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【摘 要】 企业会计选择不单纯是一个技术性问题，而且关系到各利益相关者的切身利益。会计信息的生成受到会计政策的左右，会计政策选择时既要依据会计准则等规范，又要保证会计信息质量的特征。进行会计选择时，必须坚持以下一些基本原则:
【关键词】 企业 会计 政策 选择 原则
会计政策的制定本身就是一个政策选择的过程。“会计政策”重在指政策内容(原则、方法或程序)本身，而“会计政策选择”则侧重指政策的形成、修正及调整的过程，即任何会计政策都是政策选择的结果。
企业会计政策选择指在既定范围内(一般由各国的会计准则、其他法规等组成的会计规范体系所限定)，根据本企业的生产经营目标和特点，对可供选用的会计原则、方法、程序进行分析、比较，进而拟订会计政策的过程。
会计政策的选择有两个显著的特点:①选择不是个别原则、方法的简单汇集，而是一种整体优化。即构成企业会计政策的各组成部分应有内在一致的目标，受统一的政策思想指导。②选择是一个动态的过程。政策的最初确立需要做出选择，而已有的政策变更也是一种选择。
1. 会计政策与会计原则
会计原则是处理会计事项所依据的规范概念和规则，是在长期会计实践的基础上归纳形成的。会计原则的作用在于“解释通行会计实务，并为选择会计程序之指标”。正如ATBI#对会计原则的说明中所表述的，“最初，会计的假设来自经验与推理;在这样导出的假设被实务证明之后，他们便被认可为会计原则。”可见，会计原则对于会计人员选择会计政策具有重要指导作用。没有正确的会计原则，就没有健全的会计实务。
然而会计政策中所讲的会计原则，并不是我们所说的一般会计原则(美国习惯称为公认会计原则，即GAAP)。我国会计准则中对会计政策的定义就尤其强调“具体会计原则”。我国《会计准则》指南中对“具体会计原则”的解释是“企业按照企业会计准则和统一会计制度的规定所制定的，适合于本企业的会计制度中所采用的会计原则。”可见会计政策中的会计原则指的是“具体”或“特定”会计原则，即针对某一类会计业务或事项的具体或特定会计原则，而不是指所有的会计原则。会计原则作为一个整体(如客观性、及时性、可比性、一贯性等)就不属于具体或特定会计原则的范畴，而是企业必须遵守的会计核算基本前提，或者说是会计信息的质量要求，因此不属于会计政策。
具体来说，“具体会计原则”有以下几个特点:
首先，从范围上看，它不能超出本国会计准则所规定的一般会计原则的范围。美国会计准则的定义中就强调“特定会计原则”，并且规定了其选择范围为“一般公认会计原则”。我国基本会计准则中也规定了12条一般会计原则。
其次，从内容上看，“具体会计原则”即有技术层面的，如收入实现原则(权责发生制还是收付实现制)、计价原则(历史成本还是现行成本)，也有信息传递过程中的总体性要求，如谨慎、可比、实质重于形式等。
再次，从原则的公认程度看，既有己纳入现行会计准则体系的公认会计原则，也有企业根据自己需要适度创新的原则，如在不违反公认会计原则的前提下企业自行拟定的与财务政策经营决策密切相关的一些会计处理指导原则，如平滑收益、延迟纳税等。最后，“具体会计原则”必须符合本企业具体生产经营环境和特点。例如，加拿大特许会计师协会的定义中就强调“最适合当时情形的特定会计原则”。
2. 合法性与中立性相结合的原则
企业会计政策的选择应当是在会计准则、会计制度等规范的可选择范围内对具体会计程序和方法的取舍，以保证所提供的会计信息具有可比性和可靠性，体现出“有法必依”的特征。中立性原则也称无偏向性原则，是指会计政策选择除计量经济影响外，不再试图达到其他任何目的，换言之，财务报告不应用于社会政治目的，也不应用于满足某些特定利益集团的经济效用。企业在选择会计政策时，不能够偏袒任何一方，这就要求企业管理当局站在客观公正的立场，不能为了达到一部分利益相关者的利益而蓄意利用会计政策，而应本着不偏不倚、公允的原则，站在利益相关者的角度来选择会计政策，以实现决策有用性的目标。事实上，在现实世界里，“自利”的企业管理当局的会计政策选择若没有受到约束，很难做到这一点。
