量表》将经营活动产生的现金流入分为5项,分别是销售商品、提供劳务收到的现金、收到的租金、收到的增值税销项税额和退回的增值税款、收到的除增值税以外的其他税费返还、收到的其他与经营活动有关的现金等;将经营活动产生的现金流出分为7项,分别是购买商品或接受劳务支付的现金、经营租赁所支付的现金、支付给职工以及为职工支付的现金、支付的增值税款、支付的所得税款、支付的除增值税、所得税以外的其他税费、支付的其他与经营活动有关的现金等。同时,《企业会计准则──现金流量表》对投资活动和筹资活动作了严格限制,对于会计核算中属于营业外收支的罚款收入、罚款支出和捐赠支出均作为经营活动产生的现金流入或流出。
2.2 投资活动产生的现金流量 投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动。这里所指的长期资产是指固定资产、在建工程、无形资产等持有期限在一年或一个营业周期以上的资产。这里也应该向学生讲清楚,现金流量表中投资活动不同于会计核算中的对外投资,首先它不包括作为现金等价物的短期性对外投资;其次现金流量表中投资概念比会计核算中投资概念要广,除对外投资外,还包括购置长期性资产。
《企业会计准则──现金流量表》将投资活动产生的现金流入分为5类,分别是收回投资所收到的现金、分得股利或利润所收到的现金、取得债券利息收入所收到的现金、处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收回的现金净额、收到的其他与投资活动有关的现金。将投资活动产生的现金流出同样分为5类:购建固定资产、无形资产和长期资产所支付的现金、权益性投资所支付的现金、债权性投资所支付的现金、支付的其他与投资活动有关的现金。
2.3 筹资活动的现金流量 筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。资本包括实收资本(股本)和资本溢价(股本溢价);债务包括发行债券、向银行和其他金融机构借入款项、应付引进设备款和应付融资租赁费等。《企业会计准则──现金流量表》将筹资活动产生的现金流入分为4项:吸收权益性投资所收到的现金、发行债券所收到的现金、借款所收到的现金、收到的其他与筹资活动有关的现金;将筹资活动产生的现金流出分为7项:偿还债务所支付的现金、发生筹资费用所支付的现金、分配股利或利润所支付的现金、偿付利息所支付的现金、融资租赁所支付的现金、减少注册资本所支付的现金、支付的其他与筹资活动有关的现金。
熟练掌握了现金流量表中各项目的内容,学生才可以顺利地进行下一步数据的填报工作。现金流量表中数据怎么填?学生最头疼,老师讲课时也最费事。为了便于学生掌握,我们不妨化繁为简,把三大报表的勾稽关系梳理出来,让学生在记忆中理解。这种做法看起来笨拙,但非常便于学生理解,可以达到事半功倍的效果。
2.3.1 “现金及现金等价物净额”=资产负责表中“货币资金”期末金额-期初金额。
2.3.2 销售商品、提供劳务收到的现金”=损益表中“主营业务收入”+“其他业务收入”+按损益表中(“主营业务收入”+“其他业务收入”)计算的应交税金(应交增值税—销项税额)+资产负债表中(“应收账款”期初数-“应收账款”期末数)+(“应收票据”期初数-“应收票据”期末数)+(“预收账款”期末数-“预收账款”期初数)-当期计提的“坏账准备”。
2.3.3 “购买商品、接受劳务支付的现金”=损益表中“主营业务成本”+“其他支出支出”+资产负债表中“存货”期末价值-“存货”期初价值)+应交税金(应交增值税-进项税额)+(“应付账款”期初数-“应付账款”期末数)+(“应付票据”期初数-“应付票据”期末数)+(“预付账款”期末数-“预付账款”期初数)
2.3.4 “支付给职工及为职工支付的现金”=资产负债表中“应付职工薪酬”期末数-期初数+本期为职工支付的工资和福利总额。
2.3.5 “支付的各项税费”=按损益表中销售额计算出来的“增值税”+损益表中“所得税”+“主营业务税金及附加”+“应交税费”期初数-资产负债表中“应交税费”期末数。
