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[摘要]目前，以建立现代企业制度为核心的国有企业改制工作已全面展开，它涉及到许多财务与会计问题。这些问题能否得到合理解决，直接关系到国有企业改制的顺利进行，其中最核心的问题是国有企业改制过程中的资产评估、产权界定、产权管理等财务与会计问题。本文就此作一阐述。
国有企业改制的核心是企业制度的创新和经营机制的转换，即在传统企业制度的基础上，改建为现代企业制度。公司制是现代企业制度的基本形式。按照《公司法》的规定，国有企业改建为公司，必须依照法律、行政法规规定的条件和要求，有步骤地进行清产核资、界定产权、清理债权债务，评估资产，建立规范的企业内部管理机构等。这些过程与财务会计有着密切的关系，这些关系处理得是否合理，直接牵涉到国有资产的安全、职工利益的保护问题。
国有资本应有进有退，有所为有所不为，国有资本从竞争性领域坚决、有序、逐步、安全地退出亦已形成共识，其退出的主要途径，一是通过企业的增量资本由非国有资本介入，变原来国有独资为多元结构，相应减少国有资本在总资本中的份额(间接退出)；二是通过对原国有企业的存量资本进行置换(直接退出)。不论哪种方式，国有企业存量资本置换中都会涉及以下一些财务、会计问题针对这些问题，应当在国家法律法规规定范围内采取一定对策：
一、产权界定中的财务会计问题
(一)企业改制必须进行产权界定
产权界定是企业改制中的中心问题，其关键在于对企业和投资者的所有者权益的界定。为做好产权界定工作，企业资产评估前必须进行清产核资。很多改制企业未经清产核资就委托中介机构进行资产评估，对评估前的资产胸中无数。有的企业由于受到利益驱动，在申报评估资产时少报、漏报；有的企业由于财务基础工作薄弱常常发生错误申报，加上中介机构可以采用不同的方法对资产进行评估，使评估价值具有一定的弹性，因而企业改制在资产评估前进行清产核资就显得十分必要。
(二)产权界定中的财务会计问题
1．国有资产折股与国有股份的确定
企业实行公司制改建，不得将国有资本低价折股或者低价转让给经营者及其他职工个人。具体处理为：企业实行整体改建的，其国有资本应当按照评估结果全部折算为国有股份，由原企业国有资本持有单位持有，并将改建企业全部资产转入公司制企业。企业实行分立式改建的，应当按照转入改建后公司制企业的资产、负债经过评估后的净资产折合为国有股份，并可以由原企业国有资本持有单位持有，也可以由存续企业持有。企业实行合并式改建的，经过评估后的净资产折合的国有股份，合并前各方如果属于同一投资主体，应当由原共同的国有资本持有单位一并持有；如果分属不同投资主体，应当由合并前各方原国有资本持有单位分别持有。
2．整体改制下原有企业净资产折股的核算
原有企业改组为股份公司，如将原有企业全部资产投入公司，原有企业的债权、债务亦应由改组后的公司承担。原有企业的净资产(全部资产扣除全部负债后的余额)应折价入股，折合的股份总额应当等于公司净资产额。有限责任公司依法经批准变更为股份有限公司，为增加资本向社会公开募集股份时，应发行股票筹集资本，股票发行价格可以按票面金额，也可以超过票面金额，但不得低于票面金额。以超过票面金额发行股票所得溢价款列入公司资本公积。
3．国有产权管理中的财务会计问题
国有企业改组后，如何对国有产权进行有效管理是一个迫切需要解决的问题。经过多年的探索，人们逐渐有了共识，国有产权的有效管理需借助于国有资产投资主体这种新体制。其基本的目的是优化国有资产的配置和提高其运营效益，实现国有资产的保值和增值。
投资主体的组建和营运，涉及到国有资产存量的调整和重组，对投资、融资体制也会产生重大影响。表现在：
一是如何反映国有产权的经营效益问题。长期股权投资的会计核算方法包括成本法和权益法两种。成本法核算对国有资产投资主体而言存在着不足。该方法要求投资企业不能随着被投资企业的盈亏变化而调整其“长期投资”账户的金额。这样，投资企业“长期投资”账户的金额反映不出它在被投资企业中的份额、权益。这对投资主体随时掌握其投资出去的国有资产的价值变动是不利的。因此，为了能够正确反映被投资企业的经营状况，确保国有资产的保值和增值，投资主体控股和持股应全部采用权益法核算。