3. 一致性原则与适应性原则相结合
一致性原则又称一贯性原则，所阐明的是企业进行会计政策选择时，前后各期应当保持一致和连贯，不得随意变更。当然，若因环境和其他诸如政府政策的变化，或会计政策变更后更能充分、恰当、公允地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，也可以变更，但应充分披露会计政策变更的影响数和变更内容等，以使会计信息使用者充分理解信息的内涵。
企业在进行会计政策选择时，理所当然地要将企业自身的生产经营特点和具体的理财环境作为出发点。也就是说，选择会计政策时要考虑行业特点、企业的生产经营规模、企业管理水平、企业经营业绩、现金流量、偿债能力和融资状况等多种因素，以使会计政策的选择与企业的战略发展和近期经营目标相配比。当然，企业自身特点和周围环境变化时，会计政策的选择也要随之适应变化的状态。会计政策选择的一致性与适应性原则是辨证统一的关系。
4. 重要性原则
重要性特征是会计信息质量的基本特性。IASI号《会计政策的揭示》就把重要性原则列为选择会计政策的三要素之一。即如果一项会计政策的省略或者错误会影响会计报表使用者根据财务报表进行的投资决策，该项会计政策就具有重要性。重要性可分为计量和披露重要性两类，计量重要性主要是指企业在制定会计计量政策时采用什么计量属性、计量方法来计量会计信息;披露重要性原则主要是指对于企业会计政策的披露程度，即所有重要的会计政策是否都进行了披露。判断披露重要性的主要指标是相关性，即会计政策对会计信息使用者利用会计信息的重要程度。选择会计政策应充分遵循重要性原则。
5. 稳健性原则
稳健性原则也称审慎原则。按照IASI号《会计政策的披露》的解释，在会计事项的处理中，不确定的事项是不可避免的，这就要求在确认时应用审慎的方式进行报告。当然，审慎原则不是秘密或者隐藏的储备。严格地说，稳健性并不是会计的一项原则，而是会计的一项修正性惯例。它是在市场经济发展过程中逐步建立起来的一条重要经验，是由于市场经济面临着激烈的竞争与风险，估计其可能带来的损失或者不确定性而对会计原则做出的修正，其基本思想是:如果资产和收入可以高估也可以低估—这里所谓的高估或者低估是指按照法律、法规、会计准则所允许的范围而导致的不同结果，那么按照稳健性原则应当低估而不应当高估;反之，如果对企业的负债和损失可以高估也可以低估，按照稳健性原则必须高估而不要低估。这项原则也会带来一些负面作用，如会计人员利用该项原则随意歪曲企业的真实经营成果。所以，一方面要承认它;另一方面在应用这条原则预计可能的损失时，又要采取必要的控制措施，以防会计人员“左”的倾向。 6. 成本与效益相结合原则
企业进行会计政策选择的目标是为了能够满足各利益相关者的需要，但应当考虑会计政策选择的直接或者潜在成本与效益。直接的成本与效益是指在选择会计政策时应权衡提供会计信息的成本与效益:在保证基本的信息质量的基础之上，企业应选择易于理解和实施的会计政策，并尽可能地降低操作成本;在操作成本大致相等时，企业应优先选择能使提供的会计信息更相关和可靠的会计政策。由于会计政策具有经济后果，不同的会计政策选择会导致经济利益和分配格局的调整，一项会计政策选择可能为某一利益相关者带来了效益，同时可能要以另一利益相关者付出成本为代价。因此在进行会计选择时要考虑到各利益相关者的经济利益，不能使一个利益相关者的利益得到充分体现，而使另一个利益相关者的利益受损。在现实世界里，由于市场上干扰因素的存在和操作上的对潜在的成本与效益量化的难度，管理当局所能把握的只是判断和估计所要选择的会计政策的重要性特征，而无法从数量上进行量化。
7. 实质重于形式原则
经济业务或者其他事项应当按照与其相符合的实质和财务本质来反映和描述，而不应当按照其法律形式。即企业披露的会计政策要能如实反映所拟反映的经济业务及其他事项，要根据会计事项和经济现实的实质，而非根据其法律形式进行披露，因为经济业务的实质与法律形式有可能不一致。如企业融资租赁租入的固定资产，从法律形式上看其所有权归出租方所有，但在性质上却与企业购买的固定资产一致，企业在披露该经济业务时除了在财务报表的资产项目中反映外，还应在报表附注中说明这一经济事实。另一方面的负债也要说明为长期应付款。