2.3.6 “支付的其他与经营活动有关的现金”=剔除各项因素后的费用:损益表中“管理费用+销售费用+营业外收入-营业外支出”-资产负债表中“累计折旧”增加额(期末数-期初数)。
2.3.7 “收回或支付投资所收到或支付的现金”=资产负债表中“短期投资”初和各项长期投资科目的变动数。
2.3.8 “分得股利、债券利息所收到的现金”=损益表中“投资收益”本期发生额-资产负债表中“应收股利”(期末数-期初数)-“应收利息”(期末数-期初数)。
2.3.9 “处置或购置固定资产、无形资产及其它资产收到或支付的现金”=资产负债表中“固定资产”+“在建工程”+“无形资产”等其他科目变动额(增加了计入收到的现金流量中,减少了计入支付的现金流量中)。
3 熟练运用现金流量表两种编制方法是关键
现金流量表的编制方法有直接法和间接法两种,授课时我们可以先分别介绍两种方法,然后,进行对比分析,找出他们的差别和优缺点,这样效果比较好。
3.1 直接法,就是通过现金收入和支出的主要类别来反映企业经营活动的现金流量。直接法通常是以利润表中的营业收入为起算点,调整与经营活动有关项目的增减变动,然后计算出经营活动的现金流量。直接法下经营活动流入的现金主要包括:①销售商品、提供劳务收到的现金(不包括收到的增值税销项税额;扣除因销货退回支付的现金);②收到的租金;③收到的增值税销项税额和退回的增值税款;④收到的除增值税以外的其它税费返还等。经营活动流出的现金主要包括:①购买商品、接受劳务支付的现金(不包括能够抵扣增值税销项税额的进项税额;扣除因购货退回收到的现金);②经营租赁所支付的现金;③支付给职工以及为职工支付的现金;④支付的增值税款(不包括不能抵扣增值税销项税额的进项税额);⑤支付的所得税税款;⑥支付的除增值税、所得税以外的其它税费等。
直接法的主要优点是反映了经营活动现金流量的各项流入和流出的具体内容,便于分析企业经营活动产生的现金流量的来源和用途,因而现金流量信息更能揭示企业偿付债务的能力、进行再投资的能力和支付股利的能力。但是缺点也比较明显,编制工作较为繁琐,难以掌握。
3.2 间接法,是指以本期净利润为起算点,将净利润调节为经营活动现金流量,实际上就是将按权责发生制原则确定的净利润调整为现金净流入,并剔除投资活动和筹资活动对现金流量的影响。在实际工作中,由于权责发生制是会计核算的前提和基础,因而会出现有些项目在会计核算上已经在本期确认为收入,但并没有真正的现金流入,有些项目尽管在会计核算上已经确认为费用,但并没真正的现金流出,这就造成利润表中的净利润并不意味着当期净现金流入。因此,采用间接法编制现金流量表时,首先需要将权责发生制转换为收付实现制,而完成这一转换,必须对一些项目进行调整,需要调整的项目可分为五大类:①实际没有支付现金的费用;②实际没有收到现金的收入;③不属于经营活动的损益;④经营性应收应付项目的增减变动;⑤增值税增减净额。具体包括:计提的坏帐准备或转销的坏帐、固定资产折旧、无形资产和递延资产摊销、处置固定资产、无形资产和其它资产损益、固定资产报废损失、固定资产盘亏、财务费用、投资损益、递延税款、存货、经营性应收应付项目、增值税增减净额等等。可见,运用间接法的关键是如何将权责发生制转换为收付实现制以及由此产生相关项目的调整。
间接法的主要优点是便于将净利润与经营活动产生的现金流量净额进行比较,便于了解和分析当期的净利润与经营活动现金流量之间的差异的原因,从现金流量的角度来分析净利润的质量。在间接法下,由于现金流量表是从财务状况变动表发展而来的,所以工作量也相对要小一些,也便于学习掌握。间接法的缺点是,无法提供经营活动的现金流量的来龙去脉。我国的会计准则中规定企业应采用直接法编制现金流量表;同时,为了更充分地披露信息,要求企业在现金流量表补充资料中,揭示按间接法计算的经营活动现金流量信息。因此,在教学中,两种编制方法都应该详细给学生介绍。
参考文献:
[1]任兆英.现金流量表教学中的“四性”结合的教学实践[J].晋中师范高等专科学校学报.2004.9.