二是国有产权的收益分配问题。国有产权的投资收益取决于被投资企业的经营状况和分配政策。由于国有产权的管理由投资主体统一安排，投资主体代表所有者的利益可以在企业向投资者分配利润的环节得到实现。投资主体的基本职能是代表所有者行使监督管理权，企业向投资者分配利润时，可将国家作为投资者应分得的投资收益直接划给当地财政机关。
二、资产评估中的财务会计问题
(一)企业改制必须进行资产评估
国有企业改建为公司制企业的，按照国家有关规定应进行评估。资产评估结果是国有资本持有单位出资折股的依据，自评估基准日起一年内有效。有的企业图省事，直接以货币资金注册新设，绕过资产评估、资源置换等程序，为了追求改制速度，以新设之名行改制之实，等新公司成立后，再对原企业的资产、负债以内部协商价进行购买。有的中介机构按政府主管部门确定的改制企业股本总额，对改制企业被评估资产进行增减调节或调整评估范围。这种非规范交易的背后存在着很多诸如暗箱操作，其中不乏国有资产的大量流失。为避免此类事件发生，改制企业应严格按改制程序规范操作，进行资产评估，同时对中介机构应加强执业道德管理。
(二)资产评估中的财务会计问题
资产评估是国有企业股份制改造的基础工作之一，国有企业实行股份制改造，将企业的净资产折价入股，就必须对企业现存资产进行评估。
1．债权资产评估中的财务会计问题
企业的债权资产主要是企业的应收账款和应收票据。应收账款的评估，目前有两种方法可以选用：一种是折现值法，另一种是贴现法。采用两种评估方法确定应收账款的账面价值都比较准确，但问题是坏账损失的确定非常困难。按照我国的会计制度，确认坏账损失的条件之一是债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。实务中很多单位以未履行偿债义务超过三年作为判断标准，问题是，如果都作为坏账损失核销是不现实的。但是如果对确不能收回的应收账款不进行核销，企业的债权资产就不真实，就会虚增企业的资产。为了保证国有资产不流失，为了保护其他投资者权益，对账龄过长的应收账款的会计处理应具体分析。如债务人是国有企业，可以加大核销比例或全部核销，因为从总体上看，国有资产总额不会受到影响；如债务人是非国有企业，核销坏账损失时应慎重从事，这时容易造成国有资产流失。
2．长期投资评估中的财务会计问题
长期投资中的股权投资评估涉及的问题比较复杂。由于股权资产的价值取决于被投资企业，在国有企业改制时有必要对被投资企业进行评估，因此，如果被投资企业不愿意进行评估，则投资企业的股权资产评估值可根据下列公式确定：某投资企业股权资产的评估值＝被投资企业所有者权益总额x投资比例
3．评估日至改制日实现损益的处理
自评估基准日到国有企业改建为公司制企业设立登记日的有效期内，原企业实现利润而增加的净资产，应当上缴国有资本持有单位，或经国有资本持有单位同意，作为改制后企业国家资本公积管理，留待以后年度转增国有股份；对原企业经营亏损而减少的净资产，由国有资本持有单位补足或由改制后企业用以后年度国有股份应分得的股利补足。
4．国有资产折股与国有股份的确定
经评估确认的国有资产应按股权设置方案进行折价八股，切不得将国有资本低价折股或者低价转让给经营者及其他职工个人。企业实行公司制改建的股权设置方案，应当由国有资本持有单位制定。股权设置方案应当载明：(1)股本总数及其股权结构；(2)国有资本折股以及股份认购；(3)股份转让条件及其定价等。
5．企业改制中的呆坏账、不良资产的处理
呆坏账按规定程序报经有关部门批准，可在企业净资产中剥离，但在报批处理时应做到账销案存。独立法人改制的，应将呆坏账的收账权转交上一级授权的控股公司；整体改制的应由改制后企业继承；非法人企业改制的，应将其收账权转交至一级法人企业总部，原企业应协助做好催讨清欠工作。
6．企业溢价或折价出售的财务处理