8. 充分披露原则
企业会计政策，特别是重要的会计政策选择与变更改变了财务报告的编报基础，对会计信息影响巨大，因此企业要做到充分披露。美国著名会计学家亨德里克森认为，企业财务报告的充分披露应包括三项标准:一是披露的适当性，即财务报告至少要披露不至于使决策者产生误解的信息;二是披露的公正性，即财务报告所提供的信息不偏祖信息使用者的任何一方;三是披露的充分性，即财务报告尽可能包括所有与决策相关的信息。充分披露应当将上述三项标准恰当地结合起来，使会计报表的使用者了解对企业决策相关的所有重要会计信息。
9. 遵守职业道德原则
会计理论上的道德标准论，将重点放在“公正、真实、公允和不偏不倚”上。D.R.Scott认为，这些概念涉及到会计实务基础:
9.1会计程序对一切利害关系方面必须公正对待;
9.2财务报告应该毫不歪曲地做真实和公正的陈述;
9.3会计数据应该是公允的、无偏见的和不偏不倚的，而不是为特定方面服务的。
上述道德理论具体在会计行为中，就成了会计行为理论的一部分。它由会计职业活动的具体内容、方式、所涉及的权责利益关系等所决定。会计人员在进行会计政策选择行为时常常用到职业判断，进行一些会计估计行为，这种判断和估计是主观的，虽然受到客观因素的制约，仍难以排除个人的价值观。在客观和主观之间选择时，会计人员的行为必须遵守会计行为道德规范，即以真诚和正直的态度，客观、公正地约束会计选择行为，做到公正无偏、真实客观等，意即要从利益相关者的角度加以考虑，不要对企业的管理当局或者业主—他们可能对会计政策选择有更大的优势—的利益有任何偏爱。在上述原则中，有些原则是属于强制性要求，如一致性原则、重要性原则和充分披露原则，是企业在选择会计政策时必须遵循的;而有些则属于指导性原则，如稳健性原则、成本与效益原则和实质重于形式原则。企业在选择会计政策时，应以更有利于各相关者的最大利益为原则。
（作者单位：沈阳铁路局公寓管理所计划财务科）
【关键词】 企业 会计 政策 选择 原则
会计政策的制定本身就是一个政策选择的过程。“会计政策”重在指政策内容(原则、方法或程序)本身，而“会计政策选择”则侧重指政策的形成、修正及调整的过程，即任何会计政策都是政策选择的结果。
企业会计政策选择指在既定范围内(一般由各国的会计准则、其他法规等组成的会计规范体系所限定)，根据本企业的生产经营目标和特点，对可供选用的会计原则、方法、程序进行分析、比较，进而拟订会计政策的过程。
会计政策的选择有两个显著的特点:①选择不是个别原则、方法的简单汇集，而是一种整体优化。即构成企业会计政策的各组成部分应有内在一致的目标，受统一的政策思想指导。②选择是一个动态的过程。政策的最初确立需要做出选择，而已有的政策变更也是一种选择。
1. 会计政策与会计原则
会计原则是处理会计事项所依据的规范概念和规则，是在长期会计实践的基础上归纳形成的。会计原则的作用在于“解释通行会计实务，并为选择会计程序之指标”。正如ATBI#对会计原则的说明中所表述的，“最初，会计的假设来自经验与推理;在这样导出的假设被实务证明之后，他们便被认可为会计原则。”可见，会计原则对于会计人员选择会计政策具有重要指导作用。没有正确的会计原则，就没有健全的会计实务。
然而会计政策中所讲的会计原则，并不是我们所说的一般会计原则(美国习惯称为公认会计原则，即GAAP)。我国会计准则中对会计政策的定义就尤其强调“具体会计原则”。我国《会计准则》指南中对“具体会计原则”的解释是“企业按照企业会计准则和统一会计制度的规定所制定的，适合于本企业的会计制度中所采用的会计原则。”可见会计政策中的会计原则指的是“具体”或“特定”会计原则，即针对某一类会计业务或事项的具体或特定会计原则，而不是指所有的会计原则。会计原则作为一个整体(如客观性、及时性、可比性、一贯性等)就不属于具体或特定会计原则的范畴，而是企业必须遵守的会计核算基本前提，或者说是会计信息的质量要求，因此不属于会计政策。