[2]谢世飞.试析“三大会计报表”之间的勾稽关系.[J].商业会计.2009.10.
[3]全国会计人员继续教育系列教材《企业会计准则—现金流量表》[M].中国财政经济出版社.
关键词:现金流量表 教学 注意问题
0 引言
会计报表是教学内容中的一个重点又是一个难点,而现金流量表又难点中的难点。学生学习现金流量表之所以感觉比较难,一是因为现金流量表的知识量大,内容繁琐,二是因为它和资产负债表、利润表相比较结构更复杂、概念更难把握。本人根据近年来的教学实践,总结出几点体会,愿与各位同行交流。
1 正确理解“现金”的概念是前提
要掌握现金流量表,首先必须对“现金”这个概念有一个正确的认识。现金流量表中的现金与日常生活中的现金不是一个概念,这是我们应该向学生反复强调的。如何理解“现金”这个概念呢?企业会计准则是这样定义的:企业的货币性资产,包括库存现金以及存入银行或其他金融企业并可以随时用于支付的款项以及其他货币资金和现金等价物等。具体来讲,应包括以下内容:
1.1 现金:是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款,包括库存现金、银行存款和其他货币资金。库存现金是指企业持有的可随时用于支付的现金,它与会计核算中“现金”科目所包括的内容基本一致。银行存款是指企业存在金融企业的可随时用于支付的存款,它与会计核算中“银行存款”科目所包括的内容基本一致,但还是有一些差别,例如:某企业存在金融企业中的款项不能随时用于支付,比如不能随时用于支付的定期存款,是不能作为现金流量表中的现金,但提前通知金融企业便可支取的定期存款,则属于现金流量表的现金。其他货币资金是指企业存在金融企业中有特定用途的资金,如外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证保证金存款、信用卡存款等。
1.2 现金等价物:是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额的现金、价值变动风险小的短期投资。从这一定义中我们可以看出,现金等价物是短期投资,但并不是所有的短期投资都是现金等价物,作为现金等价物的短期投资必须满足四个条件:①期限短,按照国际惯例一般指从购买日起三个月到期;②流动性强,流动性即变现能力,也就是转化为现金的能力,如果能够很容易的转化为现金,就是流动性强,如果不容易转换为现金,就是流动性差;③易于转换为已知金额的现金;④价值变动风险小。
现金等价物不是现金,但其支付能力与现金差别不大,可视为现金,比如,购买日至到期日小于3个月的短期债券投资,就是典型的现金等价物了。这里要特别强调价值变动风险小这一必要条件,再比如:某企业准备3个月内出售的短期股票投资,这是不是现金等价物呢?大家都知道股票投资市价变动风险大,难以转换成已知金额现金,尽管它符合期限短、流动性强的特点,还是不能作为现金等价物看待。“现金”是现金流量表的学习过程中是一个非常重要的概念。弄清了现金流量表中的现金概念,不仅为学生掌握现金流量表打下基础,也有助于学生理解现金流量表编制的目的和编制原则。
2 全面掌握现金流量表的项目内容是基础
现金流量表是反映企业在一定会计期间现金流入和现金流出的报表。现金流量表中的现金流量是某一会计期间内企业现金的流入和流出数量。这里涉及到现金流入和现金流出两个基本概念。企业销售商品、提供劳务、出售固定资产、向银行借款等等取得现金,都会形成企业的现金流入;购买原材料、接受劳务、购建固定资产、对外投资、偿还债务等等支付现金,就会形成企业的现金流出。应该注意的是,企业现金形式的转换以及现金与现金等价物之间的转换并不产生实质性的现金的流入或流出,当然不属于现金流量。
现金流量表各项目所包含的内容繁多,学生往往难以理解和掌握,是授课中的一个难点问题。为了方便学生理解,我们可以将现金流量进行分类,分类讲授,各个击破。