改制企业的溢价出售分为协议溢价和产权交易所竞拍溢价，在交易行为发生后，若改制企业延续，则被出售企业可根据其净资产与出售价的差额计入无形资产——商誉，由改制后的企业在经营的一定期限内摊销，购买的企业则按规定进行财务处理。
国有企业改制的核心是企业制度的创新和经营机制的转换，即在传统企业制度的基础上，改建为现代企业制度。公司制是现代企业制度的基本形式。按照《公司法》的规定，国有企业改建为公司，必须依照法律、行政法规规定的条件和要求，有步骤地进行清产核资、界定产权、清理债权债务，评估资产，建立规范的企业内部管理机构等。这些过程与财务会计有着密切的关系，这些关系处理得是否合理，直接牵涉到国有资产的安全、职工利益的保护问题。
国有资本应有进有退，有所为有所不为，国有资本从竞争性领域坚决、有序、逐步、安全地退出亦已形成共识，其退出的主要途径，一是通过企业的增量资本由非国有资本介入，变原来国有独资为多元结构，相应减少国有资本在总资本中的份额(间接退出)；二是通过对原国有企业的存量资本进行置换(直接退出)。不论哪种方式，国有企业存量资本置换中都会涉及以下一些财务、会计问题针对这些问题，应当在国家法律法规规定范围内采取一定对策：
一、产权界定中的财务会计问题
(一)企业改制必须进行产权界定
产权界定是企业改制中的中心问题，其关键在于对企业和投资者的所有者权益的界定。为做好产权界定工作，企业资产评估前必须进行清产核资。很多改制企业未经清产核资就委托中介机构进行资产评估，对评估前的资产胸中无数。有的企业由于受到利益驱动，在申报评估资产时少报、漏报；有的企业由于财务基础工作薄弱常常发生错误申报，加上中介机构可以采用不同的方法对资产进行评估，使评估价值具有一定的弹性，因而企业改制在资产评估前进行清产核资就显得十分必要。
(二)产权界定中的财务会计问题
1．国有资产折股与国有股份的确定
企业实行公司制改建，不得将国有资本低价折股或者低价转让给经营者及其他职工个人。具体处理为：企业实行整体改建的，其国有资本应当按照评估结果全部折算为国有股份，由原企业国有资本持有单位持有，并将改建企业全部资产转入公司制企业。企业实行分立式改建的，应当按照转入改建后公司制企业的资产、负债经过评估后的净资产折合为国有股份，并可以由原企业国有资本持有单位持有，也可以由存续企业持有。企业实行合并式改建的，经过评估后的净资产折合的国有股份，合并前各方如果属于同一投资主体，应当由原共同的国有资本持有单位一并持有；如果分属不同投资主体，应当由合并前各方原国有资本持有单位分别持有。
2．整体改制下原有企业净资产折股的核算
原有企业改组为股份公司，如将原有企业全部资产投入公司，原有企业的债权、债务亦应由改组后的公司承担。原有企业的净资产(全部资产扣除全部负债后的余额)应折价入股，折合的股份总额应当等于公司净资产额。有限责任公司依法经批准变更为股份有限公司，为增加资本向社会公开募集股份时，应发行股票筹集资本，股票发行价格可以按票面金额，也可以超过票面金额，但不得低于票面金额。以超过票面金额发行股票所得溢价款列入公司资本公积。
3．国有产权管理中的财务会计问题
国有企业改组后，如何对国有产权进行有效管理是一个迫切需要解决的问题。经过多年的探索，人们逐渐有了共识，国有产权的有效管理需借助于国有资产投资主体这种新体制。其基本的目的是优化国有资产的配置和提高其运营效益，实现国有资产的保值和增值。
投资主体的组建和营运，涉及到国有资产存量的调整和重组，对投资、融资体制也会产生重大影响。表现在：
一是如何反映国有产权的经营效益问题。长期股权投资的会计核算方法包括成本法和权益法两种。成本法核算对国有资产投资主体而言存在着不足。该方法要求投资企业不能随着被投资企业的盈亏变化而调整其“长期投资”账户的金额。这样，投资企业“长期投资”账户的金额反映不出它在被投资企业中的份额、权益。这对投资主体随时掌握其投资出去的国有资产的价值变动是不利的。因此，为了能够正确反映被投资企业的经营状况，确保国有资产的保值和增值，投资主体控股和持股应全部采用权益法核算。