具体来说，“具体会计原则”有以下几个特点:
首先，从范围上看，它不能超出本国会计准则所规定的一般会计原则的范围。美国会计准则的定义中就强调“特定会计原则”，并且规定了其选择范围为“一般公认会计原则”。我国基本会计准则中也规定了12条一般会计原则。
其次，从内容上看，“具体会计原则”即有技术层面的，如收入实现原则(权责发生制还是收付实现制)、计价原则(历史成本还是现行成本)，也有信息传递过程中的总体性要求，如谨慎、可比、实质重于形式等。
再次，从原则的公认程度看，既有己纳入现行会计准则体系的公认会计原则，也有企业根据自己需要适度创新的原则，如在不违反公认会计原则的前提下企业自行拟定的与财务政策经营决策密切相关的一些会计处理指导原则，如平滑收益、延迟纳税等。最后，“具体会计原则”必须符合本企业具体生产经营环境和特点。例如，加拿大特许会计师协会的定义中就强调“最适合当时情形的特定会计原则”。
2. 合法性与中立性相结合的原则
企业会计政策的选择应当是在会计准则、会计制度等规范的可选择范围内对具体会计程序和方法的取舍，以保证所提供的会计信息具有可比性和可靠性，体现出“有法必依”的特征。中立性原则也称无偏向性原则，是指会计政策选择除计量经济影响外，不再试图达到其他任何目的，换言之，财务报告不应用于社会政治目的，也不应用于满足某些特定利益集团的经济效用。企业在选择会计政策时，不能够偏袒任何一方，这就要求企业管理当局站在客观公正的立场，不能为了达到一部分利益相关者的利益而蓄意利用会计政策，而应本着不偏不倚、公允的原则，站在利益相关者的角度来选择会计政策，以实现决策有用性的目标。事实上，在现实世界里，“自利”的企业管理当局的会计政策选择若没有受到约束，很难做到这一点。
3. 一致性原则与适应性原则相结合
一致性原则又称一贯性原则，所阐明的是企业进行会计政策选择时，前后各期应当保持一致和连贯，不得随意变更。当然，若因环境和其他诸如政府政策的变化，或会计政策变更后更能充分、恰当、公允地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，也可以变更，但应充分披露会计政策变更的影响数和变更内容等，以使会计信息使用者充分理解信息的内涵。
企业在进行会计政策选择时，理所当然地要将企业自身的生产经营特点和具体的理财环境作为出发点。也就是说，选择会计政策时要考虑行业特点、企业的生产经营规模、企业管理水平、企业经营业绩、现金流量、偿债能力和融资状况等多种因素，以使会计政策的选择与企业的战略发展和近期经营目标相配比。当然，企业自身特点和周围环境变化时，会计政策的选择也要随之适应变化的状态。会计政策选择的一致性与适应性原则是辨证统一的关系。
4. 重要性原则
重要性特征是会计信息质量的基本特性。IASI号《会计政策的揭示》就把重要性原则列为选择会计政策的三要素之一。即如果一项会计政策的省略或者错误会影响会计报表使用者根据财务报表进行的投资决策，该项会计政策就具有重要性。重要性可分为计量和披露重要性两类，计量重要性主要是指企业在制定会计计量政策时采用什么计量属性、计量方法来计量会计信息;披露重要性原则主要是指对于企业会计政策的披露程度，即所有重要的会计政策是否都进行了披露。判断披露重要性的主要指标是相关性，即会计政策对会计信息使用者利用会计信息的重要程度。选择会计政策应充分遵循重要性原则。
5. 稳健性原则