2.1 经营活动产生的现金流量 经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。《企业会计准则──现金流量表》将经营活动产生的现金流入分为5项,分别是销售商品、提供劳务收到的现金、收到的租金、收到的增值税销项税额和退回的增值税款、收到的除增值税以外的其他税费返还、收到的其他与经营活动有关的现金等;将经营活动产生的现金流出分为7项,分别是购买商品或接受劳务支付的现金、经营租赁所支付的现金、支付给职工以及为职工支付的现金、支付的增值税款、支付的所得税款、支付的除增值税、所得税以外的其他税费、支付的其他与经营活动有关的现金等。同时,《企业会计准则──现金流量表》对投资活动和筹资活动作了严格限制,对于会计核算中属于营业外收支的罚款收入、罚款支出和捐赠支出均作为经营活动产生的现金流入或流出。
2.2 投资活动产生的现金流量 投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动。这里所指的长期资产是指固定资产、在建工程、无形资产等持有期限在一年或一个营业周期以上的资产。这里也应该向学生讲清楚,现金流量表中投资活动不同于会计核算中的对外投资,首先它不包括作为现金等价物的短期性对外投资;其次现金流量表中投资概念比会计核算中投资概念要广,除对外投资外,还包括购置长期性资产。
《企业会计准则──现金流量表》将投资活动产生的现金流入分为5类,分别是收回投资所收到的现金、分得股利或利润所收到的现金、取得债券利息收入所收到的现金、处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收回的现金净额、收到的其他与投资活动有关的现金。将投资活动产生的现金流出同样分为5类:购建固定资产、无形资产和长期资产所支付的现金、权益性投资所支付的现金、债权性投资所支付的现金、支付的其他与投资活动有关的现金。
2.3 筹资活动的现金流量 筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。资本包括实收资本(股本)和资本溢价(股本溢价);债务包括发行债券、向银行和其他金融机构借入款项、应付引进设备款和应付融资租赁费等。《企业会计准则──现金流量表》将筹资活动产生的现金流入分为4项:吸收权益性投资所收到的现金、发行债券所收到的现金、借款所收到的现金、收到的其他与筹资活动有关的现金;将筹资活动产生的现金流出分为7项:偿还债务所支付的现金、发生筹资费用所支付的现金、分配股利或利润所支付的现金、偿付利息所支付的现金、融资租赁所支付的现金、减少注册资本所支付的现金、支付的其他与筹资活动有关的现金。
熟练掌握了现金流量表中各项目的内容,学生才可以顺利地进行下一步数据的填报工作。现金流量表中数据怎么填?学生最头疼,老师讲课时也最费事。为了便于学生掌握,我们不妨化繁为简,把三大报表的勾稽关系梳理出来,让学生在记忆中理解。这种做法看起来笨拙,但非常便于学生理解,可以达到事半功倍的效果。
2.3.1 “现金及现金等价物净额”=资产负责表中“货币资金”期末金额-期初金额。
2.3.2 销售商品、提供劳务收到的现金”=损益表中“主营业务收入”+“其他业务收入”+按损益表中(“主营业务收入”+“其他业务收入”)计算的应交税金(应交增值税—销项税额)+资产负债表中(“应收账款”期初数-“应收账款”期末数)+(“应收票据”期初数-“应收票据”期末数)+(“预收账款”期末数-“预收账款”期初数)-当期计提的“坏账准备”。
2.3.3 “购买商品、接受劳务支付的现金”=损益表中“主营业务成本”+“其他支出支出”+资产负债表中“存货”期末价值-“存货”期初价值)+应交税金(应交增值税-进项税额)+(“应付账款”期初数-“应付账款”期末数)+(“应付票据”期初数-“应付票据”期末数)+(“预付账款”期末数-“预付账款”期初数)
2.3.4 “支付给职工及为职工支付的现金”=资产负债表中“应付职工薪酬”期末数-期初数+本期为职工支付的工资和福利总额。
2.3.5 “支付的各项税费”=按损益表中销售额计算出来的“增值税”+损益表中“所得税”+“主营业务税金及附加”+“应交税费”期初数-资产负债表中“应交税费”期末数。