二是国有产权的收益分配问题。国有产权的投资收益取决于被投资企业的经营状况和分配政策。由于国有产权的管理由投资主体统一安排，投资主体代表所有者的利益可以在企业向投资者分配利润的环节得到实现。投资主体的基本职能是代表所有者行使监督管理权，企业向投资者分配利润时，可将国家作为投资者应分得的投资收益直接划给当地财政机关。
二、资产评估中的财务会计问题
(一)企业改制必须进行资产评估
国有企业改建为公司制企业的，按照国家有关规定应进行评估。资产评估结果是国有资本持有单位出资折股的依据，自评估基准日起一年内有效。有的企业图省事，直接以货币资金注册新设，绕过资产评估、资源置换等程序，为了追求改制速度，以新设之名行改制之实，等新公司成立后，再对原企业的资产、负债以内部协商价进行购买。有的中介机构按政府主管部门确定的改制企业股本总额，对改制企业被评估资产进行增减调节或调整评估范围。这种非规范交易的背后存在着很多诸如暗箱操作，其中不乏国有资产的大量流失。为避免此类事件发生，改制企业应严格按改制程序规范操作，进行资产评估，同时对中介机构应加强执业道德管理。
(二)资产评估中的财务会计问题
资产评估是国有企业股份制改造的基础工作之一，国有企业实行股份制改造，将企业的净资产折价入股，就必须对企业现存资产进行评估。
1．债权资产评估中的财务会计问题
企业的债权资产主要是企业的应收账款和应收票据。应收账款的评估，目前有两种方法可以选用：一种是折现值法，另一种是贴现法。采用两种评估方法确定应收账款的账面价值都比较准确，但问题是坏账损失的确定非常困难。按照我国的会计制度，确认坏账损失的条件之一是债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。实务中很多单位以未履行偿债义务超过三年作为判断标准，问题是，如果都作为坏账损失核销是不现实的。但是如果对确不能收回的应收账款不进行核销，企业的债权资产就不真实，就会虚增企业的资产。为了保证国有资产不流失，为了保护其他投资者权益，对账龄过长的应收账款的会计处理应具体分析。如债务人是国有企业，可以加大核销比例或全部核销，因为从总体上看，国有资产总额不会受到影响；如债务人是非国有企业，核销坏账损失时应慎重从事，这时容易造成国有资产流失。
2．长期投资评估中的财务会计问题
长期投资中的股权投资评估涉及的问题比较复杂。由于股权资产的价值取决于被投资企业，在国有企业改制时有必要对被投资企业进行评估，因此，如果被投资企业不愿意进行评估，则投资企业的股权资产评估值可根据下列公式确定：某投资企业股权资产的评估值＝被投资企业所有者权益总额x投资比例
3．评估日至改制日实现损益的处理
自评估基准日到国有企业改建为公司制企业设立登记日的有效期内，原企业实现利润而增加的净资产，应当上缴国有资本持有单位，或经国有资本持有单位同意，作为改制后企业国家资本公积管理，留待以后年度转增国有股份；对原企业经营亏损而减少的净资产，由国有资本持有单位补足或由改制后企业用以后年度国有股份应分得的股利补足。
4．国有资产折股与国有股份的确定
经评估确认的国有资产应按股权设置方案进行折价八股，切不得将国有资本低价折股或者低价转让给经营者及其他职工个人。企业实行公司制改建的股权设置方案，应当由国有资本持有单位制定。股权设置方案应当载明：(1)股本总数及其股权结构；(2)国有资本折股以及股份认购；(3)股份转让条件及其定价等。
5．企业改制中的呆坏账、不良资产的处理
呆坏账按规定程序报经有关部门批准，可在企业净资产中剥离，但在报批处理时应做到账销案存。独立法人改制的，应将呆坏账的收账权转交上一级授权的控股公司；整体改制的应由改制后企业继承；非法人企业改制的，应将其收账权转交至一级法人企业总部，原企业应协助做好催讨清欠工作。
6．企业溢价或折价出售的财务处理
改制企业的溢价出售分为协议溢价和产权交易所竞拍溢价，在交易行为发生后，若改制企业延续，则被出售企业可根据其净资产与出售价的差额计入无形资产——商誉，由改制后的企业在经营的一定期限内摊销，购买的企业则按规定进行财务处理。