稳健性原则也称审慎原则。按照IASI号《会计政策的披露》的解释，在会计事项的处理中，不确定的事项是不可避免的，这就要求在确认时应用审慎的方式进行报告。当然，审慎原则不是秘密或者隐藏的储备。严格地说，稳健性并不是会计的一项原则，而是会计的一项修正性惯例。它是在市场经济发展过程中逐步建立起来的一条重要经验，是由于市场经济面临着激烈的竞争与风险，估计其可能带来的损失或者不确定性而对会计原则做出的修正，其基本思想是:如果资产和收入可以高估也可以低估—这里所谓的高估或者低估是指按照法律、法规、会计准则所允许的范围而导致的不同结果，那么按照稳健性原则应当低估而不应当高估;反之，如果对企业的负债和损失可以高估也可以低估，按照稳健性原则必须高估而不要低估。这项原则也会带来一些负面作用，如会计人员利用该项原则随意歪曲企业的真实经营成果。所以，一方面要承认它;另一方面在应用这条原则预计可能的损失时，又要采取必要的控制措施，以防会计人员“左”的倾向。 6. 成本与效益相结合原则
企业进行会计政策选择的目标是为了能够满足各利益相关者的需要，但应当考虑会计政策选择的直接或者潜在成本与效益。直接的成本与效益是指在选择会计政策时应权衡提供会计信息的成本与效益:在保证基本的信息质量的基础之上，企业应选择易于理解和实施的会计政策，并尽可能地降低操作成本;在操作成本大致相等时，企业应优先选择能使提供的会计信息更相关和可靠的会计政策。由于会计政策具有经济后果，不同的会计政策选择会导致经济利益和分配格局的调整，一项会计政策选择可能为某一利益相关者带来了效益，同时可能要以另一利益相关者付出成本为代价。因此在进行会计选择时要考虑到各利益相关者的经济利益，不能使一个利益相关者的利益得到充分体现，而使另一个利益相关者的利益受损。在现实世界里，由于市场上干扰因素的存在和操作上的对潜在的成本与效益量化的难度，管理当局所能把握的只是判断和估计所要选择的会计政策的重要性特征，而无法从数量上进行量化。
7. 实质重于形式原则
经济业务或者其他事项应当按照与其相符合的实质和财务本质来反映和描述，而不应当按照其法律形式。即企业披露的会计政策要能如实反映所拟反映的经济业务及其他事项，要根据会计事项和经济现实的实质，而非根据其法律形式进行披露，因为经济业务的实质与法律形式有可能不一致。如企业融资租赁租入的固定资产，从法律形式上看其所有权归出租方所有，但在性质上却与企业购买的固定资产一致，企业在披露该经济业务时除了在财务报表的资产项目中反映外，还应在报表附注中说明这一经济事实。另一方面的负债也要说明为长期应付款。
8. 充分披露原则
企业会计政策，特别是重要的会计政策选择与变更改变了财务报告的编报基础，对会计信息影响巨大，因此企业要做到充分披露。美国著名会计学家亨德里克森认为，企业财务报告的充分披露应包括三项标准:一是披露的适当性，即财务报告至少要披露不至于使决策者产生误解的信息;二是披露的公正性，即财务报告所提供的信息不偏祖信息使用者的任何一方;三是披露的充分性，即财务报告尽可能包括所有与决策相关的信息。充分披露应当将上述三项标准恰当地结合起来，使会计报表的使用者了解对企业决策相关的所有重要会计信息。
9. 遵守职业道德原则
会计理论上的道德标准论，将重点放在“公正、真实、公允和不偏不倚”上。D.R.Scott认为，这些概念涉及到会计实务基础:
9.1会计程序对一切利害关系方面必须公正对待;
9.2财务报告应该毫不歪曲地做真实和公正的陈述;
9.3会计数据应该是公允的、无偏见的和不偏不倚的，而不是为特定方面服务的。
上述道德理论具体在会计行为中，就成了会计行为理论的一部分。它由会计职业活动的具体内容、方式、所涉及的权责利益关系等所决定。会计人员在进行会计政策选择行为时常常用到职业判断，进行一些会计估计行为，这种判断和估计是主观的，虽然受到客观因素的制约，仍难以排除个人的价值观。在客观和主观之间选择时，会计人员的行为必须遵守会计行为道德规范，即以真诚和正直的态度，客观、公正地约束会计选择行为，做到公正无偏、真实客观等，意即要从利益相关者的角度加以考虑，不要对企业的管理当局或者业主—他们可能对会计政策选择有更大的优势—的利益有任何偏爱。在上述原则中，有些原则是属于强制性要求，如一致性原则、重要性原则和充分披露原则，是企业在选择会计政策时必须遵循的;而有些则属于指导性原则，如稳健性原则、成本与效益原则和实质重于形式原则。企业在选择会计政策时，应以更有利于各相关者的最大利益为原则。
（作者单位：沈阳铁路局公寓管理所计划财务科）