2.3.6 “支付的其他与经营活动有关的现金”=剔除各项因素后的费用:损益表中“管理费用+销售费用+营业外收入-营业外支出”-资产负债表中“累计折旧”增加额(期末数-期初数)。
2.3.7 “收回或支付投资所收到或支付的现金”=资产负债表中“短期投资”初和各项长期投资科目的变动数。
2.3.8 “分得股利、债券利息所收到的现金”=损益表中“投资收益”本期发生额-资产负债表中“应收股利”(期末数-期初数)-“应收利息”(期末数-期初数)。
2.3.9 “处置或购置固定资产、无形资产及其它资产收到或支付的现金”=资产负债表中“固定资产”+“在建工程”+“无形资产”等其他科目变动额(增加了计入收到的现金流量中,减少了计入支付的现金流量中)。
3 熟练运用现金流量表两种编制方法是关键
现金流量表的编制方法有直接法和间接法两种,授课时我们可以先分别介绍两种方法,然后,进行对比分析,找出他们的差别和优缺点,这样效果比较好。
3.1 直接法,就是通过现金收入和支出的主要类别来反映企业经营活动的现金流量。直接法通常是以利润表中的营业收入为起算点,调整与经营活动有关项目的增减变动,然后计算出经营活动的现金流量。直接法下经营活动流入的现金主要包括:①销售商品、提供劳务收到的现金(不包括收到的增值税销项税额;扣除因销货退回支付的现金);②收到的租金;③收到的增值税销项税额和退回的增值税款;④收到的除增值税以外的其它税费返还等。经营活动流出的现金主要包括:①购买商品、接受劳务支付的现金(不包括能够抵扣增值税销项税额的进项税额;扣除因购货退回收到的现金);②经营租赁所支付的现金;③支付给职工以及为职工支付的现金;④支付的增值税款(不包括不能抵扣增值税销项税额的进项税额);⑤支付的所得税税款;⑥支付的除增值税、所得税以外的其它税费等。
直接法的主要优点是反映了经营活动现金流量的各项流入和流出的具体内容,便于分析企业经营活动产生的现金流量的来源和用途,因而现金流量信息更能揭示企业偿付债务的能力、进行再投资的能力和支付股利的能力。但是缺点也比较明显,编制工作较为繁琐,难以掌握。
3.2 间接法,是指以本期净利润为起算点,将净利润调节为经营活动现金流量,实际上就是将按权责发生制原则确定的净利润调整为现金净流入,并剔除投资活动和筹资活动对现金流量的影响。在实际工作中,由于权责发生制是会计核算的前提和基础,因而会出现有些项目在会计核算上已经在本期确认为收入,但并没有真正的现金流入,有些项目尽管在会计核算上已经确认为费用,但并没真正的现金流出,这就造成利润表中的净利润并不意味着当期净现金流入。因此,采用间接法编制现金流量表时,首先需要将权责发生制转换为收付实现制,而完成这一转换,必须对一些项目进行调整,需要调整的项目可分为五大类:①实际没有支付现金的费用;②实际没有收到现金的收入;③不属于经营活动的损益;④经营性应收应付项目的增减变动;⑤增值税增减净额。具体包括:计提的坏帐准备或转销的坏帐、固定资产折旧、无形资产和递延资产摊销、处置固定资产、无形资产和其它资产损益、固定资产报废损失、固定资产盘亏、财务费用、投资损益、递延税款、存货、经营性应收应付项目、增值税增减净额等等。可见,运用间接法的关键是如何将权责发生制转换为收付实现制以及由此产生相关项目的调整。
间接法的主要优点是便于将净利润与经营活动产生的现金流量净额进行比较,便于了解和分析当期的净利润与经营活动现金流量之间的差异的原因,从现金流量的角度来分析净利润的质量。在间接法下,由于现金流量表是从财务状况变动表发展而来的,所以工作量也相对要小一些,也便于学习掌握。间接法的缺点是,无法提供经营活动的现金流量的来龙去脉。我国的会计准则中规定企业应采用直接法编制现金流量表;同时,为了更充分地披露信息,要求企业在现金流量表补充资料中,揭示按间接法计算的经营活动现金流量信息。因此,在教学中,两种编制方法都应该详细给学生介绍。
参考文献:
[1]任兆英.现金流量表教学中的“四性”结合的教学实践[J].晋中师范高等专科学校学报.2004.9.
[2]谢世飞.试析“三大会计报表”之间的勾稽关系.[J].商业会计.2009.10.
[3]全国会计人员继续教育系列教材《企业会计准则—现金流量表》[M].中国财政经济出版社.